【摘要】隨著經(jīng)濟的發(fā)展和人們認識的提高,環(huán)境逐漸成為人們關注的話題,在面對生產和生活所帶來的污染和破壞時,人們想方設法要改變這個大家賴以生存的世界。本文以遼寧省為實例,探討了遼寧省環(huán)境績效審計的現(xiàn)狀,并指出一些不足之處,提出了一些觀點和建議。

　　【關鍵詞】審計 環(huán)境 績效審計

　　一、 環(huán)境績效審計的概念及研究現(xiàn)狀

　　1、環(huán)境績效審計的概念

　　進入二十世紀后,人們對環(huán)境保護的重要性認識提高,開始對環(huán)境績效進行研究,而我國審計署從1998年才開始探索環(huán)境審計。由于對環(huán)境績效審計研究得較晚,因而目前的研究仍不完善,而各國對環(huán)境績效審計的定義也不同。

　　在國際上,最高審計機關國際組織《從環(huán)境視角進行審計活動的指南》中列示的環(huán)境績效審計的內容包括:對政府監(jiān)督環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況的審計、對政府環(huán)境項目的效益進行審計、對其他政府項目的環(huán)境影響進行審計、對環(huán)境管理系統(tǒng)的審計、對計劃的環(huán)境政策和環(huán)境項目進行評估等。認為環(huán)境績效審計是指審計組織依據(jù)一定的評價標準,對被審計單位在環(huán)境資源利用方面的經(jīng)濟性、效率性和效果性所進行的審計。

　　而在我國,不同學者對環(huán)境績效審計的定義也有所不同。本文采用陳希暉和邢祥娟對環(huán)境績效審計的定義,即環(huán)境績效審計是指審計機關通過檢查被審計單位的環(huán)境經(jīng)濟活動,依照一定的標準,評價資源開發(fā)利用、環(huán)境保護、生態(tài)循環(huán)狀況和發(fā)展?jié)摿Φ暮侠硇?、有效?并對其效率、效果表示意見的行為。

　　2、環(huán)境績效審計的國內外研究現(xiàn)狀

　　(1)國外研究現(xiàn)狀。二十世紀七十年代末,美國和加拿大的企業(yè)開始進行環(huán)境審計,八十年代擴展到了歐洲,之后亞太地區(qū)各國也開始重視環(huán)境審計。1993年前后,國際標準化組織成立了“環(huán)境管理技術委員會”,制定了IS014000標準,該標準的核心是建立全員職工參加的環(huán)境管理體系及其審計,并已于1995年通過了主要相關文件。1995年最高審計機關國際組織第十五屆大會——開羅會議對環(huán)境審計進行了研討,并制定了有關環(huán)境審計定義的框架。到目前為止,主要發(fā)達國家普遍完善了環(huán)境法規(guī),強化了環(huán)境審計制度。2001年6月間,最高審計機關亞洲組織環(huán)境審計研討會在北京舉行,研討會重點研討旨在為亞洲各國開展環(huán)境審計工作提供指導和草稿的《環(huán)境審計指南》,為今后亞洲各國更好的開展環(huán)境審計工作創(chuàng)造有利條件。2001年,最高審計機關國際組織所屬的環(huán)境審計工作小組向各成員國印發(fā)了《從環(huán)境視角進行審計活動的指南》,重點闡述了環(huán)境績效審計的五項內容:一是對政府執(zhí)行環(huán)境法規(guī)情況的審計;二是對政府環(huán)境項目的經(jīng)濟效益進行的審計;三是對政府其他項目的環(huán)境影響進行審計;四是對環(huán)境管理系統(tǒng)的審計;五是對計劃的環(huán)境政策和環(huán)境項目進行評估。

　　具體來說,環(huán)境績效審計的國外研究現(xiàn)狀一般有以下九個方面:即環(huán)境績效審計的概念和本質的研究;環(huán)境績效審計動因的研究;環(huán)境績效審計立法情況的研究;環(huán)境績效審計主體的研究;環(huán)境績效審計內容的研究;環(huán)境績效審計程序的研究;環(huán)境績效審計方法的研究;環(huán)境績效審計評價指標體系的研究;環(huán)境績效審計準則的研究。

　　(2)國內研究現(xiàn)狀。我國審計署從1998年開始探索環(huán)境審計。在同年的機構改革中,國務院批復了審計署的改革方案,將環(huán)境審計列為審計監(jiān)督的重要職能之一。2003年至2007年我國審計工作發(fā)展規(guī)劃中明確提出要成立財政審計、環(huán)境審計、經(jīng)濟責任審計協(xié)調領導小組,合理調配審計力量,統(tǒng)籌安排審計工作。近年來,審計署已在國內組織開展了部分城市環(huán)境保護專項資金審計、46個重點城市排污費審計、國有土地出讓金審計、水利資金審計、生態(tài)林建設資金審計等多項環(huán)境審計。我國的環(huán)境績效審計當前處于初級階段,目前開展的環(huán)境審計及績效審計中的若干項目,如天然林保護資金、退耕還林試點工程資金的審計,排污費的征收、污染治理費用審計;末端治理的環(huán)境工程如污水、垃圾處理工程績效審計,國際協(xié)議的環(huán)保項目的績效審計問題屬于環(huán)境績效審計范圍。

　　目前,我國的環(huán)境審計還處于探索階段,環(huán)境績效審計更是剛剛萌芽,但已有一些學者對此開展了理論研究,并取得了一些成果。具體來說,環(huán)境績效審計的國內研究現(xiàn)狀一般有以下五個方面:即對環(huán)境績效審計定義的研究;我國開展環(huán)境績效審計的必要性研究;環(huán)境績效審計的內容研究;環(huán)境績效審計的方法研究;環(huán)境績效審計的實證研究。

　　二、遼寧省環(huán)境績效審計的研究現(xiàn)狀

　　遼寧省于1998年開始探索環(huán)境績效審計,雖然探索還處在初級階段,但還是取得了一些成績。

　　1、在理論方面

　　環(huán)境會計的提出,為環(huán)境績效審計的研究和發(fā)展奠定了理論基礎。但是,由于環(huán)境會計的發(fā)展比較緩慢,同時也減慢了環(huán)境績效審計理論的發(fā)展。

　　有很多學者將環(huán)境經(jīng)濟學與會計學相結合進行研究,為環(huán)境績效審計的發(fā)展奠定了理論基礎。如魏桂霞提出了加快建立環(huán)境會計、促進可持續(xù)發(fā)展的理論。她提出,所謂環(huán)境會計根據(jù)傳統(tǒng)會計學的理論和方法,以貨幣為主要計量尺度,以有關環(huán)保法律、法規(guī)為依據(jù),研究經(jīng)濟、社會發(fā)展與環(huán)境之間的關系,確認、計量、記錄環(huán)境資產與負債,以及環(huán)境污染、防治、開發(fā)和利用的成本與費用,分析環(huán)境績效與環(huán)境活動對企業(yè)財務成果影響的一門新興會計分支。在我國建立環(huán)境會計,有利于節(jié)約資源,發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟,保護生態(tài)環(huán)境,加快建設資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會;有利于促進經(jīng)濟發(fā)展與資源、環(huán)境相協(xié)調,實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的基本戰(zhàn)略目標。因此,在我國建立環(huán)境會計是必要的。

　　(1)建立環(huán)境會計是實現(xiàn)我國可持續(xù)發(fā)展基本戰(zhàn)略目標的要求。在舊的發(fā)展模式下,人們只注重經(jīng)濟的發(fā)展,卻以前所未有的速度破壞著人們賴以生存的環(huán)境。從全球來看,經(jīng)濟已經(jīng)入不敷出,正在像未來借債,所以,人們迫切希望走一條可持續(xù)發(fā)展的道路,這就要求人們建立環(huán)境會計,發(fā)展一條以循環(huán)經(jīng)濟為主要特征的新的社會經(jīng)濟發(fā)展模式。

　　(2)建立環(huán)境會計是我國嚴峻的資源環(huán)境現(xiàn)狀的要求。雖然我國的經(jīng)濟在快速的增長,但是與此同時,我們也付出了慘痛的代價。“十一五”規(guī)劃明確指出,“我國土地、淡水、能源、礦產資源和環(huán)境狀況對經(jīng)濟發(fā)展已構成嚴重制約。”針對這種局面,為了合理利用資源,防止污染,環(huán)境會計學便應運而生。

　　(3)建立環(huán)境會計是我國企業(yè)自身發(fā)展的要求。由于“十一五”規(guī)劃提出必須加快轉變經(jīng)濟增長方式,這就要求企業(yè)實行一種節(jié)約資源,減少環(huán)境污染的新的增長方式,這也同時要求需要一種新的理論為基礎,而環(huán)境會計理論正是符合這種要求的新的理論。

　　環(huán)境會計理論的提出,顯示了人們對保護生態(tài)環(huán)境在經(jīng)濟發(fā)展中的重要性有了一定高度的認識,逐漸認識到有效的治理在經(jīng)濟發(fā)展過程中產生環(huán)境污染的重要性。因此,人們迫切需要一種可以對生態(tài)環(huán)境的保護和對污染的治理進行監(jiān)督、評價和鑒證的一種理論,而環(huán)境績效審計正是基于這種原因而產生的。它是環(huán)境審計和績效審計相結合的產物,用于對環(huán)境的保護和對污染治理的力度的審查和監(jiān)督。

　　2、在政策方面

　　審計局也制定了許多方針政策,以便更好的從資源環(huán)境的利用和治理方面進行審計,近一步強化環(huán)境審計。在進入2009年后,大連市審計局就制定了圍繞五個方面強化環(huán)境審計的政策。政策指出,為了實現(xiàn)建設資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會的目標,對近年來開展的環(huán)境審計項目進行了認真的梳理,在總結經(jīng)驗的基礎上,結合近期該市經(jīng)濟發(fā)展的實際情況,提出要圍繞五個方面進一步強化環(huán)境審計工作。

　　(1)加大對新建項目環(huán)境測評工作的檢查力度。要對新增的重點工程建設項目進行跟蹤審計,及早發(fā)現(xiàn)在項目立項、工程建設等環(huán)節(jié)中存在的環(huán)保隱患,促進相關部門采取有效措施予以解決,防范以犧牲環(huán)境為代價換取經(jīng)濟發(fā)展的高速度,促進國家環(huán)保政策的有效落實。

　　(2)強化對農村環(huán)境保護的審計。把促進縣、鄉(xiāng)(鎮(zhèn))規(guī)劃的工業(yè)園區(qū)的環(huán)境保護工作作為審計重點,把向農村轉移的生產型企業(yè)納入審計監(jiān)督范圍,客觀評價園區(qū)(企業(yè))對農村生態(tài)、農村環(huán)境的影響;重點關注農村產業(yè)布局規(guī)劃、環(huán)境綜合整治、土壤污染防治、農村面源污染等工作。

　　(3)重點監(jiān)測鋼鐵、化工等高污染企業(yè)搬遷改造項目。在監(jiān)督檢查高耗能、高污染企業(yè)搬遷改造的同時,重點關注是否安排了與生產規(guī)模相配套的環(huán)保治理資金,配套的環(huán)保設施與項目主體工程是否同時設計、同時施工、同時投入使用。

　　(4)繼續(xù)加大對污水處理廠、垃圾處理場等環(huán)保設施的審計力度。在對污水處理廠、垃圾填埋場等環(huán)保設施的建設使用情況審計中,關注環(huán)保設施建設與城鎮(zhèn)經(jīng)濟發(fā)展的配比性和環(huán)保設施布局的合理性。揭露環(huán)保設施建設使用中存在的問題,提高污染物處理能力和循環(huán)利用率,促進經(jīng)濟社會和環(huán)境保護協(xié)調發(fā)展。

　　(5)加大對環(huán)保主管部門的審計力度。強化對環(huán)保資金分配和環(huán)保主管部門內部管理機制的監(jiān)督,把績效審計的理念貫穿始終,促進環(huán)境主管部門提高行政效能,推動環(huán)境保護工作深入開展。

　　這五個方面的確定,加大了對生產中環(huán)境問題的監(jiān)督和檢查的力度,更全面的規(guī)定了審計的內容,使環(huán)境績效審計工作更有效、全面的開展。

　　3、在實踐方面

　　遼寧省省政府根據(jù)國家的法律法規(guī)和各個通知,成立了各種環(huán)境審計的試點和部門,使環(huán)境績效審計工作更有效的開展起來。

　　2001年9月,國家環(huán)保局印發(fā)了《關于開展清潔生產審計機構試點工作的通知》,在全國范圍內啟動了清潔生產審計機構的試點工作。遼寧省貫徹了國家環(huán)保局的這個通知,分別在大連市環(huán)境科學設計研究院、遼寧省清潔生產中心、遼寧省環(huán)境保護科學研究院、撫順市環(huán)境保護科學研究院、沈陽環(huán)境科學研究所和本溪市清潔生產中心進行試點工作,其審計的內容包括:水運設備制造業(yè),自然環(huán)境、園林管理業(yè);電力、煤氣生產和供應業(yè),醫(yī)藥制造業(yè);石油和天然氣開采業(yè),石油加工及煉焦業(yè);金屬冶煉及制造業(yè),普通機械制造業(yè);煤炭采選業(yè),土木工程建筑業(yè),裝修、裝飾業(yè);黑色金屬冶煉及壓延加工業(yè),非金屬礦物制品業(yè)等。這次的試點工作基本涵蓋了在生產過程中可能會產生污染的各個行業(yè),在《行業(yè)清潔生產審計指南編寫大綱》的指導下,積極的對這些試點展開審計工作,提高了清潔生產的效率。

　　遼寧省政府批準成立了遼寧省環(huán)境工程評估中心,是隸屬省環(huán)保局領導的事業(yè)單位。本中心主要承擔省、市政府批準限額管理建設項目的評估、咨詢,接受省、市環(huán)保局委托的對大、中型建設項目環(huán)境影響報告書、竣工驗收、回顧性評價進行技術評審,引進外資的環(huán)境工程項目及利用省污染源治理專項資金立項評估,搜集、交流環(huán)境工程方面信息。聘請有突出特長的技術專家組成顧問團,確保委托任務高質量完成。它還將環(huán)保指標完成情況與部門的績效審計掛鉤,并把污染物排放總量分解到各區(qū)縣政府并落實到各重點排污單位,將總量削減指標完成情況納入審計部門的績效審計,并作為區(qū)縣(市)領導班子環(huán)保政績考核核心指標,成為領導干部獎懲、升遷的主要依據(jù)。

　　三、遼寧省環(huán)境績效審計的不足及建議

　　1、遼寧省環(huán)境績效審計的不足

　　(1)對于審計人員來說,傳統(tǒng)的財政財務收支審計觀念仍占主導地位,對重大違法違紀問題投入工作量比重過大的格局在短期內難以改變,易受外部審計環(huán)境的影響,現(xiàn)行審計體制的挑戰(zhàn)等都影響了績效審計的開展,而環(huán)境績效審計是在績效審計的基礎上開展的。因此,在績效審計沒有真正發(fā)展的基礎上開展的環(huán)境審計不是真正意義上的環(huán)境績效審計,這樣,就影響了環(huán)境績效審計的發(fā)展。

　　(2)由于遼寧省環(huán)境績效審計還處于探索階段,因此,還沒有一個系統(tǒng)先進的審計方法?，F(xiàn)在的審計方法還沒有突破財務審計的思維框架,缺乏靈活性和多樣性,原有的財務收支審計思維和相應的技術、方法已不能適應全新的環(huán)境績效審計需求。在對一些環(huán)境專項審計資金中,雖然資金性質涉及生態(tài)環(huán)境保護內容,但審計方式還是從資金到資金財務收支審計模式,主要關注資金使用效益,較少關注業(yè)務管理問題和政策執(zhí)行情況,對環(huán)境法規(guī)體系、環(huán)保政策的建立和執(zhí)行情況的審計仍缺乏應有的關注。

　　(3)開展環(huán)境績效審計的理論準備不足。環(huán)境績效審計理論研究和實務尚處于萌芽階段。對于一些基本的問題,如環(huán)境績效審計的主體、范圍、標準、方法等都沒有形成統(tǒng)一的認識,環(huán)境績效審計還沒有一個操作性比較強的審計指南。而作為一項實踐性很強的工作,沒有一定的理論知識儲備,開展這項工作的困難就很大。

　　2、加快遼寧省環(huán)境績效審計發(fā)展的建議

　　(1)深刻認識績效審計的重要性及在環(huán)境績效審計中的核心地位。一是隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展,要求開展績效審計。隨著經(jīng)濟改革的深入,我國市場經(jīng)濟體系得已逐步健全和發(fā)展,公共財政框架也已逐步建立,人們對加強公共資金使用情況監(jiān)督的要求增多,對提高資金、效率的要求也越來越嚴格;對了解質詢政府為什么花錢、怎樣花錢、花錢的效率怎樣的愿望越來越強烈。因此,開展績效審計是必然的要求。二是突出環(huán)境績效審計工作是審計機關落實科學發(fā)展觀的重要工作。黨的十七大報告突出強調要建設生態(tài)文明,強調要高度重視資源和生態(tài)環(huán)境問題,處理好經(jīng)濟建設、人口增長與資源利用、生態(tài)環(huán)境保護的關系,建設資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會,增強可持續(xù)發(fā)展能力,并將其作為貫徹落實科學發(fā)展觀、全面建設小康社會的必然要求和重要任務。這些都要求審計機關在審計工作中更加關注資源利用和環(huán)境保護的效率效果,關注環(huán)境與資源保護政策的落實情況和目標實現(xiàn)情況,關注環(huán)境與資源安全,及時分析存在的問題,提出建議,加大環(huán)境績效審計力度。

　　(2)要以傳統(tǒng)的財務為基礎,探索適合環(huán)境績效審計的特定的方式方法。要改變以往財務審計單純查賬的方法,要針對生態(tài)、環(huán)保資金投入“點多、面廣”和政策性強等特點進行審計,注重以下環(huán)節(jié):立項環(huán)節(jié)著重檢查立項依據(jù)的充分性、合理性;資金分配環(huán)節(jié)注重檢查資金撥付的及時性、足額性;使用環(huán)節(jié)著重檢查資金使用的合法合規(guī)性;資金管理環(huán)節(jié)著重檢查財政和主管部門與項目相關的管理制度、措施的健全性及其資金管理和財務監(jiān)督檢查的有效性;驗收環(huán)節(jié)著重檢查項目完成進度、項目質量是否達到了預期目標,建成后是否得到充分利用,后續(xù)管護措施是否健全有效。

　　3、要加強理論研究,注重人才培訓

　　(1)應跟蹤國內外環(huán)境績效審計理論與實踐的發(fā)展方向,及時掌握國內外的先進經(jīng)驗和審計方法,及時總結環(huán)境績效審計的經(jīng)驗,逐步建立起環(huán)境績效審計的理論框架、作業(yè)規(guī)則與報告標準,使環(huán)境績效審計工作逐步規(guī)范化、制度化,為環(huán)境績效審計打好理論基礎。

　　(2)必須加強現(xiàn)有審計人員培訓力度,引進熟悉環(huán)保知識、環(huán)保技術的專門人才,充實審計隊伍,為搞好環(huán)境績效審計工作打下人才基礎。

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