現(xiàn)代企業(yè)制度的財務(wù)管理涉及到企業(yè)管理的方方面面，主要包括企業(yè)的投資決策、融資決策和經(jīng)營管理三個方面。由于市場經(jīng)濟不夠成熟、信息不對稱及國有經(jīng)濟產(chǎn)權(quán)的先天性缺位等原因，國有企業(yè)在發(fā)展過程中形成了一定數(shù)量的不實資產(chǎn)，這類資產(chǎn)在客觀上成為企業(yè)制度轉(zhuǎn)型、提高資本運營質(zhì)量和進一步創(chuàng)新發(fā)展的障礙，已影響了國有資產(chǎn)的真實與完整。因此，在國企轉(zhuǎn)制過程中如何加強對不實資產(chǎn)的處理和財務(wù)監(jiān)管，已成為國資管理的一個重要方面。

　　一、不實資產(chǎn)的形成

　　1、 不實資產(chǎn)與不良資產(chǎn)區(qū)別與含義

　　從財務(wù)管理的角度來看，不實資產(chǎn)是指企業(yè)未按會計制度規(guī)定進行核算，形成帳面虛盈實虧，會計信息失真；不良資產(chǎn)是指呆滯或閑置資產(chǎn)，無法實現(xiàn)或全部實現(xiàn)其帳面價值，但根據(jù)現(xiàn)行政策又不能確認(rèn)其損失或允許調(diào)整其損失額的資產(chǎn)。在實際處理過程，這兩個概念被賦予基本相同的含義而統(tǒng)一使用，但“不實資產(chǎn)”更多地反映在國資部門的文件中，而財政部門往往更傾向于使用“不良資產(chǎn)”的概念。為處理簡便，本文所有論述將從國資管理的角度出發(fā)統(tǒng)一使用“不實資產(chǎn)”的概念。

　　根據(jù)《上海市國有企業(yè)不實資產(chǎn)核銷管理暫行辦法》（滬國資產(chǎn)[2001]163號）的規(guī)定，本市將不實資產(chǎn)認(rèn)定為國有企業(yè)盤虧、報廢、毀損的固定資產(chǎn)、在建工程及存貨等實物資產(chǎn)，不能收回的債權(quán)、股權(quán)、其他權(quán)益資產(chǎn)及虛盈實虧的帳面資產(chǎn)。

　　2、不實資產(chǎn)形成的原因

　　不實資產(chǎn)的形成主要由宏觀和微觀兩方面的原因：

　?。?）宏觀方面。一是由于會計計量上的變更和缺陷，如過分強調(diào)歷史成本，忽視資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值和資金的時間價值，在一定意義上誘導(dǎo)非現(xiàn)性經(jīng)濟行為的發(fā)生，導(dǎo)致會計信息的失真；依據(jù)現(xiàn)行會計制度規(guī)定，企業(yè)存貨可選擇先進先出法，后進先出法，加權(quán)平均法等，存貨計價方法可選擇余地過大，結(jié)算方法的任意更換，人為操縱企業(yè)利潤，導(dǎo)致會計信息的失真。二是現(xiàn)行國有資產(chǎn)管理存在缺陷，特別是有效的國有資產(chǎn)管理體系尚未建立，如由于沒有建立強有力的制約機制和管理制度，企業(yè)經(jīng)營者在資金運用方面的隨意性造成了國有資產(chǎn)的流失，國有資產(chǎn)管理思路上沒有完全從計劃經(jīng)濟時期重視實物管理轉(zhuǎn)變?yōu)閮r值管理為主，規(guī)范的監(jiān)事會制度尚未建立等等。

　?。?）微觀方面。一是國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)存在缺陷，企業(yè)約束機制不健全?！豆痉ā返念C布使企業(yè)的經(jīng)營自主權(quán)法制化，但是由于沒有相應(yīng)的制約機制，長期以來企業(yè)經(jīng)營者負(fù)盈不負(fù)虧的問題始終沒有得到解決。二是國有企業(yè)財會監(jiān)督弱化。有些企業(yè)負(fù)責(zé)人法制觀念淡薄，未貫徹執(zhí)行國家財務(wù)制度規(guī)定，任意調(diào)節(jié)企業(yè)利潤，形成企業(yè)成本計算不實，虛盈實虧，其結(jié)果表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量低下，缺乏市場競爭能力。財會部門執(zhí)行國家財經(jīng)政策存在一定的難度，導(dǎo)致會計信息失真，削弱了國有資產(chǎn)管理的基礎(chǔ)。三是國有企業(yè)較單一的全民所有制產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)以及與之相適應(yīng)的治理結(jié)構(gòu)和經(jīng)營機制，造成相當(dāng)一部份國有企業(yè)內(nèi)部管理混亂，對外長期投資行為不規(guī)范，投資失敗項目履見不鮮，造成國有資產(chǎn)流失嚴(yán)重，高投入、高消耗、高速度的粗放型管理模式和經(jīng)濟增長方式，帶來的必然是低質(zhì)量、低效率和低收益的經(jīng)濟后果。

　　二、不實資產(chǎn)對國有資產(chǎn)管理的影響

　　1、不實資產(chǎn)的負(fù)面影響

　　首先，阻礙了企業(yè)經(jīng)營效益的提高，嚴(yán)重削弱了國有企業(yè)的競爭能力。不實資產(chǎn)的存在，無法給企業(yè)帶來收入和利潤，反而為維持其運轉(zhuǎn)或保護其存在需要消耗大量的人力物力，增加了企業(yè)的運作成本，降低了國有企業(yè)市場競爭能力。

　　其次，制約了國有企業(yè)的改制改革。隨著形勢的發(fā)展，國有企業(yè)將面臨著新一輪的結(jié)構(gòu)性調(diào)整，引進外資和民間資本以推動國有企業(yè)投資主體多元化已成為國企改革的趨勢，但由于不實產(chǎn)的存在不能給企業(yè)帶來任何實質(zhì)性的產(chǎn)出和收益，在國有企業(yè)改制改革過程中，如何對其進行核算、折股，已成為影響吸引外來資本參與國企改制改革的重要因素。

　　再次，影響了國有資產(chǎn)的真實與完整。不實資產(chǎn)是在特定歷史條件下形成的，長期來，已形成一定的帳面值。然而，這一帳面值與其當(dāng)前的市場價值存有較大差距，已不能真實反映出國有資產(chǎn)在整個社會中的比重，嚴(yán)重影響了國有資產(chǎn)決策者對其真實與完整的評價與管理。

　　最后，干擾了對國有企業(yè)經(jīng)營者的考核。不同企業(yè)不實資產(chǎn)各異，因此同樣的凈資產(chǎn)收益率可能代表著不同的經(jīng)營管理水平，不利于對企業(yè)經(jīng)營者的有效監(jiān)督和激勵。

　　2、不實資產(chǎn)處理面臨著緊迫性

　　在中國入世和十六大召開后，我國社會主義市場經(jīng)濟體制面臨著新的完善和發(fā)展，國有企業(yè)作為市場經(jīng)濟中的參與者，將同其他民營企業(yè)和外資企業(yè)一樣面臨著優(yōu)勝劣汰的競爭考驗。而國有企業(yè)要在新的游戲規(guī)則中求得生存并獲得發(fā)展就必須面臨著新的改革。成熟市場經(jīng)濟的發(fā)展經(jīng)驗表明，國有企業(yè)的進一步發(fā)展在客觀上要求引入現(xiàn)代企業(yè)制度，加強企業(yè)的財務(wù)管理，增強其競爭能力，以實現(xiàn)國有資產(chǎn)保值增值的使命。要實現(xiàn)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)和資本結(jié)構(gòu)的調(diào)整，就必須解決好國有企業(yè)歷史遺留的不實資產(chǎn)。

　　三、本市對不實資產(chǎn)核銷處置政策的演變及規(guī)范內(nèi)容

　　由于不實資產(chǎn)對企業(yè)改制改革和國有經(jīng)濟戰(zhàn)略性調(diào)整所帶來的負(fù)面影響，近年來，我們對國有企業(yè)的不實資產(chǎn)形成的原因及現(xiàn)狀進行了調(diào)研，深入討論本市國有企業(yè)不實資產(chǎn)處理方法，明確國有企業(yè)不實資產(chǎn)的申報、審計、核銷及處置程序，并形成了對不實資產(chǎn)核銷、處置程序的基本框架，從目前看已取得了一定成果。

　　1、不實資產(chǎn)核銷政策的演變

　　本市自1997實施不實資產(chǎn)核銷政策以來，共制發(fā)八個相關(guān)規(guī)范文件：

　　1997年：市財政局、市國資辦聯(lián)合制發(fā)《關(guān)于本市市屬國有工業(yè)企業(yè)財產(chǎn)損失、壞賬損失和不實資產(chǎn)核銷的審批權(quán)限和財務(wù)處理等具體規(guī)定》；

　　1998年：市國資辦、市審計局《關(guān)于本市地方國有企業(yè)不實資產(chǎn)的審批程序規(guī)定》、市國資辦《關(guān)于下放本市區(qū)（縣）國有企業(yè)不實資產(chǎn)核銷審批權(quán)限》；

　　1999年：市國資辦、市審計局制發(fā)了《關(guān)于本市地方國有企業(yè)不實資產(chǎn)審計、審批、核銷程序補充意見》；

　　2000年：市府辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)市國資辦《關(guān)于本市國有企業(yè)不實資產(chǎn)核銷過程中相關(guān)資產(chǎn)處置問題實施意見》；

　　2001年：市國資辦制發(fā)了兩個重要文件：《上海市國有企業(yè)不實資產(chǎn)核銷管理暫行辦法》及《上海市國有企業(yè)不實資產(chǎn)核銷的若干意見》；

　　2003年：市國資委：《關(guān)于本市國有資產(chǎn)戰(zhàn)略性重組中不實資產(chǎn)核銷的試行意見》及其附件《本市國有企業(yè)不實資產(chǎn)核銷專家審核實施意見》。

　　近年來本市國有企業(yè)的不實資產(chǎn)核銷工作基本上都是依據(jù)以上文件展開的。上述政策的頒布與實施為本市國有企業(yè)的不實資產(chǎn)核銷工作確立了法律依據(jù)，在這些政策的支撐下，我們不斷探索完善，逐步形成了具有中國特點、上海特色的不實資產(chǎn)申報、核銷、處置等一套較為規(guī)范的管理流程。

　　2、本市對國有企業(yè)不實資產(chǎn)核銷的范圍

　　本市國有企業(yè)不實資產(chǎn)核銷工作要符合本市產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和所有制結(jié)構(gòu)調(diào)整的需要，有利于提高國有資產(chǎn)的質(zhì)量，促進經(jīng)濟的發(fā)展。不實資產(chǎn)核銷的范圍主要有以下五個方面：產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和產(chǎn)品升級換代；上市公司資產(chǎn)重組；國有企業(yè)改制、改組；國有企業(yè)實施債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)；國有企業(yè)將納入國有資產(chǎn)授權(quán)經(jīng)營單位。

　　3、本市對不實資產(chǎn)核銷處置程序

　　為加快本市國有企業(yè)的現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè)，理順企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系，實現(xiàn)國有企業(yè)的保值增值，推動市場經(jīng)濟的健康發(fā)展，根據(jù)市國資委最近制發(fā)的《關(guān)于本市國有資產(chǎn)戰(zhàn)略性重組中不實資產(chǎn)核銷的試行意見》及其附件《本市國有企業(yè)不實資產(chǎn)核銷專家審核實施意見》的有關(guān)規(guī)定，為進一步規(guī)范本市不實資產(chǎn)核銷進程，同時加快核銷流程，提高核銷效率，本市對申報核銷企業(yè)采用了剝離、申報、托管與審計、核銷、處置程序同步走的核銷方針，并成立不實資產(chǎn)核銷專家審核委員會和不實資產(chǎn)核銷工作指導(dǎo)小組，加強對不實資產(chǎn)的審核與指導(dǎo)。

　　總的來看，通過國有企業(yè)集團自身的清產(chǎn)核資、對所屬企業(yè)不實資產(chǎn)的清理和申報，市審計局的審計，市國資委對不實資產(chǎn)的審核和批復(fù)，專業(yè)國有處置公司對不實資產(chǎn)的處置，本市已基本形成了一套相對完善的不實資產(chǎn)處置程序。

　　四、本市加強對不實資產(chǎn)核銷的財務(wù)管理的探索

　　目前，本市對國有企業(yè)在不實資產(chǎn)核銷中的財務(wù)管理進行了一定的探索，積累了經(jīng)驗，基本奠定了本市國有企業(yè)不實資產(chǎn)核銷中財務(wù)監(jiān)管的程序及制度。

　　1、不實資產(chǎn)核銷前的財務(wù)監(jiān)督與管理

　　授權(quán)經(jīng)營公司、企業(yè)集團負(fù)有督促所屬企業(yè)對已進入申報、審計、核銷程序的不實資產(chǎn)落實保全措施的責(zé)任。

　　授權(quán)經(jīng)營公司、企業(yè)集團根據(jù)市國資委不實資產(chǎn)核銷批復(fù)，按照有關(guān)規(guī)定及時調(diào)整有關(guān)會計科目和財務(wù)報表，并做好準(zhǔn)予核銷的不實資產(chǎn)移交的準(zhǔn)備工作。

　　授權(quán)經(jīng)營公司、企業(yè)集團應(yīng)按照批復(fù)金額與處置公司辦理移交。如發(fā)生核銷的不實資產(chǎn)中部分資產(chǎn)已由企業(yè)自行處置的，應(yīng)在移交時將處置收入一并移交，企業(yè)不得隨意截留。如企業(yè)將處置收入挪作他用的，應(yīng)由授權(quán)經(jīng)營公司、企業(yè)集團墊付。

　　2、處置公司對不實資產(chǎn)處置的財務(wù)管理

　　處置公司應(yīng)對核銷的不實資產(chǎn)處置按照“公開、公正、規(guī)范、高效”的原則，制定相應(yīng)的處置方法、處置程序及財務(wù)收支規(guī)定等，并報市國資委備案。

　　處置公司在接受準(zhǔn)予核銷的不實資產(chǎn)后，在充分運用市場機制的基礎(chǔ)上，拓展處置渠道，承擔(dān)處置變現(xiàn)的責(zé)任，努力提高不實資產(chǎn)處置收益率，年度終了后，向市國資委報送不實資產(chǎn)處置、收入、成本及收益情況。

　　處置公司應(yīng)接受市國資委對其不實資產(chǎn)處置工作的監(jiān)督和管理，根據(jù)不實資產(chǎn)處置的情況與進度分別擬寫結(jié)案報告，并在結(jié)案報告的基礎(chǔ)上完成終結(jié)報告。

　　3、不實資產(chǎn)處置收益的財務(wù)管理

　　處置收益，是指處置公司對接受準(zhǔn)予核銷的不實資產(chǎn)進行委托處置變現(xiàn)的收益，包括：實物處置收益、債權(quán)催討收益、股權(quán)及其他權(quán)益的收益等。

　　處置公司應(yīng)按時組織收繳收益。處置公司應(yīng)對收繳的收益，實行收支分開、專戶存儲。于次年3月底將處置收益全額上繳市國資委，并進入國資收益賬戶，納入本市國有資產(chǎn)經(jīng)營預(yù)算。

　　處置公司應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定編制不實資產(chǎn)處置收益的月報表和年報表，按時報市國資委。

　　市國資委對準(zhǔn)予核銷的不實資產(chǎn)處置收益按有關(guān)規(guī)定進行管理和處理。

　　4、不實資產(chǎn)核銷處置后的審查

　　市國資委對處置公司準(zhǔn)予核銷的不實資產(chǎn)處置情況進行抽查，抽查內(nèi)容主要包括處置方法、處置程序、賬戶設(shè)置、處置收益的繳納、結(jié)案報告及結(jié)案后的債權(quán)、股權(quán)及其他權(quán)益資產(chǎn)繼續(xù)處置的情況。

　　市國資委可根據(jù)處置公司對不實資產(chǎn)處置的情況，聘請有資質(zhì)的中介機構(gòu)對其處置業(yè)務(wù)、財務(wù)狀況進行審計。

　　市國資委根據(jù)抽查或?qū)徲嬊闆r，如發(fā)現(xiàn)存在違反財經(jīng)紀(jì)律等行為的，可建議處置公司按照國家、本市的有關(guān)規(guī)定對有關(guān)人員進行處理。

　　五、本文總結(jié)

　　總的來說，不實資產(chǎn)的形成是有著其特定的歷史背景的，由于當(dāng)時條件下國有企業(yè)管理體制存在的種種弊端，不實資產(chǎn)得以產(chǎn)生與積累，逐步形成了企業(yè)負(fù)重經(jīng)營和負(fù)重競爭的局面，阻礙了國有企業(yè)的轉(zhuǎn)制、重組、資本運營和現(xiàn)代企業(yè)管理制度的建立，成為國有企業(yè)發(fā)展的重要障礙。

　　為推動本市國有資本的戰(zhàn)略性改革和重組，提高企業(yè)的競爭和管理能力，我們在不斷研究和探索的基礎(chǔ)上，形成了一套相對完善的不實資產(chǎn)管理制度。近幾年的實踐表明，這種通過剝離、審計、核銷、處置的管理流程，已為本市國有經(jīng)濟的戰(zhàn)略性調(diào)整和本市經(jīng)濟發(fā)展做出了一定的貢獻。

　　然而，我們也應(yīng)該看到，不實資產(chǎn)的形成是有歷史前提條件的，也就是說，它并不是永續(xù)存在的，因此，對其的核銷處理也是具有階段性的。隨著現(xiàn)代企業(yè)管理制度建設(shè)的日趨完善，新的《企業(yè)會計制度》對國有企業(yè)執(zhí)行計提八項減值準(zhǔn)備的要求，按照新的管理制度要求建立起來的國有企業(yè)的不實資產(chǎn)將逐漸減少，直至最終消失。