內(nèi)部控制評(píng)價(jià)在西方審計(jì)實(shí)務(wù)中已得到廣泛應(yīng)用，極大地推動(dòng)了審計(jì)事業(yè)的發(fā)展，提高了審計(jì)在現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中的地位。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，有利于改進(jìn)審計(jì)方法，保證審計(jì)質(zhì)量，提高審計(jì)效率，拓寬審計(jì)范圍，使審計(jì)職能得到充分發(fā)揮。所以目前在我國(guó)審計(jì)實(shí)務(wù)中，推廣應(yīng)用內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，不僅是必要的，而且是可行的，它具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。

　　20世紀(jì)中葉，西方國(guó)家研究探索出一種稱之為“以內(nèi)部控制系統(tǒng)為基礎(chǔ)的審計(jì)”。這種有別于以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)檢查為基礎(chǔ)的科學(xué)審計(jì)方法，既能提高審計(jì)效率，又能保證審計(jì)質(zhì)量，成為傳統(tǒng)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)代審計(jì)的一項(xiàng)重要標(biāo)志，使現(xiàn)代會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制之間產(chǎn)生了密切的聯(lián)系。

　　我國(guó)有借鑒外國(guó)經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國(guó)國(guó)情的基礎(chǔ)上，頒布了《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》，其中指出：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)，應(yīng)當(dāng)研究與評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)擬信賴的內(nèi)部控制進(jìn)行符合性測(cè)試，據(jù)以確定對(duì)實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍的影響”。

　　1999年10月31日，第九屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第十二次會(huì)議通過(guò)了經(jīng)修訂的《會(huì)計(jì)法》，新《會(huì)計(jì)法》又對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制作了新的規(guī)定，其中第二十七條規(guī)定：“各單位應(yīng)當(dāng)建立、健全本單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督機(jī)制。”《會(huì)計(jì)法》的修訂為我國(guó)審計(jì)人員實(shí)施內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，并將評(píng)價(jià)結(jié)果運(yùn)用于審計(jì)當(dāng)中奠定了法制基礎(chǔ)，為我國(guó)審計(jì)事業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造了契機(jī)。

　　（一）審計(jì)中內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的方法

　　審計(jì)人員對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)可以分為三個(gè)步驟：第一步，健全性測(cè)試和評(píng)價(jià)，即調(diào)查了解企業(yè)的內(nèi)部控制情況，并作出相應(yīng)的記錄；第二步，符合性測(cè)試和評(píng)價(jià)，即實(shí)施一定的測(cè)試程序，證實(shí)有關(guān)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的效果；第三步，綜合性評(píng)價(jià)，即評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的強(qiáng)弱，并確定在內(nèi)部控制薄弱的領(lǐng)域擴(kuò)展審計(jì)程序。

　　在審計(jì)過(guò)程中，如果健全性評(píng)價(jià)認(rèn)為被審計(jì)單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)是完善的，就可對(duì)其進(jìn)行符合性測(cè)試和評(píng)價(jià)；否則即執(zhí)行全面的實(shí)質(zhì)性測(cè)試。如果符合性評(píng)價(jià)認(rèn)為該單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)的執(zhí)行是有效的，就可匯總以上評(píng)價(jià)的結(jié)果，據(jù)以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、重點(diǎn)和方法，然后進(jìn)行有限的實(shí)質(zhì)性測(cè)試；否則即執(zhí)行全面的實(shí)質(zhì)性測(cè)試。

　?。ǘ﹥?nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果的應(yīng)用

　　審計(jì)人員測(cè)試和評(píng)價(jià)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)的評(píng)價(jià)結(jié)果在審計(jì)工作中的應(yīng)用主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面：

　　1、根據(jù)具體審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)的結(jié)果，確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、重點(diǎn)和方法。

　　將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果應(yīng)用于審計(jì)工作，關(guān)鍵在于根據(jù)具體審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)的結(jié)果確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的范圍、重點(diǎn)和方法，以修補(bǔ)具體審計(jì)方案，指導(dǎo)實(shí)質(zhì)性測(cè)試的正確實(shí)施。

　　（1）確定審計(jì)范圍。在審計(jì)實(shí)際工作中，審計(jì)人員依據(jù)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的評(píng)價(jià)結(jié)果確定審計(jì)范圍，一般規(guī)律主要有以下幾點(diǎn)：一是將綜合性評(píng)價(jià)所認(rèn)定的失去控制和控制薄弱的業(yè)務(wù)系統(tǒng)或業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，包括健全性評(píng)價(jià)認(rèn)為審計(jì)不完善或較不完善以及符合性平均認(rèn)為不執(zhí)行或執(zhí)行不力的系統(tǒng)和環(huán)節(jié)，列入審計(jì)范圍。二是將特定時(shí)間內(nèi)未得到良好控制的業(yè)務(wù)系統(tǒng)和業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，列入審計(jì)范圍。三是固有風(fēng)險(xiǎn)較大的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

　　（2）確定審計(jì)重點(diǎn)。通常情況下，凡列入審計(jì)范圍的失控環(huán)節(jié)和控制弱點(diǎn)作用下的業(yè)務(wù)及資料，都應(yīng)列入審計(jì)重點(diǎn)。具體講，凡與下列情況有關(guān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都應(yīng)列入審計(jì)重點(diǎn)進(jìn)行審查：一是內(nèi)部控制系統(tǒng)中控制環(huán)節(jié)和關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)設(shè)置很不夠健全；二是控制環(huán)節(jié)和關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)的某些控制措施設(shè)計(jì)得比較薄弱；三是某些控制措施未被執(zhí)行；四是某些控制措施執(zhí)行不力，功效不強(qiáng)。

　　（3）確定審計(jì)方法。審計(jì)范圍和審計(jì)重點(diǎn)確定以后，審計(jì)人員就可以根據(jù)審計(jì)計(jì)劃的要求和必審項(xiàng)目及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)特征，確定采用適當(dāng)?shù)膶徲?jì)技術(shù)和方法。對(duì)于列入審計(jì)重點(diǎn)的項(xiàng)目，一般應(yīng)采用詳細(xì)審計(jì)方法，進(jìn)行全面審查；對(duì)于列入審計(jì)范圍的非重點(diǎn)業(yè)務(wù)，一般應(yīng)采用抽樣審計(jì)方法，選擇較大規(guī)模的樣本進(jìn)行審查；對(duì)于未列入審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)范圍的業(yè)務(wù)，一般可以采用抽樣審計(jì)的方法，選擇較小規(guī)模的樣本進(jìn)行略查，或者不作檢查。選取樣本后，可以根據(jù)樣本特征，進(jìn)一步確定審閱法、查詢法、盤點(diǎn)法、復(fù)核法、調(diào)查法、分析法等技術(shù)方法。

　　2、根據(jù)具體審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)結(jié)果，提出改進(jìn)內(nèi)部控制的建議。

　　審計(jì)不僅要監(jiān)督企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，而且應(yīng)該結(jié)合審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，向被審計(jì)單位提出改進(jìn)財(cái)政收支或財(cái)務(wù)收支管理，以及改善經(jīng)營(yíng)管理的建議。在測(cè)試和評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，審計(jì)人員恰好可以根據(jù)在健全性測(cè)試和符合性測(cè)試中發(fā)現(xiàn)的失控環(huán)節(jié)和控制薄弱環(huán)節(jié)，提出改進(jìn)內(nèi)部控制的建議。

　　（三）審計(jì)中內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的局限性

　　審計(jì)中的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)具有其不可代替的重要作用，但是由于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)理論才是剛剛建立，還有待發(fā)展和完善，雖然內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)果可以指導(dǎo)我們確定審計(jì)的范圍、重點(diǎn)和方法，但這種指導(dǎo)僅僅局限于在質(zhì)上的范圍范圍劃定，也就是幫助審計(jì)人員確定審計(jì)業(yè)務(wù)中項(xiàng)目的范圍和重點(diǎn)，但是在具體項(xiàng)目的審計(jì)中，評(píng)價(jià)結(jié)果卻無(wú)法從量上指導(dǎo)審計(jì)人員對(duì)審計(jì)范圍的確定。目前我國(guó)審計(jì)人員處理這種情況還只能是依靠審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)判斷和制約判斷，這樣必須會(huì)導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的擴(kuò)大，與審計(jì)人員進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的初衷相違背。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，內(nèi)部控制的完善和審計(jì)方法的不斷改進(jìn)，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的方法、程序必然得到完善和健全，這個(gè)問(wèn)題也就會(huì)迎刃而解，從而在更大程序上指導(dǎo)審計(jì)工作的開(kāi)展。