財稅[2013]37號文與財稅[2013]106號文比較

從2012年1月上海開始營改增試點，到2013年8月全國試點，歷時19個月完成從“1+6”到“1+7”模式的轉(zhuǎn)換，就在5個月后，營改增政策再次發(fā)生大的變化，將進化到“2+7模式。財政部、國家稅務(wù)總局近日出臺《關(guān)于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2013]106號）及4個附件，規(guī)定自2014年1月起，郵政業(yè)和鐵路運輸納入營改增試點范圍，還新增對多項業(yè)務(wù)差額征稅的規(guī)定。屆時，財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于在全國開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅[2013]37號）將同時廢止。

營改增試點再擴圍“1+7”進化至“2+7”模式

根據(jù)財稅[2013]106號文件，中國郵政集團公司及其所屬郵政企業(yè)提供郵件寄遞、郵政匯兌、機要通信和郵政代理等郵政基本服務(wù)的業(yè)務(wù)活動，從營業(yè)稅“郵電通信業(yè)”中的分列為郵政業(yè)納入營改增試點，具體包括：函件（信函、印刷品、郵資封片卡、無名址函件和郵政小包等）、包裹（按照封裝上的名址遞送給特定個人或者單位的獨立封裝的物品，其重量不超過五十千克，任何一邊的尺寸不超過一百五十厘米，長、寬、高合計不超過三百厘米）等郵件寄遞；以及郵票發(fā)行、報刊發(fā)行和郵政匯兌等郵政普遍服務(wù)；義務(wù)兵平常信函、機要通信、盲人讀物和革命烈士遺物的寄遞等郵政特殊服務(wù)和郵冊等郵品銷售、郵政代理等其他郵政服務(wù)。

郵政業(yè)增值稅稅率為11%；上述企業(yè)提供的郵政普遍服務(wù)和郵政特殊服務(wù)免征增值稅，為出口貨物提供的郵政業(yè)服務(wù)免征增值稅；為中國郵政速遞物流股份有限公司及其子公司（含各級分支機構(gòu)）代辦速遞、物流、國際包裹、快遞包裹以及禮儀業(yè)務(wù)等速遞物流類業(yè)務(wù)取得的代理收入，以及為金融機構(gòu)代辦金融保險業(yè)務(wù)取得的代理收入，2015年12月31日前免征增值稅。

對郵政儲蓄業(yè)務(wù)仍按照金融保險業(yè)稅目征收營業(yè)稅。

從營改增試點以來，交通運輸業(yè)的鐵路運輸一直仍按營業(yè)稅征稅，這次財稅[2013]106號文件明確，將通過鐵路運送貨物或者旅客的鐵路運輸業(yè)務(wù)納入營改增試點，從屬于陸路運輸稅目，增值稅稅率11%，從而使交通運輸業(yè)完整的實現(xiàn)了營改增。

至此，營改增試點范圍由“1+7”模式進化為交通運輸業(yè)、郵政業(yè)和7項現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的“2+7模式”。

除上述兩項大變化外，財稅[2013]106號文件還對營改增應(yīng)稅服務(wù)范圍進行了部分新增和整合調(diào)整，統(tǒng)一體現(xiàn)在附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》所附的《應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋》中：

將原營業(yè)稅郵政通信業(yè)中的快遞業(yè)務(wù)分解為交通運輸和物流輔助業(yè)的收派業(yè)務(wù)。函件和包裹在異地之間的傳遞屬于運輸業(yè)；在物流輔助服務(wù)稅目下增設(shè)收派服務(wù)：接受寄件人委托，在承諾的時限內(nèi)完成函件和包裹的收件（從寄件人收取函件和包裹，并運送到服務(wù)提供方同城的集散中心）、分揀（服務(wù)提供方在其集散中心對函件和包裹進行歸類、分發(fā)）、派送（服務(wù)提供方從其集散中心將函件和包裹送達同城的收件人）服務(wù)。收派服務(wù)按物流輔助服務(wù)的6%稅率執(zhí)行；為出口貨物提供的收派服務(wù)免征增值稅。

將利用火箭等載體將衛(wèi)星、空間探測器等空間飛行器發(fā)射到空間軌道的航天運輸服務(wù)增列進航空運輸服務(wù)，并適用增值稅零稅率優(yōu)惠；在其他陸路運輸服務(wù)中增列了地鐵運輸、城市輕軌運輸；在技術(shù)咨詢服務(wù)中增加了技術(shù)測試、技術(shù)培訓(xùn)兩項；把依托計算機信息技術(shù)提供的審計管理、稅務(wù)管理、內(nèi)部數(shù)據(jù)挖掘、內(nèi)部數(shù)據(jù)管理、內(nèi)部數(shù)據(jù)使用作為業(yè)務(wù)流程管理服務(wù)新增到信息技術(shù)服務(wù)稅目中；將貨物打包整理、鐵路線路使用服務(wù)、加掛鐵路客車服務(wù)、鐵路行包專列發(fā)送服務(wù)、鐵路到達和中轉(zhuǎn)服務(wù)、鐵路車輛編解服務(wù)、車輛掛運服務(wù)、鐵路接觸網(wǎng)服務(wù)、鐵路機車牽引服務(wù)列入貨運客運場站服務(wù)；對翻譯服務(wù)按咨詢服務(wù)征稅。

調(diào)整并增加了多項可按差額征稅的業(yè)務(wù)

2013年8月全國營改增試點后，允許差額征稅的僅保留了融資租賃業(yè)務(wù)這一項。本次財稅[2013]106號文件對融資租賃的差額征稅辦法進行了完善和調(diào)整，在附件2《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》中規(guī)定了7項（調(diào)整1項新增6項）差額征稅業(yè)務(wù)：

1.經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務(wù)的納稅人，提供有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)（融資性售后回租除外），以收取的全部價款和價外費用，扣除支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息、保險費、安裝費和車輛購置稅后的余額為銷售額?？煽鄢椖吭黾恿塑囕v購置稅，但剔減了關(guān)稅、進口環(huán)節(jié)消費稅。解決了財稅[2013]37號文件原規(guī)定中，將本屬于進口有形動產(chǎn)價款本金的關(guān)稅和進口環(huán)節(jié)消費稅作為費用扣除的問題。

2.經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點納稅人，提供有形動產(chǎn)融資性售后回租（承租方以融資為目的，將資產(chǎn)出售給從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)后，又將該資產(chǎn)租回）服務(wù)，以收取的全部價款和價外費用，扣除向承租方收取的有形動產(chǎn)價款本金，以及對外支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額為銷售額。試點納稅人提供融資性售后回租服務(wù)，向承租方收取的有形動產(chǎn)價款本金，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。

在融資性售后回租業(yè)務(wù)中，承租方購進有形動產(chǎn)時其進項稅額已抵扣，而根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第13號）規(guī)定，承租方出售有形動產(chǎn)的行為，不屬于增值稅征收范圍，不征收增值稅，如果出租方對租金中包含的本金再開具增值稅專用發(fā)票，勢必造成承租方重復(fù)抵扣稅款。再者，由于出租方向承租方購買租賃標的物支付價款時無法取得增值稅專用發(fā)票，出租時雖然收取了租賃標的物的價款本金但又在銷售額中扣除，自然也不得開具增值稅專用發(fā)票，只能開具普通發(fā)票。

3.注冊在北京市、天津市、上海市、江蘇省、浙江?。ê瑢幉ㄊ校?、安徽省、福建?。ê瑥B門市）、湖北省、廣東省（含深圳市）等9省市的試點納稅人提供除有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)以外的應(yīng)稅服務(wù)，在2013年8月1日前按有關(guān)規(guī)定以扣除支付價款后的余額為銷售額的，此前尚未抵減（僅限于憑2013年8月1日前開具的符合規(guī)定的憑證計算）的部分，允許在2014年6月30日前繼續(xù)抵減銷售額，到期抵減不完的不得繼續(xù)抵減。

4.航空運輸企業(yè)的銷售額，不包括代收的機場建設(shè)費和代售其他航空運輸企業(yè)客票而代收轉(zhuǎn)付的價款。

5.自本地區(qū)試點實施之日起，試點納稅人中的一般納稅人提供的客運場站服務(wù)，以其取得的全部價款和價外費用，扣除支付給承運方運費后的余額為銷售額，其從承運方取得的增值稅專用發(fā)票注明的增值稅，不得抵扣。

6.試點納稅人提供知識產(chǎn)權(quán)代理服務(wù)、貨物運輸代理服務(wù)和代理報關(guān)服務(wù)，以其取得的全部價款和價外費用，扣除向委托方收取并代為支付的政府性基金或者行政事業(yè)性收費后的余額為銷售額。向委托方收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費，不得開具增值稅專用發(fā)票，應(yīng)當(dāng)開具省級以上財政部門印制的財政票據(jù)。

7.試點納稅人中的一般納稅人提供國際貨物運輸代理服務(wù)，以其取得的全部價款和價外費用，扣除支付給國際運輸企業(yè)的國際運輸費用后的余額為銷售額。

試點納稅人從全部價款和價外費用中扣除價款，應(yīng)當(dāng)取得符合法律、行政法規(guī)和國家稅務(wù)總局規(guī)定的有效憑證，否則，不得扣除。在列舉的有效憑證中增列了兩項：融資性售后回租服務(wù)中向承租方收取的有形動產(chǎn)價款本金，以承租方開具的發(fā)票為合法有效憑證；扣除政府性基金或者行政事業(yè)性收費，以省級以上財政部門印制的財政票據(jù)為合法有效憑證。

增加了一般納稅人可選擇簡易計稅方法的項目

試點納稅人中的一般納稅人提供的電影放映服務(wù)、倉儲服務(wù)、裝卸搬運服務(wù)和收派服務(wù)，可以選擇按照簡易計稅辦法計算繳納增值稅。

自本地區(qū)試點實施之日起至2017年12月31日，試點納稅人中一般納稅人的動漫企業(yè)，為開發(fā)動漫產(chǎn)品提供的動漫腳本編撰、形象設(shè)計、背景設(shè)計、動畫設(shè)計、分鏡、動畫制作、攝制、描線、上色、畫面合成、配音、配樂、音效合成、剪輯、字幕制作、壓縮轉(zhuǎn)碼(面向網(wǎng)絡(luò)動漫、手機動漫格式適配)服務(wù)，以及在境內(nèi)轉(zhuǎn)讓動漫版權(quán)(包括動漫品牌、形象或者內(nèi)容的授權(quán)及再授權(quán))，可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。

抵扣憑證及進項稅額抵扣率的變化

財稅[2013]37號文件關(guān)于“接受鐵路運輸服務(wù)，按照鐵路運輸費用結(jié)算單據(jù)上注明的運輸費用金額和7%的扣除率計算進項稅額”的規(guī)定廢止，從2014年1月1日起，接受鐵路運輸服務(wù)，應(yīng)按取得的增值稅貨運專票上注明的稅額作為進項稅額。

購進初級農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，符合《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》的，按核定扣除標準計算的稅額抵扣進項稅額。

減免稅優(yōu)惠、即征即退的過渡政策變化

財稅[2013]37號規(guī)定的減免稅優(yōu)惠過渡政策，除繼續(xù)執(zhí)行或在2013年底截止的以外，有下列變化：

1.試點納稅人提供的離岸服務(wù)外包業(yè)務(wù)，享受免稅的期限延續(xù)到2018年12月31日。

2.3廣播電影電視行政主管部門（包括中央、省、地市及縣級）按照各自職能權(quán)限批準從事電影制片、發(fā)行、放映的電影集團公司（含成員企業(yè)）、電影制片廠及其他電影企業(yè)轉(zhuǎn)讓電影版權(quán)、發(fā)行電影以及在農(nóng)村放映電影，免征增值稅的優(yōu)惠政策不再延續(xù)，從2014年起，電影放映服務(wù)可以選擇按照簡易計稅辦法計算繳納增值稅。

3.試點納稅人提供國際貨物運輸代理服務(wù)免征增值稅，其向委托方收取的全部國際貨物運輸代理服務(wù)收入，以及向國際運輸承運人支付的國際運輸費用，必須通過金融機構(gòu)進行結(jié)算。

試點納稅人為大陸與香港、澳門、臺灣地區(qū)之間的貨物運輸提供的貨物運輸代理服務(wù)參照國際貨物運輸代理服務(wù)有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

4.《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于世行貸款糧食流通項目建筑安裝工程和服務(wù)收入免征營業(yè)稅的通知》（財稅字[1998]87號）所附《世行貸款糧食流通項目一覽表》所列明的世界銀行貸款糧食流通項目，自2014年1月1日至2015年12月31日免征增值稅。

5.中國郵政集團公司及其所屬郵政企業(yè)提供的郵政普遍服務(wù)和郵政特殊服務(wù)免征增值稅。

6.自2014年1月1日至2015年12月31日，中國郵政集團公司及其所屬郵政企業(yè)為中國郵政速遞物流股份有限公司及其子公司（含各級分支機構(gòu)）代辦速遞、物流、國際包裹、快遞包裹以及禮儀業(yè)務(wù)等速遞物流類業(yè)務(wù)取得的代理收入，以及為金融機構(gòu)代辦金融保險業(yè)務(wù)取得的代理收入免征增值稅。

7.青藏鐵路公司提供的鐵路運輸服務(wù)免征增值稅。

8.注冊在洋山保稅港區(qū)和東疆保稅港區(qū)內(nèi)的試點納稅人，提供的國內(nèi)貨物運輸服務(wù)、倉儲服務(wù)和裝卸搬運服務(wù)，實行的增值稅即征即退政策執(zhí)行至2015年12月31日。

9.2015年12月31日前，試點納稅人中的一般納稅人提供管道運輸服務(wù)，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行增值稅即征即退政策。

10.試點納稅人中的一般納稅人提供管道運輸服務(wù)，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行增值稅即征即退政策，執(zhí)行至2015年12月31日。

11.經(jīng)中國人民銀行、銀監(jiān)會或者商務(wù)部批準從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點納稅人中的一般納稅人，提供有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)，在2015年12月31日前，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行增值稅即征即退政策。商務(wù)部授權(quán)的省級商務(wù)主管部門和國家經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)批準的從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點納稅人中的一般納稅人，2013年12月31日前注冊資本達到1.7億元的，自2013年8月1日起，按照上述規(guī)定執(zhí)行；2014年1月1日以后注冊資本達到1.7億元的，從達到該標準的次月起，按照上述規(guī)定執(zhí)行。

上述所稱增值稅實際稅負，是指納稅人當(dāng)期提供應(yīng)稅服務(wù)實際繳納的增值稅額占納稅人當(dāng)期提供應(yīng)稅服務(wù)取得的全部價款和價外費用的比例。

12.航天運輸服務(wù)參照國際運輸服務(wù)，適用增值稅零稅率。

納稅人身份認定標準有微調(diào)

應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過一般納稅人認定標準（500萬元）但可以選擇按小規(guī)模納稅人納稅的對象中，“不經(jīng)常提供應(yīng)稅服務(wù)的非企業(yè)性單位、企業(yè)”修改為“不經(jīng)常提供應(yīng)稅服務(wù)的單位”，這是由于財稅[2013]106號文件一開始就已將企業(yè)納入“單位”，沒必要再分列。但需注意的是，營改增試點納稅人應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過規(guī)定標準但“不經(jīng)常提供應(yīng)稅服務(wù)的單位”可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅，與《增值稅暫行條例》中“非企業(yè)性單位、不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)”可選擇按小規(guī)模納稅人納稅，仍是有區(qū)別的。

財稅[2013]37號文件規(guī)定“小規(guī)模納稅人會計核算健全，能夠提供準確稅務(wù)資料的，可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請一般納稅人資格認定，成為一般納稅人”，而財稅[2013]106號文件將該規(guī)定修改為“未超過規(guī)定標準的納稅人會計核算健全，能夠提供準確稅務(wù)資料的，可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請一般納稅人資格認定，成為一般納稅人”，而看似修改不大，只是將“小規(guī)模納稅人”改為“未超過規(guī)定標準的納稅人”，實則意義深遠，意味著只要非增值稅小規(guī)模納稅人只要會計核算健全，能夠提供準確稅務(wù)資料，也可以申請為增值稅一般納稅人。

其他營改增政策的細微變化

同一省級轄區(qū)內(nèi)的總分支機構(gòu)可匯總繳稅：自2014年1月1日起，屬于固定業(yè)戶的試點納稅人，總分支機構(gòu)不在同一縣(市)，但在同一省(自治區(qū)、直轄市、計劃單列市)范圍內(nèi)的，經(jīng)省(自治區(qū)、直轄市、計劃單列市)財政廳(局)和國家稅務(wù)局批準，可以由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納增值稅。

不征稅代收費用增設(shè)條件：對不計入價外費用的代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費，增設(shè)了必須同時符合的三個條件，從而與增值稅暫行條例實施細則保存一致。