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企業(yè)吸收合并涉及哪些稅?

來(lái)源: 正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校 編輯:muyanhua 2025/03/03 19:21:53 字體:
在企業(yè)的發(fā)展進(jìn)程中,吸收合并作為一種重要的資本運(yùn)作方式,被越來(lái)越多的企業(yè)所采用。通過(guò)吸收合并,企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)資源的優(yōu)化配置、擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模、提升市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。然而,吸收合并過(guò)程中涉及到諸多復(fù)雜的稅務(wù)問(wèn)題,這些問(wèn)題處理得當(dāng)與否,直接關(guān)系到企業(yè)合并的成本與效益。在吸收合并過(guò)程中,合并當(dāng)事各方可能涉及增值稅及附加稅費(fèi)、土地增值稅、契稅、印花稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅,有沒(méi)有相關(guān)的優(yōu)惠呢?

 一、被合并企業(yè)

    

(一)增值稅及附加稅費(fèi)

納稅人在資產(chǎn)重組過(guò)程中,通過(guò)合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人,不屬于增值稅的征稅范圍,其中涉及的貨物、不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為,不征收增值稅。

此外,合并雙方均為一般納稅人的情況下,被合并企業(yè)將全部資產(chǎn)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給合并企業(yè),并按程序辦理注銷稅務(wù)登記的,其在辦理注銷登記前尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額可結(jié)轉(zhuǎn)至合并企業(yè)處繼續(xù)抵扣。

如果被合并企業(yè)不征收增值稅,也就不需要繳納城建稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加;如果被合并企業(yè)轉(zhuǎn)讓的是除貨物、不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)以外的資產(chǎn),需要繳納增值稅,并同時(shí)繳納城建稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加。

政策依據(jù):

1. 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告 2011 年第 13 號(hào))

2. 《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))

3.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組增值稅留抵稅額處理有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告 2012 年第 55 號(hào))

(二)土地增值稅

按照法律規(guī)定或者合同約定,兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)合并為一個(gè)企業(yè),且原企業(yè)投資主體存續(xù)的,對(duì)原企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移、變更到合并后的企業(yè),暫不征收土地增值稅。

適用暫不征收土地增值稅的前提是合并企業(yè)和被合并企業(yè)都不屬于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)。

此外,投資主體存續(xù),是指原企業(yè)出資人必須存在于改制重組后的企業(yè),出資人的出資比例可以發(fā)生變動(dòng)。

政策依據(jù):

《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)實(shí)施企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第51號(hào))

(三)印花稅

吸收合并過(guò)程中書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù),免征印花稅。

政策依據(jù):

《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制有關(guān)印花稅政策的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2024年第14號(hào))

(四)企業(yè)所得稅

在企業(yè)吸收合并中,企業(yè)所得稅的處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理。

1.一般性稅務(wù)處理

吸收合并中被合并企業(yè),需要按照全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或交易價(jià)格,減除資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)、清算費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi),加上債務(wù)清償損益等后的余額,作為清算所得計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

2.特殊性稅務(wù)處理

企業(yè)重組同時(shí)符合下列條件的,適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定:

(1)具有合理的商業(yè)目的,且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

(2)被收購(gòu)、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例。

(3)重組后的連續(xù) 12月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

(4)交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定的比例。

(5)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東,在重組后連續(xù) 12 個(gè)月內(nèi),不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

企業(yè)合并同時(shí)符合上述條件,交易各方對(duì)其交易中的股權(quán)支付部分,可以進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理。

被合并企業(yè)不確認(rèn)清算所得,不繳納清算所得稅。

合并企業(yè)支付對(duì)價(jià)中涉及非股權(quán)支付的,被合并企業(yè)應(yīng)按確認(rèn)非股權(quán)支付對(duì)應(yīng)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失=(被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值-被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ))×(非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值)

需要注意的是,企業(yè)吸收合并適用特殊性稅務(wù)處理,被合并企業(yè)需要注銷的,合并當(dāng)事各方應(yīng)在尚未辦理注銷稅務(wù)登記手續(xù)前分別向各自主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《企業(yè)重組所得稅特殊性稅務(wù)處理報(bào)告表及附表》和申報(bào)資料。

政策依據(jù):

1.《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2009〕59 號(hào))

2.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法>的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第4號(hào))

3.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅征收管理若干問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第48號(hào))

4.《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2009〕60號(hào))

二、合并企業(yè)

    

(一)契稅

兩個(gè)或兩個(gè)以上的公司,依照法律規(guī)定、合同約定,合并為一個(gè)公司,且原投資主體存續(xù)的,對(duì)合并后公司承受原合并各方土地、房屋權(quán)屬,免征契稅。這里的投資主體存續(xù),與土地增值稅政策中的定義相同,即原企業(yè)出資人必須存在于改制重組后的企業(yè),出資人的出資比例可以發(fā)生變動(dòng)。

政策依據(jù):

《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)實(shí)施企業(yè)、事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第49號(hào))

(二)印花稅

吸收合并中新成立的企業(yè),新啟用營(yíng)業(yè)賬簿記載的實(shí)收資本(股本)、資本公積合計(jì)金額,原已繳納印花稅的部分不再繳納印花稅,未繳納印花稅的部分和以后新增加的部分應(yīng)當(dāng)按規(guī)定繳納印花稅。

吸收合并前書立但尚未履行完畢的各類應(yīng)稅合同,由合并后的主體承繼原合同權(quán)利和義務(wù)且未變更原合同計(jì)稅依據(jù)的,合并前已繳納印花稅的,不再繳納印花稅。

吸收合并過(guò)程中書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù),免征印花稅。

政策依據(jù):

《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組及事業(yè)單位改制有關(guān)印花稅政策的公告》(財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2024年第14號(hào))

(三)企業(yè)所得稅

1.一般性稅務(wù)處理

合并企業(yè)在合并重組業(yè)務(wù)中,如取得的支付對(duì)價(jià)中涉及非貨幣性資產(chǎn),應(yīng)確認(rèn)其支付對(duì)價(jià)中涉及非貨幣性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失=非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值-非貨幣性資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

合并企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定接受被合并企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。

被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

2.特殊性稅務(wù)處理

(1)合并企業(yè)在吸收合并中,如存在非股權(quán)支付且為非貨幣性資產(chǎn),應(yīng)確認(rèn)其非股權(quán)支付中涉及非貨幣性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失,非股權(quán)支付中涉及非貨幣性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失=非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值-非貨幣性資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

(2)合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),以被合并企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。

(3)被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承繼。

(4)可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率。

可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額,是指按《稅法》規(guī)定的剩余結(jié)轉(zhuǎn)年限內(nèi),每年可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額。

需要注意的是,企業(yè)吸收合并適用特殊性稅務(wù)處理,被合并企業(yè)需要注銷的,合并當(dāng)事各方應(yīng)在尚未辦理注銷稅務(wù)登記手續(xù)前分別向各自主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《企業(yè)重組所得稅特殊性稅務(wù)處理報(bào)告表及附表》和申報(bào)資料。

政策依據(jù):

1.《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2009〕59 號(hào))

2.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法>的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第4號(hào))

3.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅征收管理若干問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第48號(hào))

三、被合并企業(yè)的股東

    

(一) 企業(yè)所得稅

在企業(yè)吸收合并中,企業(yè)所得稅的處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理。

1.一般性稅務(wù)處理

被合并企業(yè)的股東應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理,應(yīng)將收到合并企業(yè)支付對(duì)價(jià)(股權(quán)支付與非股權(quán)支付)的公允價(jià)值作為剩余財(cái)產(chǎn),其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計(jì)未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的部分,應(yīng)確認(rèn)為股息所得;剩余財(cái)產(chǎn)減除股息所得后的余額,超過(guò)或低于股東投資成本的部分,應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。

被合并企業(yè)股東應(yīng)按公允價(jià)值確定接受合并企業(yè)股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

2.特殊性稅務(wù)處理

吸收合并中取得股權(quán)支付的原主要股東,在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi),不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ),以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定,取得除股權(quán)外的資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。

如涉及非股權(quán)支付,被合并企業(yè)的股東需要確認(rèn)交易中與非股權(quán)支付對(duì)應(yīng)的被合并企業(yè)股權(quán)的轉(zhuǎn)讓所得或損失,該所得或損失=(被轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值-被轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ))×(非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值)

政策依據(jù):

《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2009〕59 號(hào))

(二)個(gè)人所得稅

吸收合并過(guò)程中可能存在被合并企業(yè)的股東是自然人的情況,《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅征收管理若干問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第48號(hào))規(guī)定,自然人股東應(yīng)按個(gè)人所得稅的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人終止投資經(jīng)營(yíng)收回款項(xiàng)征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第41號(hào))規(guī)定,個(gè)人因各種原因終止投資、聯(lián)營(yíng)、經(jīng)營(yíng)合作等行為,從被投資企業(yè)或合作項(xiàng)目、被投資企業(yè)的其他投資者以及合作項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)合作人取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入、違約金、補(bǔ)償金、賠償金及以其他名目收回的款項(xiàng)等,均屬于個(gè)人所得稅應(yīng)稅收入,應(yīng)按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

如果被合并企業(yè)的自然人股東繼續(xù)到合并企業(yè)做股東,一般認(rèn)為是股權(quán)置換。根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人非貨幣性資產(chǎn)投資有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2015〕41號(hào))的規(guī)定,本通知所稱非貨幣性資產(chǎn)投資,包括以非貨幣性資產(chǎn)出資設(shè)立新的企業(yè),以及以非貨幣性資產(chǎn)出資參與企業(yè)增資擴(kuò)股、定向增發(fā)股票、股權(quán)置換、重組改制等投資行為。個(gè)人以非貨幣性資產(chǎn)投資,屬于個(gè)人轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)和投資同時(shí)發(fā)生。對(duì)個(gè)人轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)的所得,應(yīng)按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目,依法計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。納稅人一次性繳稅有困難的,可合理確定分期繳納計(jì)劃并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案后,自發(fā)生上述應(yīng)稅行為之日起不超過(guò)5個(gè)公歷年度內(nèi)(含)分期繳納個(gè)人所得稅。

部分稅務(wù)機(jī)關(guān)如大連稅務(wù)、寧波稅務(wù)有相關(guān)的規(guī)定和答復(fù),可以參考,實(shí)務(wù)操作中,需要與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通當(dāng)?shù)氐膱?zhí)行口徑。

1.大連稅務(wù)

《大連市地方稅務(wù)局關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)注銷和重組自然人股東個(gè)人所得稅管理的通知》(大地稅函〔2009〕212號(hào))

一、企業(yè)注銷稅務(wù)登記的管理

企業(yè)注銷稅務(wù)登記按照《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2009〕60號(hào))規(guī)定清算的,股東分得的剩余資產(chǎn)扣除投資成本后的余額,按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)算征收個(gè)人所得稅。

企業(yè)注銷稅務(wù)登記未進(jìn)行清算或無(wú)法取得清算所得相關(guān)信息的,以企業(yè)期末留存收益和資本公積之和,按照股東所占股份比例計(jì)算的部分確認(rèn)為應(yīng)納稅所得額,計(jì)算征收“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目個(gè)人所得稅,不得因企業(yè)存在的債權(quán)、債務(wù)而調(diào)整應(yīng)納稅所得額。

本條所指的“注銷稅務(wù)登記”,不包括企業(yè)因住所、經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)變動(dòng)而改變稅務(wù)登記機(jī)關(guān)的情形。

二、企業(yè)合并的管理

企業(yè)合并,被合并企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照清算進(jìn)行所得稅處理,其自然人股東的個(gè)人所得稅管理按照本通知第一條規(guī)定執(zhí)行。

對(duì)按照《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2009〕59號(hào))規(guī)定,企業(yè)合并選擇特殊性稅務(wù)處理的,以被合并企業(yè)合并前的企業(yè)期末留存收益、資本公積和非股權(quán)支付對(duì)應(yīng)清算所得和損失之和,按股東所占股份比例計(jì)算的部分確認(rèn)為應(yīng)納稅所得額,計(jì)算征收“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目個(gè)人所得稅,應(yīng)納稅所得額=[企業(yè)期末留存收益+企業(yè)期末資本公積+(被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值-被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ))×(非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值)]×股東所占股份比例。

2.寧波稅務(wù)

《寧波市地方稅務(wù)局所得稅熱點(diǎn)政策解答——個(gè)人所得稅熱點(diǎn)政策問(wèn)答(2014年第一期)》

13、問(wèn):甲企業(yè)吸收合并乙企業(yè),企業(yè)所得稅處理符合特殊性重組的條件。其中乙企業(yè)股東全部為自然人,合并后乙企業(yè)的自然人股東按照凈資產(chǎn)公允價(jià)值的比例持有合并后企業(yè)的股權(quán)。請(qǐng)問(wèn)合并之前乙企業(yè)的留存收益是否需要繳納個(gè)人所得稅?

答:對(duì)甲企業(yè)吸收合并乙企業(yè),如企業(yè)所得稅處理符合特殊性重組條件,乙企業(yè)自然人股東所取得甲企業(yè)股權(quán)按歷史成本計(jì)價(jià)的,暫不征收個(gè)人所得稅。

如不符合上述條件的,對(duì)乙企業(yè)自然人股東應(yīng)按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。

來(lái)源:正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校稅務(wù)網(wǎng)校原創(chuàng)內(nèi)容,作者:李老師(正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校答疑專家)


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《研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠明細(xì)表》發(fā)生了哪些變化?

企業(yè)因需求不足停產(chǎn)期間發(fā)生的費(fèi)用可否稅前扣除?

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