一、獲取審計證據(jù)與實現(xiàn)審計目標的關系

　?。ㄒ唬┻x擇正確的取證方法是實現(xiàn)審計目標的基礎

　　1.檢查法。檢查是審計人員對被審計單位的會計資料和其他資料進行的審閱與復核。審計的目標是真實性與合法性。在審閱原始憑證、會計賬簿、會計報表時，注意有無涂改、偽造、漏缺的現(xiàn)象，記載的經(jīng)濟業(yè)務是否合理合法，審批是否有符合授權(quán)規(guī)定，各相關文件之間是否一致，包括日期、金額、數(shù)量等內(nèi)容方面相互勾稽。會計核算是否符合《企業(yè)會計準則》和其他財務會計法規(guī)的規(guī)定。

    2.監(jiān)盤法。審計人員現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位各種實物資產(chǎn)及現(xiàn)金、有價證券等的盤點，并進行適當?shù)某椴?。一般情況下，盤點應由被審計單位自己進行，審計人員只進行現(xiàn)場監(jiān)督，對于貴重的財產(chǎn)物資，審計人員認為有必要時，可以對監(jiān)盤結(jié)果進行抽查復盤，采用監(jiān)督盤點的方法是為了確定被審計單位的有形資產(chǎn)是否真實存在，并且與賬面記錄相符，查明有無短缺、毀損及貪污、盜竊等問題。監(jiān)盤可為其存在性提供可靠的審計證據(jù)，但不一定能夠為權(quán)利和義務或計價認定提供可靠的審計證據(jù)。因此，審計人員在監(jiān)盤之外，，應對資產(chǎn)的計價和所有權(quán)另行審計。審計目的是確認資產(chǎn)是否真實存在，是否賬實相符，有無短缺、毀損及貪污盜竊等問題的存在。

    3.觀察法。察看被審計單位的經(jīng)營場所、有形資產(chǎn)和相關人員正在從事的工作，以及對企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等進行實地觀察而取得審計證據(jù)的方法，進而獲取被審計單位的經(jīng)營環(huán)境、生產(chǎn)狀況、業(yè)務運行情況及內(nèi)部控制遵循情況的證據(jù)。審計目的是讓審計人員綜合了解企業(yè)基本情況，為形成獨立、客觀、公正的審計結(jié)論提供依據(jù)。例如：在某次對某供電所審計中，該所賬面上反映沒有庫存材料，經(jīng)觀察發(fā)現(xiàn)所里有專門的倉庫，倉庫里有不少材料，經(jīng)審計，發(fā)現(xiàn)該所存在私自對外施工，自行購置材料，工程收入不入賬等違紀問題。

    4.詢問法。詢問是審計人員以提問的方式向被審計單位內(nèi)部或外部的有關人員獲取書面或口頭答復，取得審計證據(jù)。詢問常在運用其他方法發(fā)現(xiàn)疑點或問題后加以運用。例如，審計人員發(fā)現(xiàn)書面資料未能提供充分可靠的信息，或書面資料存在不足之處時可以通過詢問來弄清事實真相，并取得真實可靠的審計證據(jù)。詢問必須做成書面記錄，并有答詢?nèi)撕炞稚w章。詢問本身不足以發(fā)現(xiàn)認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內(nèi)部控制運行的有效性，審計人員還應實施其他審計程序獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

    5.函證法。函證是審計人員為獲取影響財務報表或相關披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方有關信息和現(xiàn)狀的聲明，獲取審計證據(jù)的過程。函證時應注意，審計人員必須對整個函證過程加以控制，以保證函證的質(zhì)量。如函證未得到回復，審計人員應采用其他替代方法予以查證。

    6.計算法。計算是審計人員以人工方式或使用計算機輔助審計的技術，對被審計單位記錄或文件中的數(shù)據(jù)計算準確性的審計證據(jù)。例如：復算財務報表時要懂得財務報表的勾稽關系；復算預測、計劃等資料時，要熟悉預測、計劃的方法及有關指標的涵義等。審計目的是復核會計記錄的準確性。

    7.分析性復核法。分析性復核是指審計人員對被審計單位有關數(shù)據(jù)進行比較和分析，包括對重要的金額、比率或趨勢等進行比較和分析，并對異常項目和異常變動予以重點關注和調(diào)查。分析性復核可以運用于審計準備、審計實施以及審計完成的全過程中，透過比率或趨勢與預期數(shù)額反映出的相關信息，調(diào)查異常變動情況。

    （二）靈活運用取證的技巧是順利實現(xiàn)審計目標的途徑

　　1.第一個技巧：確立科學的查賬思路。

    首先，應確立科學的假設觀念，我們在審計工作前和審計過程中，應假設被審計單位的會計資料或其中有關被審查對象中存在問題，只不過尚不知道其具體表現(xiàn)形態(tài)以及存在的業(yè)務環(huán)節(jié)。通過這一假設，我們可能以審查的態(tài)度和眼光查閱被審計單位的每一份所需要檢查的會計資料，每一件與審計有關的事項，從多方面、多角度檢查與評價被審計單位會計資料和有關事項的真實性、正確性、合法性才能及時、準確地捕捉疑點。

    其次，重視對被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的檢查、測試和評價。

    我們不能在審計伊始便埋頭于具體會計資料的審計工作中去，應通過調(diào)查、詢問、觀察等方式來檢查和測試被審計單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)，以確定其是否健全、有效，然后針對發(fā)現(xiàn)的問題來判斷并確定審計工作重點、突出審計工作的目標。

    第三，正確處理好順查和逆查的關系。

    在審計查賬工作中若按會計憑證、會計賬簿、會計報表順序依次進行檢查為順查；若按其反方向為逆查。順查簡便且能把問題查徹底，但費時費力，它適用規(guī)模小、資料少、經(jīng)濟業(yè)務簡單以及內(nèi)部控制系統(tǒng)不健全、已發(fā)現(xiàn)在重大會計錯誤案件的被審計單位。逆查省時省力且能抓住問題的重點，但有遺漏重大問題的風險。在審計查賬過程中應將順查和逆查進行變換運用，相互結(jié)合、相互滲透，既抓住了問題的重點，又及時抓住了審計的目標。

    第四，正確處理好詳查和抽查的關系。

    對被審計單位一定范圍的會計資料及其所反映的經(jīng)濟業(yè)務進行全面、細致的檢查稱為詳查；有重點地抽取其一部分進行檢查的稱為抽查。詳查與抽查的優(yōu)缺點和適用范圍同順查與逆查的相同或相似的，在實際工作中也應相互結(jié)合、相互滲透。

    2.第二個技巧：在審閱會計資料時，搜索其中奇異的數(shù)字、時間、地點、往來單位、業(yè)務內(nèi)容以及科目應用關系，及時、準確的找到疑點，捕捉審計目標。

    （1）奇異的數(shù)字是指將某個數(shù)字與特定的經(jīng)濟業(yè)務內(nèi)容相聯(lián)系時的異常。①根據(jù)數(shù)字的大小，如單價3 000元，在“固定資產(chǎn)”賬中記錄是合理的，如果是“管理費用”賬中的記錄便是奇異的數(shù)字；②根據(jù)數(shù)字的變化趨勢或范圍，如某運營單位的1～11月份生產(chǎn)成本在4 000萬元－5 000萬元之間變化，而12月卻為9 000萬元，那么該9 000萬元就表現(xiàn)為奇異數(shù)字；③根據(jù)數(shù)值的正負，如大多數(shù)“應收賬款”賬戶在某一個時點均為正數(shù)，如為負數(shù)則表現(xiàn)為奇異的數(shù)字；④根據(jù)數(shù)字的精確程度，如某人的工資單上的工資為2 000元就應視為奇異數(shù)字。

    （2）奇異的時間是指反映在會計資料中的不正?；虿环蠈嶋H情況的有關時間。①任何一項經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生或記錄的時間都有其特定的時間，對于季節(jié)性發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務，會計資料反映發(fā)生的時間必須符合特定的季節(jié)。否則就表現(xiàn)為奇異的時間，例如在夏季發(fā)放的勞保用品、冬季的防寒用品；②一項經(jīng)濟業(yè)務的發(fā)生過程總有一個適當?shù)臅r間界限，如基建大修計劃一般必須在該年內(nèi)列支，如果超過了正常的時間界限，它就是個奇異的時間。

    （3）奇異地點是指反映在會計資料中的不符合正常情況的地點。①根據(jù)有關距離的遠近，如材料的采購業(yè)務，有的材料只能到外地采購，有的則不能舍近求遠，否則就表現(xiàn)為采購地點的異?，F(xiàn)象，例如在外省購入普通計算機耗材等；②根據(jù)物質(zhì)流向的合理與否，如果經(jīng)濟活動涉及的地點與經(jīng)濟業(yè)務無關，甚至相矛盾，也應視為異常現(xiàn)象，例如：某房屋建筑單位從某運輸單位購入油漆的業(yè)務。

    （4）奇異的往來單位是指經(jīng)濟活動中不應發(fā)生或一般不發(fā)生而實際去發(fā)生了業(yè)務的兩個或兩個以上的單位。①根據(jù)往來單位的各自業(yè)務范圍，如果被審計單位的會計資料中反映的經(jīng)濟活動超出了該單位和所涉及其他有關單位的精力范圍，則可視為奇異往來單位，如在某單位會計資料中發(fā)現(xiàn)一張購買辦公用品的發(fā)票，而其所蓋公章卻是“與狼共舞”專賣店發(fā)票，我們應該分析出該專賣店專門銷售服裝，然后，以此線索查明是經(jīng)辦人員開弄虛作假，貪污公款所為；②根據(jù)往來單位之間的有關關系，發(fā)生業(yè)務往來的雙方，需要獨立或相對獨立的兩個單位或部門，有的單位為了轉(zhuǎn)移資金來制造會計弊端，達到非法目的，例如：某單位與某家屬委員會簽定了某技術革新項目的勞務合同，然后，以此線索查明該單位以此方式套取現(xiàn)金，給予對方一定比例的管理費用后全部用于發(fā)放有關勞務費，將科研經(jīng)費轉(zhuǎn)化為消費資金，且發(fā)現(xiàn)經(jīng)辦人員在此弄虛作假，貪污部分公款；③根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生后是否構(gòu)成復雜的多角關系，如：應該只涉及兩個單位或部門的經(jīng)濟業(yè)務，卻涉及到多個單位，如：在某建筑單位多種經(jīng)營的會計業(yè)務中，購買地磚卻掛列某?？茖W科的往來賬上，以此線索查明該單位與學校實為拆借資金行為；④根據(jù)應收應付款項中的有關情況，分析被審計單位發(fā)生結(jié)算業(yè)務的客戶是否存在，有無虛設客戶的情況，有無掛賬時間較長且金額較大的情況，有無與本審計單位一般不發(fā)生往來卻與之發(fā)生了業(yè)務關系，以此判斷有無形成經(jīng)濟業(yè)務的奇異往來單位。

　?。?）奇異的業(yè)務內(nèi)容或科目對應關系，是指記錄或反映在特定賬戶中的不正常的經(jīng)濟業(yè)務或某項經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生后與所涉及的科目（賬戶）形成不正常的對應關系。①根據(jù)所在的會計科目所反映的具體經(jīng)濟業(yè)務內(nèi)容對照會計制度，分析其是否構(gòu)成奇異的科目對應，如：某建筑單位多次用自己生產(chǎn)的涂料粉刷辦公樓，將庫存涂料直接增加成本支出，卻未作收入處理；②將發(fā)生時間長、金額較大的經(jīng)濟業(yè)務的會計憑證調(diào)出，根據(jù)具體經(jīng)濟業(yè)務內(nèi)容分析其是否構(gòu)成奇異的科目對應，通過審閱能夠反映經(jīng)濟業(yè)務來龍去脈的賬簿記錄分析是否存在奇異的科目對應關系。

    3.第三個技巧：運用核對法，檢查有關內(nèi)容是否相符，在審計過程中，通過證證、賬證、賬實、賬表與表表之間的核對，可以發(fā)現(xiàn)其中某些內(nèi)容不符的問題。

    （1）證證核對是指會計憑證與原始憑證相核對，如：在某火車站，審計人員發(fā)現(xiàn)多處會計憑證與原始憑證不相符現(xiàn)象，經(jīng)查為出納采用抽取以前發(fā)生且經(jīng)過審核的原始憑證重復報銷，以達到貪污公款的目的。

    （2）賬證核對是會計賬簿與會計憑證的核對，查明賬證在金額、業(yè)務內(nèi)容、所用科目等方面是否相符，可能存在少記、多記、重記、漏記、錯記等現(xiàn)象。

    （3）賬實核對是賬與相應實物之間的核對。在實際工作中，由于主客觀原因，會造成賬實不符的問題，如有價證券與實存賬面金額不符、庫存現(xiàn)金與現(xiàn)金不符、有關存貨賬面結(jié)余數(shù)量、金額與實際盤存數(shù)量、金額不符等。

    （4）賬表核對是賬與相應的報表之間的核對。會計報表中的大部分數(shù)據(jù)來源于賬簿記錄，進行賬表核對，可以發(fā)現(xiàn)當符不符的問題。

    （5）表表核對是有關會計報表之間的核對。各會計報表之間存在著密切聯(lián)系，通過表表核對，可以發(fā)現(xiàn)其中不正常的對應關系，并以此為疑點進一步查證。

    4.第四個技巧：運用復核法，檢查會計資料中的有關內(nèi)容是否真實、正確。

    現(xiàn)實中，有的單位或個人為了達到非法目的，故意在有關計算中進行了假賬真算或真賬假算，或者由于工作疏忽造成成本計算不正確，結(jié)果不實。如：某單位的“材料成本差異”的核算中發(fā)現(xiàn)，年底計算其分攤時與實際發(fā)生相差很大，經(jīng)查，該單位為了完成目標利潤和保證個人效益資金取得，采取少分攤方式來增加當期利潤。

    5.第五個技巧：重視“賬”外信息。

    在實際工作中，問題發(fā)生后，有的會在相關的會計資料中直接反映出來，而有的卻只能間接反映出來。利用“賬”外信息捕捉疑點沒有固定的模式，如：在聽取單位領導、會計、保管、業(yè)務等有關人員的情況介紹時，可觀察有關當事人的各種反應，了解異常表現(xiàn)，在綜合的基礎上可判斷是否存在假賬；應創(chuàng)造良好的環(huán)境和氣氛，激勵有關知情人進行舉報或提供情況、線索；根據(jù)有關人員的生活方式、生活水平與正常收入對比尋找貪污、挪用、索賄受賄的疑點；根據(jù)內(nèi)部控制制度軟化、組織紀律的松散、職工工作態(tài)度消極等情況，有無假賬真算、真賬假算、虛增利潤；根據(jù)無意觀察的有關異?，F(xiàn)象或表現(xiàn)，進行聯(lián)想等。

    捕捉到疑點或線索后，接著就需要查證，如果捕捉疑點或線索需要技巧的話，那么對其進行查證就更需要操作技巧與策略。

    6.第六個技巧：科學推理，跟蹤追擊，查實問題。

    核算與監(jiān)督經(jīng)濟活動的會計管理是建立在客觀經(jīng)濟規(guī)律基礎上的，一項經(jīng)濟業(yè)務的發(fā)生，客觀上使兩個或兩個以上的賬戶形成特定的科學的對應關系，同時也使會計憑證、會計賬簿與會計報表等會計資料以及業(yè)務、統(tǒng)計等經(jīng)濟活動資料形成一個有機的信息系統(tǒng)。因此，內(nèi)部審計人員可以根據(jù)會計以及其他經(jīng)濟活動資料的內(nèi)在規(guī)律或經(jīng)濟活動的內(nèi)在變化的規(guī)律，運用邏輯推理，就可追蹤查證問題的具體形態(tài)以及形成或制造的過程。如：審計人員在審閱某單位多經(jīng)的會計資料時，發(fā)現(xiàn)其有出租救援車的租金收入，根據(jù)邏輯性關系，救援車屬主業(yè)的固定資金產(chǎn)，以此為線索跟蹤追擊，后查證該單位有截留收入、隱瞞利潤、偷漏稅款等舞弊行為。

    7.第七個技巧：調(diào)查詢問、盤點實物、鑒別測定。調(diào)查詢問作為一種審計查證的方法，包括觀察和詢問，觀察要求審計人員親臨現(xiàn)場，對會計資料反映的經(jīng)濟活動的全過程或某一環(huán)節(jié)，以及制作或傳遞過程進行察看，以收集證據(jù)；詢問要求審計人員以調(diào)查詢問的方式了解有關情況的真象。

    盤點實物是將有關實物進行盤點，核對有關賬實。如：某單位化整為零的方式購入一套計算機擠入生產(chǎn)成本，針對此項弊端，可對固定資產(chǎn)進行盤點。

    鑒別測定是將有關實物進行技術鑒別和測定，以證實問題是否存在。如：在審閱某單位的發(fā)放發(fā)工勞務費簽收單時，發(fā)現(xiàn)其簽收人員的筆跡極為相似，經(jīng)鑒別均為一個所寫，從而查證是經(jīng)辦人員弄虛作假，貪污公款所為；又如：為了證實某單位所列在建工程成本是否真實，特別邀請有關工程師運用專門技術對其實際工程造價進行測定，結(jié)果發(fā)現(xiàn)存在大量的虛計價現(xiàn)象，后查明是經(jīng)辦人員弄虛作假，收取巨額回扣，收受賄賂所為。

    二、新形勢下獲取審計證據(jù)的幾點建議

　?。ㄒ唬┮勒辗ǘǖ娜∽C程序；

　?。ǘ┛陀^全面、實事求是；

　?。ㄈ┱J真嚴謹、深入細致。

    總之，審計證據(jù)與審計目標之間或其他審計證據(jù)之間存在必然的內(nèi)在聯(lián)系，審計證據(jù)是支持審計目標、發(fā)表審計結(jié)論的基礎和佐證材料。審計證據(jù)的這種內(nèi)在聯(lián)系性越強，證明力就越強，證據(jù)的質(zhì)量就越好。與審計事項無關的資料和情況不能成為審計證據(jù)。審計證據(jù)與審計目標之間的關聯(lián)要特別關注以下兩個方面：一是驗證獲得審計證據(jù)與要實現(xiàn)審計目標是否關聯(lián)。二是證實各證據(jù)之間是否關聯(lián)，能否相互印證。如果證據(jù)之間相互矛盾，就應收集更多的相關證據(jù)加以判斷；對那些與審計目標無關的資料應予舍棄。在確定審計證據(jù)對審計目標是否有用時，審計人員還應當考慮以下三點：首先，特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據(jù)，而與其他認定無關。其次，針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計證據(jù)。再次，只與特定認定相關的審計證據(jù)并不能替代與其他認定相關的審計證據(jù)。為了達到審計目標，獲取審計證據(jù)必須目標明確、及時準備、客觀全面、科學細致、嚴格依法。審計人員應利用合法、合理的改進建議，切實履行審計評價、監(jiān)督、控制的職能。