摘要：隨著工業(yè)生產(chǎn)污染的日益嚴(yán)重，人類賴以生存的環(huán)境也日趨惡化，環(huán)境會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。如何針對復(fù)雜的環(huán)境成本進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量并將其納入會(huì)計(jì)系統(tǒng)進(jìn)行披露以作為企業(yè)管理人員進(jìn)行決策的依據(jù)，降低環(huán)境治理成本，以增強(qiáng)企業(yè)競爭能力成為探討的重點(diǎn)。

　　關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì)計(jì)；環(huán)境成本；信息披露

　　一、環(huán)境成本概述

　　（一）環(huán)境成本概念

　　環(huán)境成本又稱為綠色成本，聯(lián)合國國際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組第15次會(huì)議文件《環(huán)境會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的立場公告》中曾就環(huán)境成本的定義提出，“環(huán)境成本是指，本及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本。”

　　（二）環(huán)境成本界定

　　1.國外研究。各企業(yè)在環(huán)境管理的會(huì)計(jì)實(shí)踐中一般參考美國環(huán)保署（EPA）的《全球環(huán)境管理動(dòng)議》的權(quán)威分類方法，環(huán)境成本的范圍按會(huì)計(jì)確認(rèn)的難度分成以下四種：（1）常規(guī)運(yùn)營環(huán)境成本；（2）隱藏成本；這類費(fèi)用以前一般在管理費(fèi)用中集中列示，不能給管理機(jī)構(gòu)提供足夠的環(huán)境成本信息。包括：第一，運(yùn)營生產(chǎn)過程中發(fā)生的成本，它是指依據(jù)有關(guān)法律約束而必須發(fā)生的成本。第二，生產(chǎn)運(yùn)營前發(fā)生的前置成本，它是指由于環(huán)境保護(hù)的目的而發(fā)生的選址費(fèi)用，生產(chǎn)現(xiàn)場準(zhǔn)備費(fèi)用，達(dá)標(biāo)費(fèi)用，研發(fā)費(fèi)用，環(huán)境工程和執(zhí)行費(fèi)用，環(huán)保設(shè)備安裝費(fèi)用。第三，生產(chǎn)運(yùn)營后發(fā)生的后置成本，它是指關(guān)閉及退出費(fèi)用，存貨環(huán)境處理費(fèi)用，關(guān)閉后續(xù)關(guān)注費(fèi)用，廠址后續(xù)監(jiān)測費(fèi)用。（3）未來可能發(fā)生的或有負(fù)債和費(fèi)用；（4）企業(yè)形象和公共關(guān)系成本。

　　2.國內(nèi)研究。王立彥（1998）從不同的空間范圍和不同的時(shí)間范圍以及不同的功能來界定環(huán)境成本。從空間范圍將環(huán)境成本分為內(nèi)部環(huán)境成本和外部環(huán)境成本；從時(shí)間范圍將環(huán)境成本劃分為過去環(huán)境成本、當(dāng)期環(huán)境成本和未來環(huán)境成本；從不同功能的角度將環(huán)境成本劃分為彌補(bǔ)已發(fā)生的環(huán)境損失的成本、維護(hù)環(huán)境現(xiàn)狀和預(yù)防將來可能出現(xiàn)不利的成本?；◥勖罚?001）和張國?。?003）認(rèn)為環(huán)境成本是論文聯(lián)盟www.LWlm.CoM指本著對環(huán)境負(fù)責(zé)的原則，因企業(yè)管理活動(dòng)對環(huán)境造成影響而采取相應(yīng)措施的成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本， 應(yīng)包括彌補(bǔ)性環(huán)境支出、維護(hù)性環(huán)境支出、預(yù)防性環(huán)境支出三大類。

　　此外，根據(jù)環(huán)境成本的定義或企業(yè)價(jià)值鏈也可以對其進(jìn)行分類，如根據(jù)價(jià)值鏈，環(huán)境成本可分為設(shè)計(jì)階段環(huán)境成本、制造階段環(huán)境成本和售后服務(wù)環(huán)境成本。企業(yè)價(jià)值鏈上的所有經(jīng)營活動(dòng)都會(huì)涉及環(huán)境成本，從價(jià)值鏈出發(fā)分析環(huán)境成本的形成，能夠?qū)崿F(xiàn)環(huán)境成本的有效管理和控制。

　　二、環(huán)境成本的核算

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　　德國采用生態(tài)會(huì)計(jì)模式進(jìn)行環(huán)境成本核算，即從“環(huán)境資源輸入企業(yè)”和“企業(yè)活動(dòng)對環(huán)境輸出”的資源流轉(zhuǎn)平衡原理出發(fā)，將環(huán)境成本分為四大類，即事后的環(huán)境保全成本、事前環(huán)境保全預(yù)防成本、殘余物發(fā)生成本、不含環(huán)境成本費(fèi)用的產(chǎn)品成本。加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)將環(huán)境成本分為三大類，即環(huán)境預(yù)防成本、環(huán)境維持成本和環(huán)境損失成本。日本將環(huán)境成本分為六大類，即生產(chǎn)領(lǐng)域成本、上游/下游成本、管理活動(dòng)成本、研發(fā)成本、社會(huì)活動(dòng)成本和環(huán)境損害成本。

　　（二）國內(nèi)研究

　　肖序，李娜（2001）認(rèn)為現(xiàn)行的成本核算制度未把環(huán)境問題包括在內(nèi)，資源消耗平衡原理是企業(yè)環(huán)境成本核算及管理的理論基礎(chǔ)，并以此為依據(jù)提出了環(huán)境成本確認(rèn)和計(jì)量來完善環(huán)境成本的核算體系。蔣衛(wèi)東（2002）通過對荷蘭環(huán)境成本核算實(shí)踐的介紹和分析認(rèn)為：政府和企業(yè)應(yīng)共同重視環(huán)境成本的研究，環(huán)境成本核算的實(shí)施須遵循成本效益和實(shí)用原則。程隆云（2005）認(rèn)為環(huán)境成本核算對象和內(nèi)容可以分別按成本動(dòng)因、成本發(fā)生地和成本責(zé)任主體確定，環(huán)境成本核算包括治理污染物成本核算方法和環(huán)境資源成本核算方法。

　　（三）其他觀點(diǎn)環(huán)境成本核算和普通的會(huì)計(jì)成本核算還是存在一定的區(qū)別。一方面?zhèn)鹘y(tǒng)會(huì)計(jì)信息的主要使用者是企業(yè)的投資者、債權(quán)人等，環(huán)境成本會(huì)計(jì)信息的主要使用者是政府及有關(guān)部門，特別是環(huán)境保護(hù)監(jiān)管部門將企業(yè)提供的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，企業(yè)造成的環(huán)境污染和取得的環(huán)保成績，綜合起來作為進(jìn)行宏觀環(huán)保決策和對企業(yè)進(jìn)行環(huán)保考核與獎(jiǎng)懲的依據(jù)；另一方面計(jì)量方法不同，傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)采用貨幣計(jì)量方法，環(huán)境成本會(huì)計(jì)則應(yīng)采用貨幣計(jì)量和非貨幣計(jì)量相結(jié)合的方法。

　　三、我國環(huán)境成本管理與披露存在的問題

　　目前，我國很多企業(yè)的環(huán)境成本管理處于失控狀態(tài)，主要是由于制約與補(bǔ)償機(jī)制的缺失。企業(yè)以追求利潤為最高目標(biāo)，環(huán)境保護(hù)的成本大大高于企業(yè)利潤，使得違法成本低，守法成本高，這直接導(dǎo)致企業(yè)在成本制作項(xiàng)目上作弊，常常是環(huán)境保護(hù)項(xiàng)目缺項(xiàng)并且是有目的的缺項(xiàng)。盡管已經(jīng)認(rèn)識環(huán)境損失，卻難以追究其責(zé)任，制度本身的缺陷，加劇了環(huán)境惡化現(xiàn)象。

　　環(huán)境成本信息披露狀況不盡人意。由于環(huán)境成本會(huì)計(jì)的不完善，相應(yīng)的制度規(guī)范還未以完整文件形式出臺(tái)，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露主要還是依賴企業(yè)的主動(dòng)性和自愿性。我國在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方面還處于起步階段，且是被動(dòng)性，僅要求部分污染較嚴(yán)重的企業(yè)在報(bào)表上反映一些環(huán)境信息，且多以排污費(fèi)、管理費(fèi)形式出現(xiàn)。再者，我國企業(yè)的環(huán)境成本實(shí)踐操作和理論研究中，因未能有明確規(guī)范企業(yè)環(huán)境成本處理的準(zhǔn)則及相應(yīng)操作規(guī)范方面的規(guī)定，直接的后果是國內(nèi)各企業(yè)在進(jìn)行環(huán)境成本管理時(shí)對環(huán)境成本的披露幾乎是空白和混亂。

　　四、對環(huán)境成本管理的建議

　?。ㄒ唬┘涌飙h(huán)境政策的推行和創(chuàng)新，改善環(huán)境成本效益關(guān)系

　　環(huán)境政策會(huì)對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性的影響，促使企業(yè)將環(huán)境問題納入戰(zhàn)略層次考慮，將環(huán)境成本管理融入企業(yè)成本管理的一部分。主要包括環(huán)境激勵(lì)政策、環(huán)境管制政策、保險(xiǎn)、信息公開等經(jīng)濟(jì)和非經(jīng)濟(jì)政策。我國已經(jīng)推行了排污收費(fèi)制、補(bǔ)貼、管制政策、清潔生產(chǎn)戰(zhàn)略等政策，試行了排污權(quán)交易機(jī)制、生態(tài)環(huán)境補(bǔ)償機(jī)制，尚需研究和創(chuàng)新其他的環(huán)境政策。另外，國家應(yīng)該建立環(huán)境受益和補(bǔ)償機(jī)制，遵循“誰保護(hù)誰受益，誰破壞誰恢復(fù)，污染者付費(fèi)，利用者補(bǔ)償”原則，建立環(huán)境補(bǔ)償機(jī)制，以利于企事業(yè)單位之間的公平競爭。

　?。ǘ┮匝h(huán)經(jīng)濟(jì)和可持續(xù)發(fā)展為導(dǎo)向，制定恰當(dāng)?shù)沫h(huán)境成本管理與控制方法

　　實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)首先是合理開發(fā)利用自然資源，使生態(tài)環(huán)境得到有效的保護(hù)和改善，環(huán)境成本管理和控制是實(shí)現(xiàn)這些環(huán)境改善的基礎(chǔ)保證。我國目前進(jìn)行環(huán)境成本管理的企業(yè)主要采用事后處理，即所謂的末端治理， 這種做法的主要缺陷在于無法預(yù)先了解和控制環(huán)境成本。在環(huán)境成本管理中推行循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式，倡導(dǎo)的是一種與環(huán)境和諧的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式，遵循“減量化、再利用、再循環(huán)”的原則，采用全過程處理模式，以達(dá)到減少進(jìn)入生產(chǎn)流程的物質(zhì)量，以不同方式多次反復(fù)使用某種物品和廢棄物的資源化目的，是“資源——產(chǎn)品——再生資源”的多重閉環(huán)反饋式循環(huán)過程，實(shí)現(xiàn)從“排除廢物”到“凈化廢物”再到“利用廢物”的過程，達(dá)到“最佳生產(chǎn)，最適消費(fèi)，最少廢棄”。

　　參考文獻(xiàn)

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