民間非營利組織一直是會(huì)計(jì)間核算的薄弱環(huán)節(jié)，考慮到我國民間非營利組織數(shù)量少、業(yè)務(wù)相對(duì)簡單、會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊、業(yè)務(wù)能力不強(qiáng)的現(xiàn)狀，筆者認(rèn)為《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》在制定時(shí)不但要完備、清晰，而且應(yīng)更具有可操作性。

　　反映本期結(jié)余的會(huì)計(jì)要素欠缺

　　《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》設(shè)置了資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用5個(gè)會(huì)計(jì)要素，但未設(shè)置結(jié)余要素。筆者認(rèn)為，結(jié)余是民間非營利組織在一定會(huì)計(jì)期間收入和支出配比得到的結(jié)果，直觀地反映一個(gè)會(huì)計(jì)期間收支結(jié)余的多少。按制度規(guī)定，每一會(huì)計(jì)期間的期末將收入、支出結(jié)轉(zhuǎn)到凈資產(chǎn)項(xiàng)目中，這使會(huì)計(jì)信息使用者無法清晰、直觀地看到在一個(gè)會(huì)計(jì)期間的結(jié)余，不便于會(huì)計(jì)信息的使用，因此建議增加結(jié)余會(huì)計(jì)要素。將本期的收入歸結(jié)到“結(jié)余”的貸方、本期的費(fèi)用歸集到“結(jié)余”的借方，收支相抵后為本期結(jié)余，將本期結(jié)余再結(jié)轉(zhuǎn)到凈資產(chǎn)中，便得到了累計(jì)凈資產(chǎn)。這樣能夠提供收支結(jié)余直觀的會(huì)計(jì)信息，便于在填制稅務(wù)報(bào)表時(shí)直接使用，也便于將本期結(jié)余情況向信息需求者報(bào)告。

　　籌資費(fèi)用核算內(nèi)容的界定

　　《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》費(fèi)用要素中的籌資費(fèi)用，主要用來核算民間非營利組織為籌集業(yè)務(wù)活動(dòng)所需資金而發(fā)生的費(fèi)用，包括民間非營利組織獲得捐贈(zèng)資產(chǎn)而發(fā)生的費(fèi)用以及應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用的借款費(fèi)用、匯兌損失（減匯兌收益）。其主要賬務(wù)處理為：發(fā)生的籌資費(fèi)用，借記本科目，貸記“預(yù)提費(fèi)用”、“銀行存款”、“長期借款”等科目。發(fā)生的應(yīng)沖減籌資費(fèi)用的利息收入、匯兌收益，借記“銀行存款”、“長期借款”等科目，貸記本科目。

　　筆者建議，制度應(yīng)對(duì)“籌資費(fèi)用”核算內(nèi)容的界定進(jìn)行完善和明晰，將制度中“發(fā)生的應(yīng)沖減籌資費(fèi)用的利息收入、匯兌收益，借記“銀行存款”、“長期借款”等科目，貸記本科目。”改為“發(fā)生的借款利息收入、匯兌收益，借記“銀行存款”、“長期借款”等科目，貸記本科目。本科目不核算發(fā)生的自有資金存款利息收入。另在“其他收入”中增加“本科目核算發(fā)生的自有資金存款產(chǎn)生的利息收入”的核算內(nèi)容；同時(shí)還應(yīng)將“銀行存款”中收到的存款利息，借記本科目，貸記“其他應(yīng)收款”、“籌資費(fèi)用”等科目改為收到的自有資金存款利息，借記本科目，貸記“其他收入”等相應(yīng)科目。

　　應(yīng)交稅金中增加城建稅等內(nèi)容

　　《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》設(shè)置的負(fù)債要素中的應(yīng)交稅金，指民間非營利組織應(yīng)交未交的一種稅費(fèi)。在會(huì)計(jì)科目使用中規(guī)定：“應(yīng)交稅金”的設(shè)置是用來核算民間非營利組織按照有關(guān)國家稅法規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納的各種稅費(fèi)，如營業(yè)稅、增值稅、所得稅、房產(chǎn)稅、個(gè)人所得稅。

　　如果發(fā)生了營業(yè)稅納稅義務(wù)，按照應(yīng)繳納的營業(yè)稅借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)成本”，貸記本科目。如果發(fā)生了增值稅納稅義務(wù)，應(yīng)該按稅收有關(guān)規(guī)定計(jì)算應(yīng)繳納的增值稅，并通過本科目核算。如果發(fā)生了所得稅納稅義務(wù)，按照應(yīng)繳納的所得稅，借記“其他費(fèi)用”，貸記本科目。如果發(fā)生了個(gè)人所得稅納稅義務(wù)，按照規(guī)定計(jì)算應(yīng)代扣代交的個(gè)人所得稅，借記“應(yīng)付工資”等科目，貸記本科目。

　　筆者認(rèn)為，制度在采用列舉法進(jìn)行說明時(shí)，對(duì)未納入列舉范圍的如城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等核算未進(jìn)行規(guī)范，導(dǎo)致了實(shí)務(wù)操作中部分財(cái)務(wù)人員不知將城建稅、教育費(fèi)附加放入何處進(jìn)行核算。筆者認(rèn)為，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，建議在“應(yīng)交稅金”中增加城建稅、教育費(fèi)附加的核算內(nèi)容，當(dāng)需要提供所納稅費(fèi)的會(huì)計(jì)信息時(shí)可直觀快捷地從“應(yīng)交稅金”科目中得到。

　　對(duì)業(yè)務(wù)活動(dòng)項(xiàng)目收支的核算

　　《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》設(shè)置的收入要素中的提供服務(wù)收入，是指民間非營利組織根據(jù)章程等的規(guī)定向其服務(wù)對(duì)象提供服務(wù)取得的收入。民間非營利組織發(fā)生業(yè)務(wù)活動(dòng)收入時(shí)，按實(shí)際收到或應(yīng)當(dāng)收到的價(jià)款，貸記本科目或“預(yù)收賬款”。期末，將本科目余額轉(zhuǎn)入“非限定性凈資產(chǎn)”。如果存在限定性服務(wù)收入，則將其金額轉(zhuǎn)入“限定性凈資產(chǎn)”。

　　《民間非營利組織會(huì)計(jì)制度》設(shè)置的收入要素中的業(yè)務(wù)活動(dòng)成本是指民間非營利組織為了實(shí)現(xiàn)其業(yè)務(wù)活動(dòng)目標(biāo)，開展其項(xiàng)目活動(dòng)或者提供服務(wù)所發(fā)生的費(fèi)用。民間非營利組織發(fā)生業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用時(shí)，按發(fā)生的業(yè)務(wù)活動(dòng)成本，借記本科目。期末，將本科目余額轉(zhuǎn)入非限定性凈資產(chǎn)。

　　筆者認(rèn)為，制度所規(guī)定的業(yè)務(wù)活動(dòng)項(xiàng)目收支核算方法，沒有充分考慮到民間非營利組織的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，按此核算方法將增加不必要的核算成本，也不便于項(xiàng)目的管理。

　　民間非營利組織的業(yè)務(wù)一般為多個(gè)項(xiàng)目，有的單位項(xiàng)目多達(dá)幾十個(gè)，均需單獨(dú)核算項(xiàng)目的收支結(jié)余，且項(xiàng)目一般需要經(jīng)過幾個(gè)會(huì)計(jì)期間才能完成核算。若按照制度規(guī)定，每一會(huì)計(jì)期末需結(jié)轉(zhuǎn)收入和費(fèi)用，結(jié)轉(zhuǎn)后無法直觀掌握每個(gè)項(xiàng)目的收支結(jié)余情況，給項(xiàng)目的管理和會(huì)計(jì)信息的提供造成了困難。

　　筆者建議，對(duì)業(yè)務(wù)活動(dòng)項(xiàng)目收支核算，可采用在“其他應(yīng)付款”下按項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行收支核算，科目的借方核算項(xiàng)目的費(fèi)用，貸方核算項(xiàng)目的收入。會(huì)計(jì)核算應(yīng)本著實(shí)質(zhì)重于形式的原則，并不是收入和費(fèi)用在往來款科目核算就改變了收入和費(fèi)用的性質(zhì)，在制度中可以界定，當(dāng)“其他應(yīng)付款”科目用來收支核算時(shí)，費(fèi)用記入其借方，收入記入其貸方，若余額為借方即為費(fèi)用大于收入，若余額為貸方即為收入大于費(fèi)用。當(dāng)項(xiàng)目全部完成后將余額結(jié)轉(zhuǎn)到“其他收入”，由“其他收入”再結(jié)轉(zhuǎn)到“非限定性凈資產(chǎn)”，這樣在一個(gè)科目上不僅歸集了項(xiàng)目費(fèi)用、項(xiàng)目收入，而且得到了項(xiàng)目結(jié)余。這樣的會(huì)計(jì)核算方法更符合民間非營利組織的業(yè)務(wù)特點(diǎn)。