“會計準則是由特定的制定機構和專門的制定人員通過一定的制定程序制定，適用于一定范圍的會計確認、計量和報告的標準?！币粋€國家的會計準則是根據本國的經濟、政治、法律、文化、教育等環(huán)境因素的特點制定的，因而各國會計準則的目標，會計的基本原則和方法，財務報表的種類格式、編制方法，會計術語及其含義等都存在著差別。通過對英國會計準則的研究和比較，有利于發(fā)展規(guī)律和完善我國會計準則。

　　一、英國會計準則的內容和特點

　?。ㄒ唬┯鴷嫓蕜t的概況

　　IASC的國際會計準則與美國的GAAP是世界范圍內應用較為廣泛的兩套會計準則。許多國家的證券交易所，同時接受外國上市公司按這兩套會計準則編制的財務報告。英國與國際會計準則委員會（IASC）有著“千絲萬縷”的聯系。因為IASC的總部就設在倫敦，而且英國長期擔任著IASC的主席或秘書長，在IASC中一直充當著主要角色。至于英國GAAP的去向，英國會計準則理事會（ASB）在趨同方面的策略是什么，目前還不明朗。根據歐洲法律，歐洲的上市公司從2005年起在編制合并報表時必須采用國際會計準則（IAS）。英國貿工部已經宣布上市公司在編制個別會計報表時也可以采用IAS.從2005年1月起，英國的其他公司和有限責任合伙企業(yè)也可采用IAS編制其個別及合并報表。歐洲的政府部門、會計職業(yè)界和經濟實體，都比較傾向于采用國際會計準則。

　?。ǘ┯鴷嫓蕜t的主要內容

　　會計準則有廣義和狹義之分。廣義的會計準則包括會計準則的概念框架、具體會計準則，會計準則的解釋性公告、實務指引等文件，而狹義的會計準則僅指具體會計準則。如，從廣義的會計準則理解，英國會計準則主要由幾個部分組成：（1）財務報告原則公告（Statement of Principles for Financial Reporting），簡稱原則公告。實際上是一份制定會計準則的概念框架，相當于美國的“財務會計概念公告”和國際會計準則委員會（IASC）的“編制和呈報財務報表的框架”等文件。原則公告為制定和評價會計準則以及為關心準則制定程序的有關人士提供了一個實用的、內外一致的參考框架。（2）具體會計準則。英國具體會計準則（或狹義的會計準則）目前實際上是由“標準會計實務公告”（SSAP）和“財務報告準則”（FRS）兩部分所組成。英國目前的具體會計準則共二十八項，由九項SSAP和十九項FRS所組成。（3）小型報告主體財務報告準則。ASB從20世紀90年代中期起就開始研究關于“小型報告主體會計準則”（Financlal Reporting Standard for Smaller Entities，FRSSE）的問題，ASB出臺小型報告主體會計準則（FRSSE）對小型報告主體設立了嚴格的確定標準，并不適用于以下報告主體：大中型公司、集團和其他報告主體；上市公司；銀行、建筑互助協會或保險公司等。（4）緊急問題工作小組“摘要”（UITF Abstracts）。即是由ASB發(fā)布的關于“緊急問題工作小組”對某些特殊問題形成的一致意見的摘要。制定和發(fā)布UITF摘要的主要目的是：當現有的會計準則或有關會計立法對某些重要會計問題的處理存在矛盾時，對采用什么樣的會計處理方法形成一致意見。至今，ASB已陸續(xù)發(fā)布了二十多項UITF摘要。已發(fā)布的UITF摘要只要沒有被新的會計準則所取代或被取消，就必須如同遵守SSAP與FRS那樣被遵守。

　　（三）英國會計準則的特點

　　雖然英國追隨美國制定會計準則，但是英國會計準則與美國會計準則并不完全相同。與美國等國家的會計準則相比，英國會計準則大致上有幾個特點：（1）“真實和公允的要求”至高無上。在英國，“真實和公允的要求”是至高無上的（The True and Fair View is Overriding）。它是財務報告的指導思想，也是對財務報表的最終測試，它對英國的會計實務具有強有力和直接的影響。財務報表只要能夠提供真實和公允的觀點，有時可以背離會計準則的要求，甚至可以背離英國《公司法》中的有關會計要求。（2）會計概念清晰明確。美國會計準則通常被稱為“公認會計原則”。由于歷史的原因，“公認會計原則”是一個十分混雜和含糊不清的概念。美國在“公認會計原則”中經常將“原則”、“實務”、“規(guī)則”、“慣例”、“方法”、“程序”等概念相互混淆，這種情況曾受到了查德菲爾德教授等人的嚴厲批評。與美國的做法不同，英國會計準則所使用的各種概念是比較嚴謹和明確的。（3）重視法律環(huán)境的制約。在英國1948年的《公司法》中，已經提出了財務報表必須符合“真實和公允的觀點”的要求；而隨后修訂的《公司法》則逐漸規(guī)定了財務報表的形式和內容；從上個世紀70年代開始，英國雖然開始仿效美國，通過民間團體制定會計準則，但是在英國所制定的會計準則中有一項重要的內容，就是要求會計準則與法律保持一致，這一點也就成為英國會計準則與美國會計準則的顯著差別之一。（4）與國際會計準則的要求進行協調。關于這一點，在英國《會計準則前言》中也作了說明：“在制定財務報告準則時，已適當地考慮了國際方面的發(fā)展，會計準則委員會支持國際會計準則委員會（IASC）協調國際財務報告的目標。作為這種支持的實際行動，在每一項財務報告準則中均設立了一個小節(jié)，說明在處理相同課題時它與國際會計準則（IAS）的關系。在大多數情況下，遵守財務報告準則就能自動地保證遵守相關的國際會計準則”。

　　二、中國會計準則的特點

　　中國在制定會計準則的過程中，既借鑒和吸收了國際會計準則成功的經驗，同時也充分地考慮到中國社會主義市場經濟發(fā)展的需要，即中國國情。會計準則是一種經濟現象，我國會計準則的特點是由我國的會計環(huán)境決定的，主要表現在幾個方面：（1）政府在會計準則的制定中起主導作用。我國實行的是社會主義市場經濟體制，公有制占主導地位，政府對宏觀經濟的調控力度較大；另一方面是中國歷史文化的影響，會計人員普遍認同由國家制定的會計準則。（2）會計準則具有突出的政策性、強制性和權威性。中國會計準則的政策性，主要是指中國會計準則制定與頒布的政府基礎、政府部門的關注和政府經濟的影響。就全社會而言，國家投資在企業(yè)資金來源中占主體，決定了政府必然在會計準則的制定中體現其意愿、發(fā)揮主導作用。因此，中國會計準則的政策性，反映了濃厚的國家利益色彩。中國會計準則的強制性和權威性，主要是指我國的會計準則呈其會計法律體系的一個重要組成部分，且由財政部直接組織制定和頒布實施，具有法律上的強制和權威。（3）會計準則和會計制度并存。主要表現在兩個方面：一，企業(yè)具體會計準則主要是規(guī)范上市公司會計行為的，非上市公司在相當長時期內仍采用會計制度的規(guī)范模式；二，在政府及非營利組織會計體系中，財政總預算會計和行政單位會計采用會計制度的規(guī)范模式，事業(yè)單位會計以基本準則為原則性規(guī)范，以會計制度為具體規(guī)范。（4）會計準則目標呈多元化。我國《企業(yè)會計準則》第十一條明確規(guī)定“會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求；滿足有關各方了解企業(yè)財務狀況和經營成果的需要；滿足企業(yè)加強內部經濟管理的需要”。這實質上確定了我國會計準則的三重目標結構，即會計準則的主要服務對象是：投資者、銀行、銀行外的其他債權人、國家稅務部門、企業(yè)管理階層、國家宏觀經濟管理部門等。（5）會計準則體系的框架結構具有三個層次。從我國目前已頒布的會計準則來看，我國會計準則體系包括三個層次：第一層次是基本會計準則，包括會計準則所運用的基本概念、原則和方法；第二層是具體會計準則，它是會計準則體系的主體，是對財務會計確認、計量和披露的具體、恰當的規(guī)范；第三層次是會計準則指南，它是對具體會計準則的進一步解釋和說明，加上必要的舉例，以提高其可操作性。

　　三、中英會計準則比較

　?。ㄒ唬嫓蕜t制定機構的比較

　　英國會計準則的制定機構經歷了“會計準則籌劃委員會”（ASSC）、“會計準則委員會”（ASC），到新的“會計準則委員會”（ASB）的演變，現在由ASB負責制定英國的財務報告準則。英國會計準則制定機構由純粹的會計職業(yè)界民間組織，發(fā)展成一個“半獨立”的機構。英國的ASB屬于半獨立，而中國的準則制定機構屬于不獨立。英國的會計準則管理機構是民間性的，會計準則是由民間會計專業(yè)團體頒布實施的，并不一定具有法律約束力，但法院給予會計專業(yè)團體所頒布的會計準則以很大的支持。中國的會計準則管理體制是行政性的，中國會計準則管理體制的“行政色彩”更濃。會計法明確規(guī)定，國務院財政部是全國會計的主管部門。

　?。ǘ嫓蕜t制定人員的比較

　　英國會計準則制定機構的人員組成結構、任命方式和代表性不同，主要表現在兩個方面：其一，英國ASB成員來自于會計師事務所、律師事務所、證券交易所、銀行和上市公司等多方面，但他們基本上由會計職業(yè)組織聯合成立的“會計團體咨詢委員會”委派，惟獨ASB主席一職由英國貿易與工業(yè)大臣和英格蘭銀行總裁聯合任命，因此ASB己帶有半官方色彩；其二，為了保護公眾利益并且不受其他利益團體影響，會計準則制定人員應由專職人員擔任。英國會計準則制定機構ASB的9位成員中，除ASB主席和技術部主任是專職人員外，其他都是兼職人員。中國的會計準則由財政部制定，但具體參與制定的人員也并不僅僅局限于財政部官員，還包括通過世界銀行技術援助資金聘請的由德勤國際會計公司有關人員組成的國外咨詢專家組和由學術界、政府部門、企業(yè)界等代表組成的國內咨詢專家組。中國與英國參與會計準則制定的人員，都具有廣泛的代表性。

　　（三）會計準則權威性比較

　　英國會計準則的權威性和法律地位更強。1989年的英國《公司法》首次引入了會計準則的定義，并要求除了小型公司之外，任何公司的財務報表都應說明，是否根據適用的會計準則編制的，對與這些準則是否有任何重大背離均作了特別提示，并解釋了理由。ASB發(fā)布的財務報告準則以及所采用的標準會計實務公告，都是《公司法》所承認的會計準則。自ASB發(fā)布的“財務報告準則”被《公司法》奠定會計準則的地位。英國目前的會計準則不僅具有權威性，并且還已經取得了法律上的認可，中國的會計準則是由政府機構制定，政府官員的參與是必然的；英國會計準則雖由民間機構制定，但通過吸收政府官員參與，也為會計準則獲得政府支持奠定了基礎。

　?。ㄋ模嫓蕜t制定目標的比較

　　英國會計準則的制訂目標是為投資者服務，維護投資人的權益，為投資人提供決策依據，有助于投資者對企業(yè)經營業(yè)績做出評價。這種會計準則有利于保護企業(yè)投資者、債權人的利益，但在會計處理的合理性方面有所欠缺。我國會計準則強調會計信息應符合國家宏觀經濟管理的要求，滿足投資人、債權人決策的需要，滿足企業(yè)加強內部經營管理，建立現代企業(yè)制度的需要。我國企業(yè)會計準則主要問題是無法較好地適合企業(yè)實際，發(fā)揮企業(yè)的能動性。

　?。ㄎ澹嫓蕜t制定程序的比較

　　會計準則制定程序包括會計準則起草、討論、征求意見、批準、發(fā)布的全過程以及所采用的方法。會計準則的質量，與它的制定程序密切相關。英國在制定會計準則方面已積累了大量可供借鑒的經驗。中國會計準則制定，充分參照了英美及國際會計準則。財政部會計司領導及相關負責人組成會計準則核心小組，負責總體計劃和重大問題的研究討論與初步決策。完成的征求意見稿對外公布征求意見，經過充分討論并作修改后才批準發(fā)布：（1）在制定會計準則的公開性方面，英國從討論備忘錄到準則征求意見稿全部對外公開，必要時還舉行公開聽證活動；而我國制定會計準則的程序則比較秘密，制定準則會議從不對外公開，僅發(fā)布會計準則的征求意見稿，也極少舉行任何公開聽證活動。（2）在尋求會計理論的支持方面，英國制定了“財務報告原則公告”，并以此指導會計準則；我國在制定會計準則時尚缺乏“概念框架”的指導。

　?。嫓蕜t對會計概念界定的比較

　　英國會計準則所使用的各種概念是比較嚴謹和明確的。ASSC在1971年發(fā)布的SSAP2“會計政策的揭示”中，區(qū)分了三個層次的概念，ASB在2000年發(fā)布了FRS18“會計政策”，以此取代了SSAP2“會計政策的揭示”，明確界定各種會計概念：（1）基本會計概念，是指企業(yè)編制定期財務報表所依據的廣泛性基本假設，主要包括持續(xù)經營、權責發(fā)生制、一致性、審慎性?；緯嫺拍畎〞嫾僭O在內，英國僅列舉了四條，其他一些原則雖然沒有單獨列明，但理解為它們實際上已被公認，如果沒有特別說明，就假設它們已被遵守。（2）會計基礎，是指將基本會計概念表達或應用到財務交易事項中所使用的方法。會計基礎是在基本會計概念的指導下歸納或演繹發(fā)展起來的各種會計方法，屬于標準會計實務，即相當于美國的會計準則。由于會計基礎實際上要比基本會計概念多得多，因此處理某一特別事項可能存在不止一種被認可的會計基礎或方法。而會計準則的發(fā)展則越來越要求縮小這種選擇的范圍，以減少會計實務間的差異。（3）會計政策，是指由企業(yè)自行判斷并選擇采用的那些最適合企業(yè)環(huán)境、最有利于企業(yè)編制財務報表的特定基礎。我國會計核算的一般原則，根據其在會計核算中的作用，大體上可以劃分為四類：體現總體性要求的一般原則；體現會計信息質量要求的一般原則；體現會計要素確認計量方面要求的一般原則；劃分收益性支出與資本性支出原則；體現會計修訂性慣例要求的一般原則。

　　四、啟示及結論

　　英國會計準則制定機構均在致力于制定高質量的會計準則，因此在準則制定機構的重組、準則制定人員的甄選、準則制定程序的改善以及概念框架的建設等方面作了大量的工作。英國國家會計準則的制定經驗可以為我國所借鑒：（1）處理會計準則的本國化與國際化的關系。把握世界會計準則變革的動向，明確每個會計準則的變遷、制定或改革動因，了解和掌握具體操作方法，在借鑒國外經驗的基礎上制定高質量會計準則是加強會計監(jiān)管、防范會計風險的主要方法。而在不同社會和經濟體制下，采用與全球標準有差異的、反映我國特殊經濟環(huán)境的會計準則，在一定條件下是符合客觀要求的。我國應注意比較和研究各國不同的會計準則，制定既適合我國國情特點、又保持國際先進的會計準則。（2）構建良好的會計準則制定模式。良好的會計準則制定由恰當的準則制定機構、高素質的準則制定人員以及完善的準則制定程序所構成。恰當的準則制定機構能適合它的會計環(huán)境，并維護絕大多數人的利益，它應有廣泛的代表性與相對的獨立性。高素質的準則制定人員是指他們應有正直的品質、獨立和公允的品格、淵博的財務會計知識、勤奮的工作態(tài)度等，大部分應由專職的財務會計專家擔任。完善的準則制定程序特點是公平、公正與公開，應舉行公開聽證會或將準則制定機構的有關會議向大眾公開，保證準則制定程序的公開、透明和民主化。（3）研究會計準則的概念框架。高質量的會計準則必須建立在會計理論和財務會計概念框架的基礎之上，保證各項準則之間內在一致和首尾一貫。但我國目前還沒有這樣一個概念框架，對于采用成文法體系的我國而言，尤其需要采用一套系統(tǒng)一致的方法，以完善和充實《企業(yè)會計準則》，科學界定會計概念，探討“財務報表是為誰提供的”這樣的基本理念問題，突出投資人的信息需求。

　　中國會計準則尚在制定過程中，無論從會計準則的內容上看，還是從會計準則的程序方法上看，都存在不少問題，需要進行深入研究。同時，有許多內容需要完善和補充，如中國會計準則的體系結構、理論框架、國際協調、修訂程序和方法以及監(jiān)督機制等問題，都需要進一步研究。各國的會計準則都有各自的特點，隨著國際經濟交往的加強、會計國際化的要求也越發(fā)迫切。而我國實施的會計制度體系，是我國會計核算制度改革的必然選擇，會計制度中的一般規(guī)定中又包括了許多會計準則的內容，這在一定意義上或許可看成是會計準則的變異?？傊?，我國企業(yè)會計制度與企業(yè)會計準則將長期并行，共同指導和規(guī)范我國的會計實踐。

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