業(yè)務(wù)招待費(fèi)稅前扣除規(guī)定及應(yīng)用
關(guān)于業(yè)務(wù)招待費(fèi)的范圍
在業(yè)務(wù)招待費(fèi)的范圍上,不論是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度還是新舊稅法都未給予準(zhǔn)確的界定。在稅務(wù)執(zhí)法實(shí)踐中,通常將業(yè)務(wù)招待費(fèi)的支付范圍界定為餐飲、香煙、水、食品、正常的娛樂活動(dòng)等產(chǎn)生的費(fèi)用支出。稅法規(guī)定,企業(yè)應(yīng)將業(yè)務(wù)招待費(fèi)與會(huì)議費(fèi)嚴(yán)格區(qū)分,不得將業(yè)務(wù)招待費(fèi)擠入會(huì)議費(fèi)。納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、董事費(fèi),主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供證明資料的,應(yīng)能夠提供證明其真實(shí)性的合法憑證,否則不得在稅前扣除。在業(yè)務(wù)招待費(fèi)用核算中要按規(guī)定的科目進(jìn)行歸集,如果不按規(guī)定而將屬于業(yè)務(wù)招待費(fèi)性質(zhì)的支出隱藏在其他科目,不允許稅前扣除。
關(guān)于業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅前扣除比例
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰。
舊稅法對(duì)內(nèi)、外資企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)所得稅前列支有不同的規(guī)定。內(nèi)資企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)實(shí)行按銷售凈額的大小確定一定的比例限額扣除。國(guó)稅發(fā)[2000]84號(hào)文件規(guī)定,納稅人發(fā)生的與其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)直接相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi),在下列比例范圍內(nèi),可據(jù)實(shí)扣除:全年銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額在1500萬(wàn)元及其以下的,不超過全年銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額的5‰;全年銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額超過1500萬(wàn)元的,不超過全年銷售(營(yíng)業(yè))收入的3‰。而對(duì)外資企業(yè),則分成兩大類,按銷貨凈額(工業(yè)制造業(yè)、種植養(yǎng)殖業(yè)、商業(yè)等)、業(yè)務(wù)收入總額(建筑安裝、運(yùn)輸、金融、保險(xiǎn)、服務(wù)等行業(yè))的大小確定一定的比例限額扣除?!锻馍掏顿Y企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)有關(guān)的交際應(yīng)酬費(fèi),應(yīng)當(dāng)有確實(shí)的記錄或者單據(jù),分別在下列限度內(nèi)準(zhǔn)予作為費(fèi)用列支:全年銷貨凈額在1500萬(wàn)元以下的,不得超過銷貨凈額的5‰;全年銷貨凈額超過1500萬(wàn)元的部分,不得超過該部分銷貨凈額的3‰。全年業(yè)務(wù)收入總額在500萬(wàn)元以下的,不得超過業(yè)務(wù)收入總額的10‰;全年業(yè)務(wù)收入總額超過500萬(wàn)元的部分,不得超過該部分業(yè)務(wù)收入總額的5‰。
關(guān)于業(yè)務(wù)招待費(fèi)的稅前扣除基數(shù)
考慮到商業(yè)招待和個(gè)人消費(fèi)之間難以區(qū)分,為加強(qiáng)管理,同時(shí)借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn),《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定,企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出,按照發(fā)生額的60%扣除,但最高不得超過當(dāng)年銷售(營(yíng)業(yè))收入的5‰。也就是說,企業(yè)至少要自己承擔(dān)4成的業(yè)務(wù)招待費(fèi)。這是新稅法作出的一項(xiàng)重要變化。
舊稅法規(guī)定,內(nèi)資企業(yè)按銷售(營(yíng)業(yè))收入凈額以1500萬(wàn)元為界限,確定不同的扣除比例;外資企業(yè)則分別以銷售收入凈額1500萬(wàn)元、業(yè)務(wù)收入總額500萬(wàn)元為界限確定不同比例的列支標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于收入的確定,《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》明確,生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)收入,是指納稅人從事主營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)取得的收入,包括商品(產(chǎn)品)銷售收入、勞務(wù)服務(wù)收入、營(yíng)運(yùn)收入、工程價(jià)款結(jié)算收入、工業(yè)性作業(yè)收入以及其他業(yè)務(wù)收入。
國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的通知》(國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào))進(jìn)一步明確,自2006年7月1日起,《企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表(試行)》規(guī)定廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等扣除的計(jì)算基數(shù)均為申報(bào)表主表銷售(營(yíng)業(yè))收入。銷售(營(yíng)業(yè))收入按照會(huì)計(jì)制度核算的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入,以及根據(jù)稅收規(guī)定應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期收入的視同銷售收入三部分組成。主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是扣除其他折扣以及銷售退回后的凈額,納稅人經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)中發(fā)生的現(xiàn)金折扣計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用,其他折扣及銷售退回,一律以凈額反映在主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。在不考慮視同銷售收入的情況下,銷售(營(yíng)業(yè))收入就是會(huì)計(jì)規(guī)定所確認(rèn)的收入。文件同時(shí)規(guī)定,其他收入包括按照會(huì)計(jì)制度核算的營(yíng)業(yè)外收入,以及在資本公積金中反映的債務(wù)重組收益、接受捐贈(zèng)資產(chǎn)、資產(chǎn)評(píng)估增值及根據(jù)稅收規(guī)定應(yīng)在當(dāng)期確認(rèn)的其他收入。
對(duì)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)查增的收入,根據(jù)規(guī)定,銷售(營(yíng)業(yè))收入是納稅人的申報(bào)數(shù),而不是稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查后的確定數(shù),稅務(wù)機(jī)關(guān)查增的收入應(yīng)在納稅調(diào)整增加額中填列,不能作為計(jì)算招待費(fèi)的基數(shù)。
舉例:
某企業(yè)(內(nèi)資)2006年度取得主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2100萬(wàn)元,其他業(yè)務(wù)收入300萬(wàn)元,本年度在管理費(fèi)中共列支業(yè)務(wù)招待費(fèi)30萬(wàn)元。根據(jù)舊稅法規(guī)定,可在所得稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)=1500×5‰+(2400-1500)×3‰=10.2(萬(wàn)元),超過列支標(biāo)準(zhǔn)19.8萬(wàn)元(30-10.2)的部分,不得扣除,要調(diào)增應(yīng)納稅所得額。根據(jù)新稅法規(guī)定,可稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)=30×60%=18(萬(wàn)元),但最高扣除限額=2400×5‰=12(萬(wàn)元),故只能扣除業(yè)務(wù)招待費(fèi)12萬(wàn)元,應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額18萬(wàn)元(30-12)。新稅法比舊稅法多扣除1.8萬(wàn)元(12-10.2)。
如果是外資企業(yè),且為工業(yè)企業(yè),可稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)同上例。
如果是服務(wù)企業(yè),根據(jù)舊稅法規(guī)定,可稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)=500×10‰+(2400-500)×5‰=14.5(萬(wàn)元),超過列支標(biāo)準(zhǔn)15.5萬(wàn)元(30-14.5)的部分,不得扣除,要調(diào)增應(yīng)納稅所得額。根據(jù)新稅法規(guī)定,可稅前扣除的業(yè)務(wù)招待費(fèi)=30×60%=18(萬(wàn)元),但最高扣除限額=2400×5‰=12(萬(wàn)元),故只能扣除業(yè)務(wù)招待費(fèi)12萬(wàn)元,應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額18萬(wàn)元(30-12)。新稅法比舊稅法少扣除2.5萬(wàn)元(14.5-12)。
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