什么是內(nèi)部審計(jì)外包

　　內(nèi)部審計(jì)外包（又稱內(nèi)部審計(jì)外部化，Outsourcing the Internal Audit Function）指企業(yè)管理層將本企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)職能全部或部分地委托給會(huì)計(jì)師事務(wù)所或其他專業(yè)人員實(shí)施。

　　在西方國(guó)家，從20世紀(jì)90年代開始內(nèi)部審計(jì)外包引起了越來(lái)越多的關(guān)注，已經(jīng)有為數(shù)不少的企業(yè)或事業(yè)單位實(shí)行內(nèi)部審計(jì)外包。據(jù)國(guó)外調(diào)查資料顯示，在美國(guó)和加拿大，內(nèi)部審計(jì)外包的企業(yè)比例分別從1996年的21.5%和31.5%上升到2000年的38.0%和34.8%，這些企業(yè)遍布于各行各業(yè)。此外，在尚未實(shí)施內(nèi)部審計(jì)外包的企業(yè)中，分別還有3成和4成以上的企業(yè)打算未來(lái)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)外包。眾多會(huì)計(jì)師事務(wù)所也將內(nèi)部審計(jì)外包視為新的發(fā)展領(lǐng)域。

　　但是，另一方面，內(nèi)部審計(jì)外包也引起了監(jiān)管機(jī)構(gòu)和公眾對(duì)外部審計(jì)師獨(dú)立性的質(zhì)疑，不同的監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)事務(wù)所的獨(dú)立性是否受到影響爭(zhēng)議很大。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）1996年8月發(fā)布的職業(yè)道德行為守則解釋認(rèn)為，（不管是形式上還是實(shí)質(zhì)上）只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師不履行管理職能、進(jìn)行管理決策或以客戶的員工身份進(jìn)行活動(dòng)，都不損害注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。公共監(jiān)視委員會(huì)（Public OversightBoard）2000年在一份關(guān)于審計(jì)效果報(bào)告中指出，內(nèi)審?fù)獍粫?huì)損害CPA的獨(dú)立性。但是美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）2000年頒布了一條規(guī)定：公司內(nèi)部審計(jì)總耗時(shí)間中最多只能有40%實(shí)行外包（Susan LSwanger，Eugene G Chewning Jr，2001）。

　　內(nèi)審?fù)獍男问?/strong>

　　1.最簡(jiǎn)單的外包形式是補(bǔ)充，即特定部分的內(nèi)部審計(jì)職能賦予稱職的第三方。例如，在一些關(guān)鍵性的內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目中聘請(qǐng)外界專業(yè)人士提供幫助。又如，在審計(jì)外地的分公司時(shí)，企業(yè)聘請(qǐng)懂當(dāng)?shù)卣Z(yǔ)言或熟悉當(dāng)?shù)亓?xí)俗的審計(jì)人員提供幫助。另外，在審計(jì)特殊領(lǐng)域（如電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)）時(shí)，企業(yè)也可聘請(qǐng)這方面的專家參與審計(jì)。

　　2.審計(jì)管理咨詢，是會(huì)計(jì)師事務(wù)所現(xiàn)有咨詢或?qū)徲?jì)業(yè)務(wù)的延伸，主要是幫助企業(yè)確定企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員數(shù)量及配備情況，并有可能促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)計(jì)劃的形成和改進(jìn)。審計(jì)管理咨詢服務(wù)還包括對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的招聘工作，幫助管理層定義主要的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域等等。

　　3.內(nèi)審職能全部外包給會(huì)計(jì)師事務(wù)所。這種外包形式下，企業(yè)不設(shè)內(nèi)部審計(jì)部門，但是為了進(jìn)行合理的經(jīng)營(yíng)性審計(jì)，就將內(nèi)部審計(jì)職能全部外包給會(huì)計(jì)師事務(wù)所。內(nèi)審職能全部外包時(shí)，企業(yè)可能保留內(nèi)部審計(jì)長(zhǎng)以監(jiān)督審計(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)行，并擔(dān)當(dāng)在會(huì)計(jì)師事務(wù)所和管理層之間溝通的媒介。

　　4.內(nèi)外成員結(jié)合審計(jì)，亦可稱合作內(nèi)審（cosourcing internal auditing）。這種外包形式下，內(nèi)部審計(jì)工作由一個(gè)統(tǒng)一的項(xiàng)目和審計(jì)工作組來(lái)完成，成員包括內(nèi)部審計(jì)師和外部審計(jì)師，但內(nèi)部審計(jì)師和外部審計(jì)師對(duì)這種結(jié)合審計(jì)分別承擔(dān)不同的責(zé)任。

　　內(nèi)部審計(jì)外包的缺點(diǎn)

　　近年來(lái)，美國(guó)一些大公司的倒閉與內(nèi)部審計(jì)缺失也有很大關(guān)系，內(nèi)審?fù)獍鼊t是其中一個(gè)重要的因素。如安然公司，其鑒證、咨詢工作由安達(dá)信承辦長(zhǎng)達(dá)17年，沒(méi)有更換事務(wù)所，形成安達(dá)信面對(duì)安然這樣的大公司難以保持客觀獨(dú)立。安然事件發(fā)生后，會(huì)計(jì)界已經(jīng)形成了一個(gè)共識(shí)，即安達(dá)信對(duì)同一公司承接其外部審計(jì)又承接其內(nèi)部審計(jì)的做法一定要改變。

　　1、外包放棄了企業(yè)內(nèi)部審計(jì)自身的資源優(yōu)勢(shì)。

　　首先，內(nèi)部審計(jì)人員熟悉公司的管理政策、業(yè)務(wù)程序、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和人事?tīng)顩r，了解企業(yè)的組織文化、業(yè)務(wù)過(guò)程和風(fēng)險(xiǎn)控制方面的特點(diǎn)，能更好地提供符合管理層需要的長(zhǎng)期戰(zhàn)略咨詢服務(wù)。而外部咨詢機(jī)構(gòu)只能通過(guò)一些公開的資料，通過(guò)詢問(wèn)和觀察來(lái)確定服務(wù)的重點(diǎn)。企業(yè)因保密的需要不可能向他們提供完整的資料，這勢(shì)必影響到外部咨詢機(jī)構(gòu)的判斷和對(duì)企業(yè)進(jìn)一步的了解，從而影響審計(jì)的質(zhì)量。其次，內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)企業(yè)的忠誠(chéng)度高。他們是企業(yè)的成員，企業(yè)的發(fā)展壯大是他們的目標(biāo)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益的好壞與他們自身的利益相關(guān)，而且他們對(duì)組織的文化有強(qiáng)烈的趨同感，會(huì)比外部審計(jì)人員更加投入地去實(shí)現(xiàn)組織的目標(biāo)。

　　2、內(nèi)部審計(jì)外包會(huì)降低公司的治理效果。

　　內(nèi)部審計(jì)在公司治理中起著十分重要的作用，扮演著獨(dú)特的內(nèi)部監(jiān)督與信息傳遞角色。如果在公司治理結(jié)構(gòu)安排中，將內(nèi)部審計(jì)外包出去，則高級(jí)管理層和淺析內(nèi)部審計(jì)外包的缺陷審計(jì)委員會(huì)將會(huì)失去一個(gè)重要的信息反饋來(lái)源，自然會(huì)影響公司治理的有效性。

　　3、內(nèi)部審計(jì)外包不能完全保證審計(jì)的獨(dú)立性。

　　外部審計(jì)的其本功能是對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的合法性、公允性和一貫性發(fā)表意見(jiàn)，股東和廣大投資者的權(quán)益保障依賴于外部審計(jì)師的專業(yè)性、獨(dú)立性和客觀性。在外部咨詢機(jī)構(gòu)的自身利益與客戶利益相互牽制的情況下，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)是否還能保持獨(dú)立、客觀、公正，尤其值得考慮。受種種因素影響，企業(yè)管理當(dāng)局和審計(jì)委員會(huì)可能無(wú)法從同時(shí)為企業(yè)提供保證服務(wù)和咨詢服務(wù)的同一事務(wù)所審計(jì)人員那里了解到企業(yè)內(nèi)部控制的真實(shí)信息。

　　4、內(nèi)部審計(jì)外包不一定能降低審計(jì)成本。

　　“內(nèi)審?fù)獍梢越档统杀?rdquo;，這是內(nèi)審?fù)獍珜?dǎo)者的一大理由。其實(shí)仔細(xì)分析一下是站不住腳的，積極倡導(dǎo)者主要來(lái)自于兩個(gè)方面：一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所和管理咨詢公司，二是某些不重視企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的管理層。前者受利益驅(qū)動(dòng)使然，不言自明；后者認(rèn)為企業(yè)內(nèi)審機(jī)構(gòu)可有可無(wú)，加上企業(yè)改革減員增效，機(jī)構(gòu)合并一撤了之，還是外包好。殊不知，聘請(qǐng)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的費(fèi)用以及與事務(wù)所協(xié)商溝通的成本有時(shí)候也是一筆不小的開支，審計(jì)機(jī)構(gòu)的消失將會(huì)使企業(yè)越來(lái)越受制于外部審計(jì)人員，他們可能索要越來(lái)越高的傭金。隨著管理層對(duì)他們的需求越來(lái)越大，在項(xiàng)目和時(shí)間不斷增加的情況下，審計(jì)成本會(huì)直線上升。因此多數(shù)情況下內(nèi)審“外包”并不一定能降低審計(jì)成本，尤其對(duì)大企業(yè)更是如此。

　　內(nèi)部審計(jì)外包的優(yōu)點(diǎn)

　　1.獲得高水準(zhǔn)的服務(wù)。

　　隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展特別是證券市場(chǎng)的發(fā)展，會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有大批管理咨詢、資產(chǎn)評(píng)估、稅務(wù)服務(wù)等領(lǐng)域結(jié)構(gòu)合理的多方面的專業(yè)人才，能夠使企業(yè)根據(jù)審計(jì)項(xiàng)目的情況選用合適的人才。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師（CPA）作為外部審計(jì)主體，服務(wù)對(duì)象分布在各行各業(yè)，熟悉不同的經(jīng)營(yíng)理念和管理方式，能夠根據(jù)自身經(jīng)驗(yàn)及被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)過(guò)程、風(fēng)險(xiǎn)控制和管理等活動(dòng)進(jìn)行客觀的評(píng)價(jià)并提出切合管理者需要的建議。

　　2.提高企業(yè)內(nèi)部審計(jì)職能的獨(dú)立性。

　　企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員受雇于企業(yè)管理人員，在開展審計(jì)工作和提供審計(jì)報(bào)告時(shí)極有可能僅僅考慮如何取悅于管理者而偏離其本身的職責(zé)。外部CPA則根據(jù)與企業(yè)簽定的契約開展內(nèi)部審計(jì)，與企業(yè)其它的部門沒(méi)有內(nèi)在的利益沖突和聯(lián)系，因此，他們能夠毫無(wú)顧忌地指出企業(yè)經(jīng)營(yíng)和控制中存在的漏洞，提供更具獨(dú)立性和客觀性的評(píng)價(jià)結(jié)果。

　　3.符合成本效益原則。

　　一方面，企業(yè)設(shè)立了內(nèi)審部門之后，就形成了固定成本，不斷對(duì)內(nèi)審人員進(jìn)行的后續(xù)培訓(xùn)也增加了企業(yè)的支出。另一方面，由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化、技術(shù)進(jìn)步、業(yè)務(wù)范圍拓寬等原因，限于數(shù)量和質(zhì)量，內(nèi)部人員并不能提供令管理層滿意的內(nèi)審服務(wù)。將內(nèi)審職能部分或全部外包后，部分或全部的內(nèi)審部門成本就變成了可變成本，能夠降低成本。企業(yè)還能聘請(qǐng)CPA和其他專業(yè)人士提供短期的內(nèi)部審計(jì)服務(wù)，從而用較低的成本獲得優(yōu)質(zhì)的內(nèi)審服務(wù)。

　　4.企業(yè)能夠集中精力搞好主業(yè)。

　　現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展就是專業(yè)化分工的發(fā)展，因此管理層關(guān)注的焦點(diǎn)應(yīng)該是組織的關(guān)鍵性業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)該將其有限的資源投入到核心業(yè)務(wù)上，提高企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)能力。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所等專業(yè)服務(wù)公司的服務(wù)水平也越來(lái)越高，企業(yè)完全可以將其次要業(yè)務(wù)（如內(nèi)部審計(jì)等）交給相應(yīng)的專業(yè)服務(wù)公司去做，從而提高組織的競(jìng)爭(zhēng)能力。

　　發(fā)展我國(guó)內(nèi)部審計(jì)外包的對(duì)策

　　1.加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)服務(wù)的監(jiān)管和規(guī)范。

　　內(nèi)部審計(jì)外包屬于新興的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)該將會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部審計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)納入其統(tǒng)一管理和指導(dǎo)當(dāng)中，規(guī)范內(nèi)審服務(wù)的競(jìng)爭(zhēng)秩序，并制定相應(yīng)的指導(dǎo)性規(guī)范，使內(nèi)審服務(wù)自誕生之日起即沿著正確的方向發(fā)展。同時(shí)，應(yīng)該完善相應(yīng)的法規(guī)，就會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供內(nèi)審服務(wù)所導(dǎo)致的獨(dú)立性等相關(guān)問(wèn)題作出明確的規(guī)定。

　　2.推廣國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師（CIA）考試內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)在審計(jì)的范圍、側(cè)重點(diǎn)、工作深度和作用等方面都存在著很大的差異。

　　CPA能勝任外部審計(jì)，不一定能夠勝任內(nèi)部審計(jì)。國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師（CERTIFIED INTERNALL AUDITOR，CIA）是國(guó)際內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域?qū)＜业臉?biāo)志，又是目前世界各國(guó)唯一共同認(rèn)證的職業(yè)資格。但目前我國(guó)獲得這一資格的CPA并不多。因此，有必要大力推廣CLA考試，使更多的CPA能夠?yàn)槠髽I(yè)提供高質(zhì)量的內(nèi)審服務(wù)。

　　3.企業(yè)應(yīng)根據(jù)情況，選擇合適的外包形式。

　　對(duì)于大中型國(guó)有企業(yè)而言，一方面根據(jù)審計(jì)署規(guī)定設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門，另一方面，內(nèi)部審計(jì)職能完全外包會(huì)產(chǎn)生很多種后遺癥。因此，部分內(nèi)審職能外包將是一種明智的選擇。企業(yè)應(yīng)該設(shè)置內(nèi)審部門，配備熟悉企業(yè)情況、業(yè)務(wù)水平精干的內(nèi)部審計(jì)人員。并根據(jù)企業(yè)需要， 聘請(qǐng)CPA或者其他的專門人才配合內(nèi)部審計(jì)人員共同開展內(nèi)部審計(jì)工作。

　　對(duì)中小型企業(yè)而言，內(nèi)部審計(jì)任務(wù)不多，設(shè)置內(nèi)審部門并配備內(nèi)審人員將得不償失，此時(shí)內(nèi)審職能全部外包則可能是企業(yè)的最佳選擇。

　　4.會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立嚴(yán)格的風(fēng)險(xiǎn)控制制度。

　　作為內(nèi)審?fù)獍?wù)的主要提供者，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立嚴(yán)格的風(fēng)險(xiǎn)控制制度，就內(nèi)審服務(wù)的業(yè)務(wù)承接、人員配置、業(yè)務(wù)開展、責(zé)任限制、報(bào)酬等方面進(jìn)行明確規(guī)定，從而降低事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)為客戶提供高質(zhì)量的內(nèi)審服務(wù)。