【摘要】稅收競爭中存在的地方政府行政權力濫用，不僅擾亂了公平競爭的市場秩序，也嚴重破壞了稅法的統(tǒng)一性和嚴肅性，影響了資源的合理配置和經(jīng)濟的穩(wěn)定發(fā)展。追求自身利益最大化的內在動力、包括稅制在內的與稅收競爭相關的法律制度的不完善，以及缺乏有效的法律制度實施機制，是稅收競爭過程中地方政府仍然濫用行政權力進行干預的主要原因。因此，必須通過推進稅制改革和加強相關的法律制度建設來遏制地方政府的這種失范行為，為有序的稅收競爭提供一個良好的外部環(huán)境。

　　【關鍵詞】稅收競爭；分稅制；稅權；行政權力

　　一、稅收競爭中地方政府行政權力濫用的表現(xiàn)及其危害

　　(一)稅收競爭中行政權力濫用的表現(xiàn)

　　稅收競爭是政府利用包括稅收在內的各種競爭手段來爭奪經(jīng)濟資源，發(fā)展本地經(jīng)濟，最終擴大稅基，增加政府財政收入的自利性行為。按稅收競爭的手段及法律的有效性不同，可以分為制度內合法的稅收競爭和制度外有害的稅收競爭。目前，在我國主要發(fā)生于各級地方政府之間的橫向稅收競爭中，非法有害的制度外稅收競爭依舊存在，有時甚至還較為突出。絕大多數(shù)的制度外稅收競爭的實質是地方政府行政權力的濫用。其表現(xiàn)主要有：第一，違背統(tǒng)一、開放的市場原則，對內嚴守稅源，通過行政干預手段，限制本地區(qū)生產(chǎn)要素的流出和企業(yè)的外遷，對外利用各種政策、制度和執(zhí)法部門等來實行地方保護主義，不讓外地產(chǎn)品進入本地市場，以免出現(xiàn)稅負內溢。第二，突破現(xiàn)行稅法規(guī)定，擅自暗地越權變相減免，變“減免稅”為“先征后返”，對企業(yè)已經(jīng)繳納的稅收以財政獎勵或補貼等各種名義返還給企業(yè)。第三，想方設法地利用國家的稅收優(yōu)惠政策，允許一些企業(yè)打上從事投資于高新科技、公共基礎設施、農業(yè)、環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等項目的招牌而享受國家規(guī)定的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。第四，以權代法，干預稅收執(zhí)法過程，有意放松管制，如對有的企業(yè)故意延長納稅期限或免于稽查等。

　　(二)稅收競爭中行政權力濫用的危害

　　第一，地方政府通過行政干預，主要依靠擅自減少稅收的優(yōu)惠政策來吸引投資的后果很可能使稅收競爭并未能起到像蒂伯特(Tiebout)的“用腳投票”理論認為的提高地方政府提供公共品效率的作用，反而會由于財政收入下降導致如奧茨(Oates)所指出的無法達到地方公共服務水平優(yōu)化的局面，這與稅收競爭的初衷相違背。第二，非規(guī)范化、非法制化的地方政府行政干預擾亂了正常的稅收秩序，使國家制定的稅收法律政策得不到準確規(guī)范地落實，破壞了稅收法規(guī)的嚴肅性，也弱化了國家稅收優(yōu)惠政策的宏觀調控效果，并進一步影響我國產(chǎn)業(yè)結構的調整和區(qū)域間的統(tǒng)籌協(xié)調發(fā)展。第三，各個地方政府擅自出臺的稅收優(yōu)惠措施和不同地區(qū)較大差異的稅收執(zhí)法力度，使得同一納稅能力的經(jīng)濟主體因經(jīng)濟行為發(fā)生在不同地區(qū)而產(chǎn)生稅負差異，從而形成經(jīng)濟主體之間事實上的不平等競爭，不利于為市場優(yōu)化資源配置營造一個公平的競爭環(huán)境。而且這種違背稅收公平原則，扭曲市場優(yōu)化資源配置的政府行為將增加稅收的額外負擔，影響經(jīng)濟運行效率，同時還會滋生地方政府官員的腐敗行為和尋租空間，嚴重損害政府的形象和公信度，無益于社會主義和諧社會的構建。第四，地方行政權力濫用造成的地方保護主義，阻礙了資本、技術、人才以及商品等各類生產(chǎn)要素和資源的跨區(qū)域自由流動，這不僅破壞了我國統(tǒng)一、開放、競爭、有序的現(xiàn)代市場體系的建立，而且強化了地方政府對企業(yè)的影響力和行政干預程度，這與公共財政體制下的政府行為要求背道而馳。

　　二、稅收競爭中行政權力濫用的原因

　　(一)地方政府官員追求自身利益最大化的內在動力和不合理的政府績效考核辦法并存

　　公共選擇理論認為：政府官員同普通人一樣不可避免地帶有經(jīng)濟人的特征，當其在從事經(jīng)濟社會活動中面臨若干個不同的選擇機會時，也總是傾向于選擇能給自己帶來更大經(jīng)濟利益的那種機會。而地方官員要實現(xiàn)其經(jīng)濟利益最大化，首先必須謀求其政治地位的長期性和穩(wěn)定性。毋庸置疑的是，現(xiàn)行地方官員政績的考核仍以上級為主，上級也一般以GDP為績效考核的基本指標。因此，地方政府官員采取行政干預這種既節(jié)約成本又方便易行的手段，對現(xiàn)行的稅收制度做出符合自身利益最大化的修正來進行制度外稅收競爭，奪取經(jīng)濟資源，帶動本地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展以謀求政績就不足為怪了。

　　(二)稅收立法權劃分的不合理導致了稅制供給不能適應稅制需求

　　制度是一種公共品，只有保證其供給(即制度的生產(chǎn))，真正體現(xiàn)對制度需求的回應，才容易被人遵守和執(zhí)行?，F(xiàn)行的分稅制基本上是在1994年以中央政府為主導的自上而下的強制性制度變遷中形成的，這種變遷盡管在提高中央的財政收入和宏觀調控能力方面發(fā)揮了一定的作用，但由于在這一過程中很少有地方政府的共同參與，未能形成中央與地方“一對多”的博弈，這就很難制定出適合各個地方實際需求的稅收制度，因而無法達到制度供給與制度需求的均衡。這種不均衡表現(xiàn)尤為突出的是稅制中稅收立法權的劃分。目前，稅收的立法權依舊高度集中于中央，地方很少有自身的稅收立法權。這種對地方政府稅權的過度限制使得地方政府在法律的框架內，利用稅法規(guī)定的權限主動進行稅收競爭的空間很小，制度內稅收競爭大都是在中央政府的制度安排下進行的。除了向中央盡量多索取特殊的稅收優(yōu)惠政策之外，各地政府不得不另辟蹊徑。這種途徑對于大多數(shù)制度創(chuàng)新意識不強、制度創(chuàng)新能力不足的政府而言，就是利用手中現(xiàn)存的行政權力進行干預。其實，1994年的這種強制性稅制改革并非一定與接受稅制的主體即地方政府的內在需求一致，這就決定了一旦稅制供給背離了接受稅制主體的偏好，在中央與地方信息不對稱的條件下，地方政府便會以機會主義行為執(zhí)行稅制，出現(xiàn)上有政策、下有對策的失控局面，使強制性稅制并不強制，這正是稅收競爭中的地方行政權力濫用屢禁不止的重要原因之一。

　　(三)包括稅制在內的與稅收競爭相關的法律制度不完備，缺乏有效的法律制度實施機制

　　在諾思看來，“制度”就是一種“規(guī)范人的行為的規(guī)則”。不言而喻，完善的制度及其強有力的實施機制是約束和規(guī)范人們(包括政府)行為的一個重要保證。地方政府之所以能夠在稅收競爭中濫用行政權力進行干預，主要是因為：(1)現(xiàn)行稅制本身存在缺陷，給地方政府官員提供了對制度進行彈性處理和變通的機會和空間。以稅收“先征后返”為例，它原本是為了解決部分行業(yè)、企業(yè)改征增值稅后實際稅負明顯增加以及保持對外開放政策的連續(xù)性而制定的，但由于國家一開始就未明確界定“先征后返”的政策權限，從而導致近年來相當一部分地方政府對本地企業(yè)采取了“先征后返”的辦法，且各地競相出臺返還政策，最終導致了“先征后返”的泛濫。再看《立法法》，盡管該法中有若干條文對地方政府擅自通過各種“土法規(guī)、土政策”為載體來開展稅收競爭進行了規(guī)范，但由于其監(jiān)督客體僅限于法律、法規(guī)、條例和規(guī)章，而并未包括地方政府及所屬部門為稅收競爭下發(fā)的各類“紅頭文件”，這使得其監(jiān)督效果也并不明顯。這些都給地方政府官員的行政干預提供了生存空間。(2)缺乏強有力的制度實施機制，政府的違法違規(guī)成本太低。在現(xiàn)行的權力結構中，司法權是一種橫向隸屬關系，司法機關的財權和事權都受制于同級地方政府，這決定了司法機關難以擺脫對當?shù)刎斦囊蕾嚕仨毞牡胤介L官的意志。司法權的地方化造成地方司法機關對政府行為很難實行有效監(jiān)督，更談不上懲戒地方政府的失范行為。退一步講，即使能夠對其懲處，也會由于違法違規(guī)的責任規(guī)定過輕而只能傷其皮毛，不能動其筋骨。例如，我國的《反不正當競爭法》第七條明確禁止濫用行政權力的壟斷行為，規(guī)制的重點在于諸如“指定交易和限制商品流通”等影響市場主體公平競爭的不當行政干預行為。但同時，該法對下級政府的違法行為，只能通過“上級機關責令其改正”(第三十條)的方式加以糾正，顯然違法的責任規(guī)定過輕，執(zhí)法力度不夠。地方政府濫用行政權力的失范行為不能得到嚴厲的懲處是其屢禁不止的又一重要原因。

　　三、遏制稅收競爭中地方政府濫用行政權力的建議

　　(一)改變不合理的地方政府績效考核辦法，增強地方政府依法行政的理念

　　“己不正，安能正人乎”。政府的依法行政是建設法治國家最核心、最關鍵的一步，其對整個社會法律意識的提高起著基礎性、決定性和導向性的作用。稅收競爭中的政府行政權力濫用的違法違規(guī)行為不僅影響政府的形象和公信力，同時也會間接影響到企業(yè)和公民遵守法律、法規(guī)，履行社會責任的態(tài)度，從而形成不良的企業(yè)和公民行為。因此必須增強地方政府依法行政的理念。為此，首先必須優(yōu)化和調整地方政府主要領導政績考核指標體系，實行經(jīng)濟社會發(fā)展綜合的政績考核，徹底改變一味以GDP作為衡量政績指標的做法。作為法治型國家，應突出政府依法行政的重要性，把依法行政作為政績考核的一個重要指標。為準確、客觀地反映地方政府法治方面的真實表現(xiàn)，要把自評和他評相結合，并以其他地區(qū)或者其他地區(qū)的市場經(jīng)營主體的評價作為主要依據(jù)。必須推動地區(qū)政府間的經(jīng)濟合作，這不但可以避免由于地區(qū)政府間稅收的“非合作博弈”帶來的視行政邊界為“經(jīng)濟邊界”而展開的利益角逐，而且有利于建立一個能夠相互信任、有效懲罰背信者的制度框架。同時，國務院稅務主管部門要進一步健全稅收執(zhí)法檢查制度，加大跨地區(qū)交叉執(zhí)法檢查力度，定期通報和及時糾正有悖稅法的競爭行為。其次，要強化法治宣傳教育，引導部分地方政府走出片面依靠稅收優(yōu)惠來招商引資的誤區(qū)，正確認識法治環(huán)境與投資環(huán)境的關系，要讓他們知曉稅收不是決定投資的唯一因素。地方政府堅持依法行政，不斷提高政府的行政效率，形成良好的投資軟環(huán)境，更是樹立良好的地區(qū)政府形象、獲取經(jīng)濟資源、促進地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展的好方法。反之，違反國家法律法規(guī)的行政干預行為可能會影響當?shù)卣男蜗蠛凸哦龋瑥亩档驼猩桃Y的吸引力。另外，應采取適當有效的獎勵辦法鼓勵那些在稅收競爭中主動積極進行制度和技術創(chuàng)新的進取型地方政府，以更好地發(fā)揮他們的示范和引導作用。

　　(二)給予地方政府穩(wěn)定的收入來源和稅收管理權限

　　地方政府之間進行稅收競爭的目的主要是為了增加當?shù)卣呢斦杖?，從而增強當?shù)卣墓补芾砟芰?。可以說，稅收競爭中的行政權力濫用與我國現(xiàn)行分稅制存在的財權與事權不對稱，地方政府缺乏穩(wěn)定的收入來源不無關系。其實，中央與地方各有其穩(wěn)定的稅收來源和管理權限是各國分稅制的共同點之一，也是一級預算主體獨立化的標志。為此，我們應做好以下幾點：第一，進一步完善現(xiàn)行地方稅收體系，擴大地方稅收規(guī)模，增強地方政府預算自求平衡的能力。這就要求我們必須從法律規(guī)范上進一步適當擴大地方政府的稅權，尤其是地方稅種的稅收立法權，將那些地域性較強、較為分散的稅源通過地方立法來征收，力爭各級政府都有自己的主體稅種，這有利于給地方政府執(zhí)行職能提供穩(wěn)定的資金來源。同時，由于圍繞有形或無形資源而展開的政府間稅收競爭，在很大程度上表現(xiàn)為制度競爭或體制競爭，適當擴大地方政府的稅收立法權，有利于政府在受制度邊際收益遞減規(guī)律的影響作用下而必須適時進行稅制改革創(chuàng)新的過程中，賦予地方政府一定的創(chuàng)新自主權，充分發(fā)揮地方政府在稅制改革創(chuàng)新中的作用，及時制定出更具有直接的現(xiàn)實性和針對性的符合地方稅制需求的稅收制度，實現(xiàn)制度均衡。畢竟地方政府同各級微觀主體之間有著更為直接的聯(lián)系，因而有更廣泛的制度創(chuàng)新信息。當然，地方稅收立法權必須由省級立法機關行使，且只能就地方稅進行立法，并受稅收基本法的約束。第二，為弱化政府間經(jīng)濟利益不平衡導致的政府間爭奪經(jīng)濟資源的巨大誘因，必須建立規(guī)范的財政轉移支付制度。要使轉移支付機制成為中央對地方調控的有效手段，使其不僅要在一定程度上解決財政體制導致地方政府的收支缺口的縱向平衡問題，也要在均衡地區(qū)差距方面發(fā)揮解決橫向平衡問題的功能。我們可參照弗里德曼的“負所得稅”機制來規(guī)范現(xiàn)有的轉移支付制度。弗里德曼的“負所得稅”機制的基本思路是：政府規(guī)定個人最低收入標準，對低于該標準的，按一定的負所得稅稅率實行負納稅，進行補助。負所得稅=收入保障數(shù)額一實際收入×負所得稅稅率；個人可支配收入=個人實際收入+負所得稅。這種方法既可以為低收入階層提供最低收入保障，又可以在一定程度上糾正差額補助法的那種把低收入者的收入統(tǒng)一拉平的弊端，從而鼓勵人們的工作積極性。若把這種機制具體運用到政府的轉移支付中，我們不妨用如下公式來表達其基本思想：TR=E-t×T。其中，TR是地方政府從中央政府獲得的轉移支付額；E是地方政府滿足本地管轄人口公共資源需要的基本開支，此標準應根據(jù)經(jīng)濟、社會的發(fā)展適時調整；t是負所得稅的稅率；T是地區(qū)的稅收收入。這既可以保證各個地方有滿足本地管轄人口公共資源需要基本開支的資金來源，防止各個地方財政能力相差太大而影響地區(qū)間的平衡發(fā)展，又可以強化地方政府自主獲得財政收入的積極性。第三，為減少通過不公平、不規(guī)范稅收競爭來爭取財源的政府行為，可以借鑒當今世界各國地方政府廣泛采用的舉借地方公債來籌資的做法，給予地方政府發(fā)行適當數(shù)額的地方公債的權限。

　　(三)完善包括稅收制度在內的相關法律制度設計，加大執(zhí)法監(jiān)督力度

　　不難看出，稅制本身的不完善、相關法律制度的不健全，以及執(zhí)法機制的薄弱，是地方政府能夠濫用行政權力進行干預的主要原因。所以，首先必須完善稅收立法，改變稅收立法的粗放性。要注重稅法的技術性、稅收立法的前瞻性，稅制中的很多問題都應進行比較明確、全面、細致的制度設計，減少漏洞和盲點。譬如，針對各地政府及所屬部門以“紅頭文件”、“辦公紀要”等形式為載體開展有害的稅收競爭，逃避《立法法》的監(jiān)督，要進一步擴大《立法法》的監(jiān)督客體，監(jiān)督客體除了法律、法規(guī)、條例和規(guī)章等外，還應當包括各級政府及部門的各類規(guī)范性文件，并保證各級地方政府和稅務部門出臺的涉稅文件和政策規(guī)定強制實行向上一級政府和稅務部門備案審批，最大程度地減少違規(guī)涉稅文件的數(shù)量…；針對國稅、地稅兩套征稅機構的具體分工模糊不清，責任、管轄不明等現(xiàn)象，必須進一步明確劃分國、地稅機構的職責，盡最大可能消除征管中的真空地帶與扯皮現(xiàn)象，要通過稅收的過程立法和設立統(tǒng)一的稽查機構來適度降低地方政府在稅收征管方面的自由裁量權，減少地方政府進行行政干預的機會，等等。其次，強化對稅收執(zhí)法行為的監(jiān)督，加大稅收競爭中行政權力濫用的違法違規(guī)成本。在我國這個市場經(jīng)濟不發(fā)達，人們的特權意識較為濃厚，官本位思想較為嚴重的國度里，只有加大對政府官員濫用行政權力的懲罰力度，才能有效遏制地方政府在稅收競爭中的失范行為。因此，必須進行司法制度創(chuàng)新，充分發(fā)揮司法的預警和懲戒作用。鑒于現(xiàn)行司法權是一種橫向隸屬關系，地方司法機關難以對地方政府行為進行有效監(jiān)督這種情形，為消除地方政府對稅務行政的干預，我們除了可考慮按經(jīng)濟區(qū)域設立稅務機關來強化稅收的司法監(jiān)督外，還可以借簽美國雙層司法體制的做法，在地方層次設立黨、政、財?shù)确矫娑寂c地方政府徹底脫鉤的直屬于中央政府的司法體系(例如，在地方司法體制外再設立多個中央巡回法院)。這樣可以使其擺脫對地方政府的依賴，防止由于涉及地方政府以及部門利益而使執(zhí)法過錯責任追究流于形式，從而確保能對地方政府行為進行有效監(jiān)督。另外，要通過進一步完善和細化《稅收征管法》和《反不正當競爭法》等與控制不當稅收競爭行為相關的法律法規(guī)，確保法律法規(guī)中有明確詳細而具有威懾力的違法責任規(guī)定。只有如此，才能對稅收競爭中的有法不依、執(zhí)法不嚴、以權代法、以言代法等政府失范行為給予嚴厲懲處，有效遏制地方政府濫用行政權力進行稅收競爭。