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我們先看兩個案例:1995年2月27日,世界上有著233年歷史的巴林銀行垮了。四萬員工,下面有四個集團(tuán),全球幾乎所有的地區(qū)都有分支機(jī)構(gòu)的233年的巴黎銀行怎么會垮呢?因為一個人——利森。利森當(dāng)年才28歲,是巴林銀行新加坡分行的經(jīng)理。他25歲到巴林銀行,主要是做期貨買賣,一個人掙的錢能達(dá)到整個銀行所有其他人掙錢的總和。董事會最后采取一個政策,利森可以先斬后奏。從1994年底開始,利森認(rèn)為日本股市將上揚,未經(jīng)批準(zhǔn)就做風(fēng)險很大的被稱作“套匯”的衍生金融商品交易,期望利用不同地區(qū)交易市場上的差價獲利。在已購進(jìn)價值70億美元的日本日經(jīng)股票指數(shù)期貨后,利森又在日本債券和短期利率合同期貨市場上作價值約200億美元的空頭交易。不幸的是,日經(jīng)指數(shù)并未按照利森的想法走,在1995年1月就降到了18500點以下,在此點位下,每下降一點,就損失200萬美元。利森又試圖通過大量買進(jìn)的方法促使日經(jīng)指數(shù)上升,但都失敗了。隨著日經(jīng)指數(shù)的進(jìn)一步下跌,利森越虧越多,眼睜睜地看著10億美元化為烏有。問題的關(guān)鍵在于授權(quán)審批控制。
2004年12月,中國航油集團(tuán)唯一的海外公司——中國航油(新加坡)股份有限公司發(fā)布了一個令世界震驚的消息:這家新加坡上市公司因石油衍生產(chǎn)品交易,總計虧損5.5億美元。凈資產(chǎn)不過1.45億美元的中航油(新加坡)因之嚴(yán)重資不抵債,已向新加坡最高法院申請破產(chǎn)保護(hù)。無論是中航油(新加坡)還是其母公司中國航油集團(tuán)都處在輿論聚焦之中。如今,全球投資人和公眾對國有大型企業(yè)的內(nèi)部控制管理能力深感憂慮,也對現(xiàn)有的監(jiān)控體系產(chǎn)生懷疑。很多人懷疑中航油(新加坡)內(nèi)部根本就沒有風(fēng)險控制體系。其實,中航油(新加坡)的內(nèi)部控制體系在形式上一直存在。其《風(fēng)險管理手冊》是由安永會計師事務(wù)所制定,與其他國際石油公司操作規(guī)定基本一致。中航油(新加坡)內(nèi)部設(shè)有風(fēng)險管理委員會,每名交易員虧損20萬美元時必須向風(fēng)險管理委員會匯報;虧損37.5萬美元時,向CEO匯報;虧損50萬美元時,必須斬倉。關(guān)鍵在于公司缺乏對其內(nèi)部控制狀況定期進(jìn)行有效的評價。
從中可以看出,內(nèi)部控制制度的建立、執(zhí)行、評價是多么的重要。在知識經(jīng)濟(jì)到來的今天,影響企業(yè)經(jīng)營的環(huán)境不僅日益復(fù)雜,而且越來越不穩(wěn)定,市場競爭更是日趨激烈,如何增強(qiáng)企業(yè)的核心競爭實力,提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益,成為企業(yè)最關(guān)注的問題,內(nèi)部控制制度則為企業(yè)提供了一個強(qiáng)有力的保證。
一、建立以財會控制為核心的內(nèi)控機(jī)制
從2001年開始,國家財政部就逐步制定了《內(nèi)部會計控制規(guī)范》;2009年7月1日,國家財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會聯(lián)合發(fā)布的我國第一部《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和17項具體規(guī)范即將實施。以財會控制為核心的內(nèi)部控制機(jī)制的建設(shè)將有了可操作性的依據(jù),具體體現(xiàn)在以下幾個方面:
1.會計人員權(quán)責(zé)分明
明確規(guī)定處理各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的職責(zé)分工和程序方法。企業(yè)要健全和強(qiáng)化內(nèi)部組織機(jī)構(gòu),它是企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行計劃、指揮和控制的組織基礎(chǔ),其核心問題是合理的職責(zé)分工。在一般情況下,處理每項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的全過程,或者在全過程的某幾個重要環(huán)節(jié)都規(guī)定要由兩個部門或兩個以上部門、兩名或兩名以上工作人員分工負(fù)責(zé),起到相互控制的作用。如材料物資的需求計劃、采購、檢驗、保管、領(lǐng)用應(yīng)相對分離;銷售與發(fā)貨、收款工作要分開。
2.會計憑證完整正確
明確規(guī)定保證會計憑證和會計記錄的完整性和正確性要求。如對各種自制原始憑證,在格式、份數(shù)、編號、傳遞程序、各聯(lián)的用途、有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)和經(jīng)辦人簽章、明細(xì)數(shù)同合計數(shù)及大小寫數(shù)字一致等方面作出規(guī)定;對各種帳簿記錄,要求帳證的一致或保持一定統(tǒng)馭關(guān)系的規(guī)定;還有會計核算中規(guī)定的雙線核對、余額明細(xì)核對、各種報表相關(guān)數(shù)字核對,以及由此而規(guī)定的內(nèi)部稽核制度等。
3.會計制度嚴(yán)密完備
明確規(guī)定建立財產(chǎn)清查盤點制度。如為了保證財產(chǎn)物資的安全和完整,除規(guī)定物資保管員對每項物資進(jìn)行收付后,都要實行永續(xù)盤存辦法核對庫存帳實外,還要規(guī)定財產(chǎn)物資的局部清查和全面清查制度,以保證帳卡物相符或及時處理發(fā)生的差錯。又如現(xiàn)金出納員除規(guī)定每日下班前要結(jié)帳清點庫存現(xiàn)金,遇有差錯要及時報告外,會計主管人員還有經(jīng)常檢查出納員工作,定期或不定期檢查庫存現(xiàn)金及金庫管理情況的責(zé)任。
4.會計信息效率提高
電算化可以大大提高會計工作效率和會計工作的水平。但是,不能以此代替原手工會汁處理中已建立起來的內(nèi)部控制制度和管理制度,同時,還應(yīng)加強(qiáng)對電算化系統(tǒng)的管理,這是會計系統(tǒng)安全、正常運行的前提。程序設(shè)計人員還應(yīng)對數(shù)據(jù)庫采用加密技術(shù)進(jìn)行處理,嚴(yán)格按會計電算化系統(tǒng)的設(shè)計要求配置人員,健全數(shù)據(jù)輸入、修改、審核的內(nèi)部控制制度,保障系統(tǒng)設(shè)計的處理流程不走樣變型。
二、建立全面預(yù)算全方位內(nèi)控機(jī)制
內(nèi)控機(jī)制建立的目的是圍繞以內(nèi)控目標(biāo)為中心,促進(jìn)目標(biāo)的實現(xiàn),改善管理過程中不完善的規(guī)定,但并不是杜絕問題的存在。根據(jù)成本效益原則,以最小的投入獲取最大的收益。
1.預(yù)算委員會全權(quán)負(fù)責(zé)
董事會負(fù)責(zé)單位內(nèi)部控制的建立健全和有效實施。預(yù)算委員會是董事會設(shè)立的專門工作機(jī)構(gòu),受董事會的委托,全面負(fù)責(zé)預(yù)算管理工作,其主要職責(zé)是:(一)確定公司預(yù)算編制的總原則;(二)根據(jù)公司發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)組織編制公司年度預(yù)算,提請董事會審議;(三)審查公司的初步預(yù)算方案,并提出修正建議;(四)在預(yù)算編制的環(huán)境發(fā)生變更時,組織修改公司年度預(yù)算;(五)評估并分析預(yù)算執(zhí)行情況的報告,對計劃偏差進(jìn)行分析并提出修正建議。
2.各部門授權(quán)經(jīng)營
預(yù)算控制的內(nèi)容涵蓋了單位經(jīng)營活動的全過程,單位通過預(yù)算的編制和檢查預(yù)算的執(zhí)行情況,可以比較、分析內(nèi)部各單位未完成預(yù)算的原因,并對未完成預(yù)算的不良后果采取改進(jìn)措施,確保各項預(yù)算的嚴(yán)格執(zhí)行。在實際工作中,預(yù)算編制不論采用自上而下或自下而上的方法,其決策權(quán)都應(yīng)落實在內(nèi)部管理的最高層,由這一權(quán)威層次進(jìn)行決策、指揮和協(xié)調(diào)。預(yù)算確定后由各預(yù)算單位組織實施,并輔之以對等的權(quán)、責(zé)、利關(guān)系,由內(nèi)部審計部門等負(fù)責(zé)監(jiān)督預(yù)算的執(zhí)行。
根據(jù)不相容職務(wù)分離控制和授權(quán)審批控制的要求,實行分崗分部門管理。避免那些如果由一個人擔(dān)任可能發(fā)生錯誤和舞弊行為,規(guī)范經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的權(quán)力、條件和有關(guān)責(zé)任者。
不相容職務(wù)分離的核心是“內(nèi)部牽制”,因此,單位在設(shè)計、建立內(nèi)部控制制度時,首先應(yīng)確定哪些崗位和職務(wù)是不相容的;其次要明確規(guī)定各個機(jī)構(gòu)和崗位的職責(zé)權(quán)限,使不相容崗位和職務(wù)之間能夠相互監(jiān)督、相互制約,形成有效的制衡機(jī)制。單位必須建立授權(quán)審批體系,明確授權(quán)審批的范圍、授權(quán)審批的層次、授權(quán)審批的程序、授權(quán)審批的責(zé)任。單位對于重大業(yè)務(wù)和事項,應(yīng)當(dāng)實行集體決算審批或者聯(lián)簽制度,任何個人不得單獨進(jìn)行決策或者擅自改變集體意見。
3.全方位進(jìn)行預(yù)算
預(yù)算管理貫穿整個管理流程,在內(nèi)部管理流程上分為預(yù)算制定、決策、執(zhí)行、考核等四個主要環(huán)節(jié)。
在預(yù)算制定方面,由預(yù)算委員會確定集團(tuán)整體戰(zhàn)略規(guī)劃,并制定戰(zhàn)略規(guī)劃的指引,各職能部門及機(jī)構(gòu)根據(jù)指引制定年度預(yù)算及年中預(yù)算調(diào)整方案。如有重大金額的預(yù)算追加則需經(jīng)預(yù)算管理委員會會同其他相關(guān)專業(yè)決策管理委員會研究后確定。
公司重大事務(wù)的決策由各專業(yè)決策管理委員會完成,實行部門或機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)制下的集體決策模式,由專業(yè)委員會結(jié)合公司發(fā)展規(guī)劃確定各部門及機(jī)構(gòu)的工作目標(biāo)。
在執(zhí)行上,公司在各部門及職能機(jī)構(gòu)設(shè)專職執(zhí)行人員,職責(zé)是全權(quán)支配各自分管職能領(lǐng)域或業(yè)務(wù)系列的所有資源,各級專職執(zhí)行人員之間既有分工,又相互協(xié)作,各自對其問責(zé)領(lǐng)域負(fù)責(zé),同時又應(yīng)盡最大努力幫助其他專職執(zhí)行人員完成其職責(zé)。任何重大事項經(jīng)過團(tuán)隊共同決策,并由一名分管領(lǐng)導(dǎo)牽頭落實,并對結(jié)果負(fù)責(zé)。
在考核上,各專職執(zhí)行人員全權(quán)負(fù)責(zé)領(lǐng)域或業(yè)務(wù)的結(jié)果,其中既有明確的短期經(jīng)營指標(biāo),同時又對3-5年中長期發(fā)展目標(biāo)問責(zé)。公司對子公司的經(jīng)營監(jiān)督以月度經(jīng)營報告會為核心,通過嚴(yán)格的績效問責(zé),確保集團(tuán)整體經(jīng)營目標(biāo)達(dá)成。
三、建立依法理財規(guī)范內(nèi)控運作機(jī)制
1.建立決策、經(jīng)辦分離制約制度
決策和經(jīng)辦分離制度是決策人員與執(zhí)行人員之間能夠相互監(jiān)督、相互制約,體現(xiàn)了《會計法》對重要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項決策和執(zhí)行程序的要求,既要防止權(quán)限過于集中,也要防止政出多門、各行其是。
根據(jù)內(nèi)部控制制度不相容職務(wù)分離控制的原則要求,業(yè)務(wù)經(jīng)辦與決策(審批)必須分離。具體業(yè)務(wù)與事項的控制一般涵蓋單位經(jīng)營管理的各個層級和業(yè)務(wù)流程的各個環(huán)節(jié),通常包括采購、生產(chǎn)、銷售、預(yù)算、擔(dān)保、合同協(xié)議、業(yè)務(wù)外包、企業(yè)合并、資產(chǎn)重組、投資融資、貨幣資金、金融資產(chǎn)、存貨、工程項目、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、人力資源、信息系統(tǒng)等方面。
2.建立財產(chǎn)清查盤點制度
財產(chǎn)清查制度歷來是《會計法》強(qiáng)調(diào)的重要制度之一?!稌嫹ā返诙邨l規(guī)定,各單位在內(nèi)部會計監(jiān)督制度中應(yīng)當(dāng)明確“財產(chǎn)清查的范圍、期限和組織程序”,不僅要建立財產(chǎn)清查制度,而且要明確規(guī)定財產(chǎn)清查的范圍、期限、組織程序,保證財產(chǎn)清查制度得以具體落實,也為有關(guān)管理部門監(jiān)督檢查財產(chǎn)清查制度建立和執(zhí)行情況提供可靠依據(jù)。
財產(chǎn)保護(hù)控制主要包括:(1)財產(chǎn)記錄和實物保管。關(guān)鍵是要妥善保管涉及資產(chǎn)的各種文件資料,避免記錄受損、被盜、被毀。對重要的文件資料,應(yīng)當(dāng)留有備份,以便在遭受意外損失或毀壞時重新恢復(fù),這在計算機(jī)處理條件下尤為重要。(2)定期盤點和賬實核對。它是指定期對實物資產(chǎn)進(jìn)行盤點,并將盤點結(jié)果與會計記錄進(jìn)行比較。盤點結(jié)果與會計記錄如不一致,可能說明資產(chǎn)管理上出現(xiàn)錯誤、浪費、損失或其他不正?,F(xiàn)象,應(yīng)當(dāng)分析原因、查明責(zé)任、完善管理制度。(3)限制接近。它是指嚴(yán)格限制未經(jīng)授權(quán)的人員對資產(chǎn)的直接接觸,只有經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)的人員才能接觸該資產(chǎn)。限制接近包括限制對資產(chǎn)本身的接觸和通過文件批準(zhǔn)方式對資產(chǎn)使用或分配的間接接觸。一般情況下,對貨幣資金、有價證券、存貨等變現(xiàn)能力強(qiáng)的資產(chǎn)必須限制無關(guān)人員的直接接觸。
3.建立執(zhí)法監(jiān)督制度
在法律的框架內(nèi),內(nèi)部控制制度的監(jiān)督可以分為五個層次:第一,財會部門的后臺監(jiān)督,財會部門及其管理人員負(fù)有履行后臺監(jiān)督的重要職責(zé),企業(yè)每一項業(yè)務(wù)的收付和債權(quán)債務(wù)的發(fā)生都會在帳面上反映出來,這本身就是一種監(jiān)督;會計人員在會計核算中注重反映的真實、準(zhǔn)確和完整,并有責(zé)任以會計資料為依據(jù),控制企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動按預(yù)定目標(biāo)進(jìn)行,并報告所發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)的財務(wù)事件;財務(wù)主管在帳務(wù)匯總和財務(wù)報表分析后也可以發(fā)現(xiàn)經(jīng)營管理活動中的種種問題,促使企業(yè)遵守國家法律和政策,加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)核算,提高經(jīng)濟(jì)效益。財會部門要從管理會計的角度,在更深層次和更大范圍內(nèi)發(fā)現(xiàn)問題,研究對策,預(yù)測風(fēng)險。第二,企業(yè)內(nèi)部審計的再監(jiān)督,內(nèi)部審計是一種獨立的、客觀公正的、并能夠提出指導(dǎo)性建議的行為,以使企業(yè)能夠創(chuàng)造更多的價值,并提高其運作能力。它通過采用一套系統(tǒng)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)姆椒▽︼L(fēng)險進(jìn)行估量,并提高風(fēng)險管理、控制與監(jiān)督的有效性,最終幫助企業(yè)達(dá)到預(yù)期的目標(biāo)。內(nèi)部審計部門的職能除了審核企業(yè)會計帳目之外,還包括稽查、評價內(nèi)部控制是否完善和企業(yè)內(nèi)部各組織機(jī)構(gòu)執(zhí)行指定職能的效率,并向企業(yè)最高管理層提出建議和報告。內(nèi)部審計部門的監(jiān)督職能在于提供對一個單位的內(nèi)部控制加以系統(tǒng)地檢查和評估,提交審計報告,其中包括對各種經(jīng)營活動無偏見的、公正的、實事求是的分析和經(jīng)過證實以后而應(yīng)采取改進(jìn)行動的合理建議,以協(xié)助各級管理部門有效地履行其職責(zé)。第三,以注冊會計師為主要形式的社會力量監(jiān)督,這種監(jiān)督形式是通過注冊會計師對企業(yè)內(nèi)部控制的審計、評價實現(xiàn)的。在進(jìn)行評審之前,注冊會計師應(yīng)當(dāng)依據(jù)國家有關(guān)內(nèi)部控制的規(guī)范,制定對企業(yè)內(nèi)部控制實施審核的工作計劃,以確定內(nèi)部控制測試和評價的程序和范圍。注冊會計師的監(jiān)督分三步實施,調(diào)查、了解企業(yè)的內(nèi)部控制情況,對內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測試,對內(nèi)部控制進(jìn)行評價。第四,以企業(yè)外部信息使用者為主的社會力量監(jiān)督,企業(yè)提供內(nèi)部控制報告的目的在于向外部信息使用者表明企業(yè)的內(nèi)部控制是否有效。通過企業(yè)提供的內(nèi)部控制報告,外部信息使用者可以加強(qiáng)對企業(yè)內(nèi)部控制的監(jiān)督,這將有助于改善企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng),減少管理舞弊和財務(wù)報告操縱,也保護(hù)外部信息使用者自身的利益。第五,政府對企業(yè)內(nèi)部控制的監(jiān)督,企業(yè)內(nèi)部控制是國家宏觀控制的組成部分,建立良好的社會主義市場經(jīng)濟(jì)秩序,企業(yè)內(nèi)部控制是基礎(chǔ),但政府及其職能部門的管理、監(jiān)督、控制也決不可少,對于國有企業(yè)來講,政府的監(jiān)督尤為重要。
四、建立健全內(nèi)控制度評價體系
1.審計重心從財務(wù)轉(zhuǎn)向內(nèi)控
一直以來,單位內(nèi)部審計工作的重點在經(jīng)濟(jì)效益審計、會計工作基礎(chǔ)規(guī)范監(jiān)督、專項審計上;外部會計師事務(wù)所的年報審計主要側(cè)重經(jīng)濟(jì)效益審計,從第三者的角度為投資者、國家稅務(wù)部門作出客觀的評價。企業(yè)上了一定的規(guī)模以后,企業(yè)也從家庭作坊的管理模式轉(zhuǎn)向有限責(zé)任公司和股份公司,投資者要想在行業(yè)中做大,走出國門,建立跨國集團(tuán)公司,必須從簡單的數(shù)字,即以經(jīng)濟(jì)效益為重心轉(zhuǎn)向以內(nèi)部控制為重心。投資者必須建立內(nèi)部控制制度審計工作計劃,對內(nèi)控審計進(jìn)行檢查評價。
2.檢查評價走向全面和深入
單位應(yīng)當(dāng)結(jié)合內(nèi)部控制制度建立與實施情況,定期以內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價,編寫內(nèi)部控制自我評價報告。根據(jù)國家有關(guān)法律法規(guī)要求、經(jīng)營業(yè)務(wù)調(diào)整、經(jīng)營環(huán)境變化、業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r、實際風(fēng)險水平等確定內(nèi)部控制制度評價的內(nèi)容和評價程序,逐步完善適合本單位的內(nèi)控評價體系。內(nèi)部控制制度的檢查評價主要體現(xiàn)在三個方面:1、內(nèi)部控制的健全性,充分性。2、內(nèi)部控制的合理性。3、內(nèi)部控制的有效性。
五、內(nèi)控加強(qiáng)為企業(yè)增收創(chuàng)益
在我國,內(nèi)部控制的認(rèn)識一直不到位,企業(yè)老總認(rèn)為,企業(yè)內(nèi)部控制會制約辦事效率和市場反應(yīng)能力,因此,企業(yè)內(nèi)部控制在一些企業(yè)難以得到有效實施。
內(nèi)部控制制度是現(xiàn)代企業(yè)管理的一個重要組成部分,應(yīng)管理生產(chǎn)和經(jīng)營的需要而產(chǎn)生,其目的在于幫助企業(yè)的經(jīng)營活動更具合理化,具有經(jīng)濟(jì)性、效率性以及效果性;保證管理決策的貫徹;維護(hù)資產(chǎn)和資源的安全:保證會計記錄的準(zhǔn)確和完整并提供及時的、可靠的財務(wù)和管理信息。因為內(nèi)部控制其本身是一種管理機(jī)制,是要花成本的,且這種成本又是現(xiàn)實和可以估量的,但實施內(nèi)部控制而避免或減少風(fēng)險或損失的可能性是不確定的,從而潛在地提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。
中國船舶重工集團(tuán)公司第七一五研究所 陳建軍
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