一、我國政府外債項目績效審計存在的問題

　　(一)傳統(tǒng)政府外債項目公證審計觀念影響了績效審計的開展

　　上世紀八十年代初期我國開始使用政府外債以來，各級審計機關即把對政府外債項目進行年度的公證審計作為重點工作。隨著近幾年各級審計機關積極開展績效審計總體要求的提出，這種傳統(tǒng)政府外債項目公證審計觀念對績效審計開展的影響也逐步顯現(xiàn)出來，表現(xiàn)為在各級審計機關中不同程度地存在重政府外債項目公證審計、輕績效審計的現(xiàn)象。一些審計機關和人員認為，政府外債項目審計是審計機關依法獨立檢查政府外債項目的會計憑證、會計賬簿、會計報表以及其他與項目財政、財務收支有關的資料和資產(chǎn)，監(jiān)督項目財務收支真實、合法和效益的行為，因此，除公證審計項目財務收支之外，如項目目標實現(xiàn)、貸款資金償還、項目效益發(fā)揮、項目質(zhì)量等不是審計對象。在這一思想的指導下，審計人員在審計實務中側(cè)重于對政府外債項目賬務收支發(fā)表意見，認為賬務收支以外的不是審計管轄范圍。這一思想也是審計人員規(guī)避風險、擺脫責任和減輕工作量的托詞，從而在一定程度上阻礙了政府外債項目績效審計的開展。

　　(二)績效審計的法規(guī)體系不健全

　　績效審計有沒有法律依據(jù)是開展績效審計的首要條件。而我國目前有關績效審計的法規(guī)不健全，缺乏績效審計準則和規(guī)范，缺乏有效的監(jiān)督機制。盡管我國2006年新修訂的《審計法》第一條中增加了“提高財政資金使用效益”條款，意味著績效審計已放到非常重要的位置，但如何實施績效審計以及績效審計的具體對象和范圍等并無明確規(guī)定，到目前為止，還沒有一個專門的準則來規(guī)范績效審計。從世界范圍看，美、英、德等國家都制定了專門的績效審計制度。但我國政府績效審計法制建設不健全，審計人員在審計實務中沒有統(tǒng)一的審計操作規(guī)范，審計人員的責任不能明確認定，在一定程度上影響了績效審計的質(zhì)量和審計結(jié)果的可信度。同時，對于政府外債項目績效審計沒有明確規(guī)范和要求，審計署僅授權各級審計機關對政府外債項目實施期間的財務收支進行公證審計，而項目實施其后的審計監(jiān)督并未進行授權，各地審計機關并無權對已竣工的政府外債項目自行安排績效審計。

　　(三)政府外債項目績效審計滯后

　　近幾年，我國所實施的政府外債項目績效審計多為事后審計，鮮有事前、事中的跟蹤審計。事后審計存在著諸多弊端，往往項目實施結(jié)束后才進行審計，多數(shù)項目都已經(jīng)竣工了幾年，有的甚至竣工已達十年之久，時間久遠，項目相關資料數(shù)據(jù)查找困難。同時，由于大部分實施政府外債項目的機構均為臨時機構，項目竣工后，項目辦公室隨即解散，人員、資料流失嚴重，并不利于對這些項目進行事后的績效審計。同時，事后審計在審計事項發(fā)生后若干年才進行審計，不能有效預防違規(guī)違紀現(xiàn)象的發(fā)生，而且一旦審計出了問題，也已成既定事實，無法挽回造成的損失，也只能“亡羊補牢”以減少所造成的損失。這樣的審計方式同我們積極合理有效利用外資的總體要求不相適應，嚴重阻礙了政府外債項目績效審計作用的發(fā)揮。

　　(四)缺乏公認的政府外債項目績效評價標準體系

　　政府外債項目績效的指標體系是審計人員衡量、評價政府外債項目績效的標準和尺度，是提出審計意見、做出審計結(jié)論的依據(jù)，但政府外債項目績效審計卻沒有形成公認的評價標準體系。政府外債項目績效審計的對象千差萬別，涉及行業(yè)眾多，衡量審計對象經(jīng)濟性、效率性和效果性的標準難以統(tǒng)一，甚至是對同一項目實行不同的衡量標準，得出的結(jié)論也會不盡相同。盡管每次績效審計前，相關審計部門就衡量績效的標準與項目主管部門和項目實施單位進行了溝通，但尋求一種公認的、不存在異議的評價標準還很難做到。同時，政府外債項目績效審計涉及經(jīng)濟效益、社會效益、環(huán)境效益等多方面，這就更需要合理的績效評價體系來對項目績效做出科學評定。因此，目前政府外債項目績效審計沒有形成公認的評價標準體系，審計人員很難客觀、公正的提出評價意見，就可能導致績效審計風險。

　　(五)政府外債項目績效審計缺乏與內(nèi)資同類項目的績效比較

　　近幾年，審計機關政府外債項目績效審計的對象僅局限于政府外債項目，同時績效評價也往往僅限于項目本身，缺少與內(nèi)資同類項目的比較，忽視項目內(nèi)外因素的綜合分析，只是從在政府外債項目行業(yè)內(nèi)剖析績效成敗原因，使政府外債項目績效審計工作結(jié)果與同類內(nèi)資項目的可比性不高。一旦審計機關對個別政府外債項目的績效評價不佳，往往部分政府外債項目單位對沒有和同類內(nèi)資項目比較而頗有微詞，這在一定程度上也影響了政府外債項目績效審計評價結(jié)果的公正性，其認可程度也不高。

　　(六)政府外債項目績效審計方式、方法落后

　　目前，政府外債項目績效審計工作還不是促進政府外債“積極合理有效”使用的常規(guī)措施，項目績效審計也只是審計部門根據(jù)需要臨時安排的工作，并非各級審計部門的常規(guī)工作。政府外債項目績效審計還只是短期的審計行為，采取諸如局部行業(yè)審計、部分項目專項調(diào)查等方式，缺乏對政府外債項目績效的持續(xù)性測定評價，這就導致了運動式的管理模式，致使審計結(jié)果公信力不強、約束力不大。同時，現(xiàn)行政府外債項目績效審計方式和方法落后，缺乏靈活性、多樣性?？冃гu價審計大部分仍然停留在較低的審計層次上，即只重定量審計，對定性審計重視不足。特別是政府外債項目多涉及農(nóng)業(yè)、教育、衛(wèi)生、環(huán)保等社會效益類項目，審計內(nèi)容的寬泛，單純的定量審計不能滿足現(xiàn)有政府外債項目績效審計目標的要求。另外，政府外債項目投資來源多元化、復雜化，現(xiàn)有的審計方式、方法已經(jīng)無法對其進行準確權衡。

　　二、完善我國政府外債項目績效審計的對策

　　(一)轉(zhuǎn)變政府外債項目績效審計觀念

　　各級審計機關要加強對政府外債項目效益審計重要性的認識，加大政府外債項目效益審計的宣傳，為效益審計的開展掃清思想觀念障礙。要打破傳統(tǒng)觀念的束縛，提高人們對政府外債項目績效審計的重視程度，充分認識政府外債項目績效審計是我國利用外資發(fā)展的需要，是各級審計機關政府外債項目審計部門的使命所在，是外資審計發(fā)展的必然趨勢。各級審計機關特別是政府外債項目審計部門要發(fā)揮主觀能動性，既要增強審計人員開展效益審計的自覺性和責任感，也要向被審計單位和相關政府部門做好宣傳，使他們認識到政府外債項目效益審計是進一步做好項目的助推器，爭取他們對效益審計的理解和重視。同時，要堅持政府外債項目公證審計與績效審計的有機結(jié)合。公證審計所提供的真實合法的數(shù)據(jù)資料是進行績效審計的前提和基礎，特別是在現(xiàn)代會計信息資料失真嚴重的狀況下，必須強調(diào)項目財務收支審計與績效審計有機結(jié)合，在真實合法的數(shù)據(jù)資料的基礎上，評價政府外債的管理和利用情況，促進政府外債項目績效審計的有效開展。

　　(二)健全政府外債項目績效審計法規(guī)體系

　　依法審計是我國政府審計的基本原則，完善政府外債項目績效審計的法規(guī)體系和制度建設，是開展績效審計的關鍵環(huán)節(jié)。首先，要在《審計法》中明確績效審計的法律地位，使績效審計工作有必要的法律保障，并適時制定政府績效審計的實施條例，規(guī)定績效審計的對象、內(nèi)容、特點等基本概念，增強審計機關績效審計監(jiān)督權的效率和效果。其次，在充分借鑒西方國家已經(jīng)頒布的績效審計準則和著重考慮我國實際情況的基礎上，結(jié)合財務收支審計和其他專項審計準則，制定比較系統(tǒng)的、操作性強的績效審計準則體系，包括績效審計的一般準則、現(xiàn)場作業(yè)準則、報告準則等，對績效審計的程序作出具體的規(guī)定。第三，借鑒世界審計組織績效審計指南、亞洲審計組織績效審計指南以及世界上發(fā)達國家績效審計的經(jīng)驗，結(jié)合我國政府外債項目的實際，盡快制定出政府外債項目績效審計指南，對政府外債項目績效審計的對象、審計目的、審計程序、審計方法、審計報告基本形式和人員要求等做出具體規(guī)定，規(guī)范政府外債項目績效審計行為，明確績效審計報告的法律效力，規(guī)定績效審計機關和審計人員等的責任。

　　(三)促進事前、事中跟蹤績效審計的發(fā)展

　　針對政府外債項目事后績效審計存在的諸多弊端，審計機關應促進在事前、事中對政府外債項目進行跟蹤績效審計。一方面，在事前、事中開展績效審計可以防止因時間久遠，人員、資料流失嚴重等不利因素對審計的影響；另外，改變以往事后審計重懲罰、輕預防的審計思路，在事前、事中開展績效審計可以盡早發(fā)現(xiàn)政府外債項目績效方面存在的問題和傾向，充分發(fā)揮審計對政府外債項目的免疫功能。在政府外債項目立項決策階段，運用事前審計，來評價項目立項決策的科學合理性，對項目立項決策的執(zhí)行效果進行預見，將決策中不合時宜的方面加以改進和完善，將因項目立項決策失誤造成的損失減至最低。在政府外債項目施行階段，通過運用事中審計，將績效審計和政府外債公證審計適當結(jié)合，及時發(fā)現(xiàn)存在的問題，使項目的運行按計劃發(fā)展，從而保證項目最終結(jié)果的實現(xiàn)。

　　(四)制訂科學的政府外債項目績效評價標準體系

　　政府外債項目績效評價標準體系具有多層次性、多樣性和系統(tǒng)性的特點，不同項目的績效評價指標體系差別很大。審計機關應在積極探索的基礎上，結(jié)合國內(nèi)外經(jīng)驗，與有關行業(yè)主管部門和專家共同研究制定。針對政府外債項目分屬的不同行業(yè)類別和項目資金的不同用途，運用共性與特殊性結(jié)合、定性與定量結(jié)合、經(jīng)濟效益與社會效益結(jié)合、長期與短期結(jié)合、建設與可持續(xù)性結(jié)合、國際經(jīng)驗與中國國情結(jié)合等原則，制定和完善科學的績效審計評價標準體系，促進政府外債項目績效審計科學、合理、規(guī)范、公認。根據(jù)政府外債項目特點，績效評價標準體系應具體關注項目立項情況、項目建設目標完成情況、項目運營管理情況、項目還貸情況和資金使用效果等幾個方面，突出合規(guī)、效率、效果、效益、可持續(xù)性等方面的指標設計，同時要科學選擇行業(yè)標準、計劃標準、歷史標準等評價標準。制定出的政府外債項目績效評價標準體系在實際運用過程中，可以采取先易后難，逐漸豐富、逐步完善的辦法，最終形成一套科學、系統(tǒng)、全面的績效評價標準體系。

　　(五)推動政府外債項目與內(nèi)資同類項目的績效比較

　　首先，要改變審計機關政府外債項目績效審計過程中項目選擇的局限性，選擇項目應不僅僅限于政府外債項目本身，還應選擇國內(nèi)其他資金來源的同類項目，對績效審計的結(jié)果進行必要的對比，對項目績效的內(nèi)外因素進行綜合分析，從政府外債項目行業(yè)內(nèi)外剖析績效成敗原因，增加政府外債項目績效審計結(jié)果與同類內(nèi)資項目的可比性和公正性。其次，審計機關在評價政府外債項目績效時，要注重綜合利用國內(nèi)其他項目行業(yè)標準進行對比，以全面客觀反映政府外債項目的績效結(jié)果，增加政府外債項目評價結(jié)果的公認性。

　　(六)改進政府外債項目績效審計方式、方法

　　政府外債項目績效審計過程中，審計人員要在常規(guī)的項目財務收支和執(zhí)行情況公證審計的基礎上，借鑒國內(nèi)外經(jīng)驗，加強績效審計的理論研究。探索符合政府外債項目績效審計特點的審計方式，除了運用常規(guī)的審閱、觀察、計算、查詢與函詢、分析性復核等審計方法和使用統(tǒng)計抽樣、統(tǒng)計分析、計算機輔助審計、綜合分析判斷等現(xiàn)代審計技術方法，還要積極探索使用目前理論界提出的成本效益分析法、最低成本法、綜合指數(shù)法、因素分析法、比較法、公眾評價法等績效評價方法。在項目績效審計中把財務收支合規(guī)性審計與績效審計結(jié)合起來，以資金走向為主線，以查賬為主要手段，以資金用途為目的，重點揭示項目支出成本與產(chǎn)出、成果之間的對比關系和內(nèi)在聯(lián)系，科學、合理評價項目的社會效益、環(huán)境效益和經(jīng)濟效益，滿足政府外債項目績效審計工作的實際需要。