【摘要】本文分析了公司治理和內部審計的涵義，并就內部審計和公司治理的關系以及公司治理中的內部審計進行了論述，在促進內部審計與公司治理的良性互動基礎上提出了完善與發(fā)展我國內部審計的戰(zhàn)略對策。

　　【關鍵詞】公司治理；內部審計

　　公司治理于國內企業(yè)已不是什么新鮮的詞了，尤其是上市公司，公司治理已成為其信息披露的重要內容之一，也是監(jiān)管部門對其進行監(jiān)管的主要內容之一。近年來，國內、國際上出現的一些“財務丑聞”引發(fā)了人們對公司治理的大討論、大反思，公司治理更成為人們關注的熱點。作為一個內部審計工作者，筆者也時常在考慮：究竟什么是公司治理，公司治理與內部審計有什么關系等。就此機會將平時筆者的一些粗淺思考與各位同仁分享。

　　一、公司治理與內部審計的涵義

　　公司治理的涵義還沒有我國自己的研究成果，學術界也還沒有給出確定的概念。我們所知的公司治理是一個外來的概念，但是沒有一個統(tǒng)一的解釋。許多學者將公司治理視為一個知識體系，是一個內涵廣泛的概念，它包含四個方面：①公司治理的本質是一種關系合同；②公司治理的功能是配置責、權、利，特別是對剩余控制權和剩余索取權的配置；③公司治理的起因是產權分離，是一種協(xié)調投資者和經營者關系的機制；④公司治理的形式多種多樣。市場經濟體制下公司治理應該是一個系統(tǒng)，這個系統(tǒng)的主體是以股東為中心的利害相關者，公司治理的模式因經濟制度、歷史傳統(tǒng)、市場因素、法律觀念等的不同而不同。因而當談到公司治理時，我們通常會從公司的董事會和高級管理層談起。這樣做是有原因的。公司董事會和高級管理層負責制訂公司的方針策略，并指導它的實施。很明顯，董事會和高級管理層掌管公司大局。他們必須對公司治理進行評估，確保公司有一套有效的會計制度、內部控制制度和審計制度；并由法律和公司章程來規(guī)定有關公司組織結構間權力分配和制衡的制度體系的安排，包括公司經理層、董事會、股東和其他利害相關者之間的一整套關系以保證公司正常有效地運行。同時公司高級管理層必須對薩班斯—奧克斯利（Sarbanes-Oxley）法案中的新規(guī)定做出回應；同時還要考慮如何根據他們所面臨的商業(yè)風險來調整管理模式，包括隨著對技術和國家安全依賴性的逐漸增加而增大的運作風險。有了完善了公司治理結構，就相當于企業(yè)有了較強的免疫系統(tǒng)，能為企業(yè)的健康發(fā)展提供保證。

　　國際內部審計師協(xié)會（IIA）于2001年對內部審計的最新定義為：“內部審計是一種獨立、客觀的保證工作和咨詢活動，其目的是為機構增加價值并提高機構的運作效率。采取系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法對風險管理、控制及治理程序進行評價，提高它們的效率，從而幫助組織實現目標。” 內部審計在對公司治理進行審計而發(fā)揮的職能作用主要包括：(1)監(jiān)督作用，揭示與查處存在的問題，促使企業(yè)內部各單位、各部門依法經營，加強管理，堵塞漏洞，提高效益，為企業(yè)實現經營目標服務；(2)參謀作用，對存在的潛力和問題，通過審計調查，依據有關政策、法規(guī)和經驗，向單位領導和有關方面提出相應的審計建議；(3)咨詢作用，內部審計可以利用其對企業(yè)情況熟悉、了解政策法規(guī)、接觸社會各方面和具有綜合知識等特點為被審單位的相關內容提供咨詢服務；(4)評價作用，表明相關方面的成就、績效、制度建設，檢查任務完成情況，反映存在的問題，提出措施，為各方面提供參考和依據；(5)維護作用，對存在的缺陷和漏洞，產生的偏差和失誤，發(fā)現的損害公司利益的行為，可以及時地予以糾正、制止和查處，以維護公司的合法權益。

　　從涵義上看，內部審計與公司治理這二者的最終目的是一致的，都是為了提高組織的效率，確保組織目標的實現。

　　二、公司治理與內部審計的關系

　　關于公司治理與內部審計的關系，王光遠、宋常等多數國內學者展開了研究且普遍認為，內部審計是現代公司治理的一部分，并且內部審計、內部控制與公司治理之間存在互動關系。正如內部審計是內部控制的一部分又反過來評價內部控制的有效性，內部審計既是公司治理的一部分，同時又參與到治理有效性的審計之中。由此，基于公司治理而產生了諸如治理審計、戰(zhàn)略審計、風險管理審計等新型的內部審計業(yè)務。IIA因此強調：“在許多方面，內部審計是兩種主要的治理活動—監(jiān)督風險和確?？刂朴行У囊痪€行動者(frontline-player)，是公司治理中審計委員會的‘耳目 ’…內部審計在公司治理中的作用包括監(jiān)督、評價和分析組織的風險與各項控制；復核并證實信息可靠并符合相關政策、程序與法律。協(xié)助管理者向董事會、審計委員會、以及執(zhí)行管理機構提供風險防范以及治理有效的保證。以及，對于有助于組織改善的任何方面提供建議以完善過程、政策與程序。”

　　公司治理結構是所有權和經營權分離的必然產物。而內部審計起源于受托責任關系，“受托責任關系是資源占有人實現對資源的有效管理與使用的必要手段和保證機制，而審計是受托責任關系能夠順利實現的必要手段和保證機制”，即審計是作為獨立的第三者依法對受托責任履行情況所進行的監(jiān)督和證明。因此從起因看，二者有相似之處，都是由于兩權分離而需要權力之間的相互制衡。公司治理是一整套的制度框架，而審計監(jiān)督則是為捍衛(wèi)這套制度所不可缺少的一種機制和手段，審計履行決策監(jiān)督職能成為公司治理成功的重要保障。實踐證明，在成功的公司治理過程中審計功不可沒，失敗的公司治理必定伴隨著審計的失效。如2001年美國安然公司破產倒閉事件的發(fā)生揭開了“董事長、執(zhí)行長及財務長為了營業(yè)收入的快速成長，為了支撐公司的高股價，滿足證券分析師的預期，通過資產負債表外的關系人交易，虛增贏余，漏列負債；對于會計師所要的重要資訊，則刻意隱瞞”等系列造假內幕。對于這些情況，內部審計均未加以關注，從而暴露了其審計委員會形同虛設，內部審計未發(fā)揮作用，公司治理機制未發(fā)揮監(jiān)督功能。隨著世界各地會計造假丑聞越來越多的暴露，內部審計在公司治理中的地位越來越受到重視。為杜絕假賬，美國紐約證券交易所出臺了建立公司內部審計制度的措施。2002年7月25日美國參眾兩院通過了《薩班斯—奧克斯利法案》，7月30日美國總統(tǒng)布什簽署了該法案，它從根本上對會計行業(yè)的監(jiān)管和公司治理方面推出了重大的改革。同年的8月1日，一套新的上市公司治理標準也由美國紐約證券交易所頒布出臺，新標準強調了要通過建立內部審計制度來加強內部控制。國際內部審計師協(xié)會IIA也在對美國國會關于《薩班斯—奧克斯利法案》的意見陳述書中表達了其觀點：內部審計師、董事會、高層管理者以及外部審計師的相互合作是建立有效公司治理的基石。”所以要改變公司治理機制的缺陷，完善公司治理，必須發(fā)揮內部審計的重要作用。

　　隨著外部環(huán)境的不斷變化，強化內部控制、改進風險管理、完善公司治理的要求越發(fā)強烈，內部審計的局限性也越發(fā)凸顯。因此，正確認識并重視內部審計在公司治理中的特殊地位和重要作用, 注重內部控制制度的建設，改進和發(fā)展內部審計，以促進內部審計與公司治理的良性互動,已成為現代企業(yè)管理中十分重要的問題。

　　（一）明確內部審計的性質與定位

　　內部審計在企業(yè)經營管理中處于極其重要而又特殊的地位。企業(yè)所設定的目標是一個企業(yè)的各個組成部分努力的方向，而內部審計及內部控制組成要素則是為實現或達成該目標所必需的條件。要確保內部控制制度被切實地執(zhí)行并收到良好的效果，并能夠隨時適應外部環(huán)境的變化，就必須加強對內部控制的有效監(jiān)督與客觀評價。內部審計既是企業(yè)內部控制的重要組成部分，也是監(jiān)督與評價內部控制其他部分的主要力量，因而其在強化內部控制方面應當發(fā)揮不可替代的積極的作用。不僅如此，在現代企業(yè)經營管理中。隨著外部環(huán)境變化、各種風險增多、公司治理加強及內部組織重整，內部審計工作還應在改進風險管理和完善治理結構等方面發(fā)揮審查、評價及促進作用，由此也賦予了內部審計人員更重、更多的職責和使命。 “內部審計機構應將自己視為公司的一種資源。在幫助管理當局更有效地達到預期控制目標的過程中發(fā)揮作用，內部審計師的使命將從簡單的‘我們實施審計’向‘我們幫助創(chuàng)建一些程序，以期達到組織成功所需要的內部控制水平’的方向發(fā)展。”

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　　內部審計工作的組織系統(tǒng)是企業(yè)內部控制體系的有力屏障。內部審計的組織模式及職權必須符合上市公司的結構要求，以為內部審計工作的有效開展奠定堅實的基礎。

　　鑒于我國上市公司的實際狀況，對內部審計機構的隸屬關系，有兩種比較合理的選擇：一是由監(jiān)事會領導。二是隸屬于董事會。從理論上講，監(jiān)事會有更大的權利行使所有者賦予的監(jiān)督權，董事會則有更大的權利行使決策權。作為保護所有者權益的內部審計，行使監(jiān)督權應歸于監(jiān)事會的領導，以在公司內部形成一個完整的監(jiān)督系統(tǒng)。這種機構設置的前提是公司監(jiān)事會有充分的權力與能力行使所有者的監(jiān)督權?？紤]到我國上市公司監(jiān)事會存在監(jiān)督權的行使缺乏力度，一股獨大使監(jiān)視會“形同虛設” 等問題，在內部審計機構設置上，可以采取另一種模式，由董事會下設審計委員會，組織領導內部審計工作。審計委員會負責監(jiān)督和指導內部審計的工作，內部審計成果直接向審計委員會匯報；負責針對內部審計報告的內容及時地與管理者進行溝通，避免管理者與內部審計師的正面沖突，確保內部審計的獨立性和客觀性，并保證其有足夠的權威對治理過程本身做出評價。此外，在公司治理框架下，由審計委員會來選擇會計師事務所，負責與獨立審計師溝通，包括商定合理的審計費用，這樣就大大削弱了審計方和管理當局之間的合謀可能，有助于促成規(guī)范的業(yè)務委托關系，使外部審計以外部治理的身份對管理者層面的監(jiān)督起到比較好的約束作用，達到內部審計與外部審計聯合治理的最佳效果。而審計委員會主席可以通過定期約見外部與內部審計人員，并在委員會開會時請他們參加，加強相互之間的溝通，營造濃厚的合作氛圍。

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　　審計委員會的職能主要是通過一系列運行機制來保證公司進行有效的內外部審計活動，提高內外部審計活動和公司內部控制的質量和效率。審計委員會通過參與董事會的相關活動，保證公司董事會對外公布的財務報告及其相關信息的真實性、及時性和完整性。審計委員會必須引入獨立董事制度。獨立董事擔任審計委員的主要目的在于，審計委員會是從一種公正客觀的角度行使其職責，能夠站在一種獨立的立場做出正確的判斷，而不受公司內部董事長期形成的內部習慣性思維的局限。獨立董事的身份為審計委員會的獨立性創(chuàng)造了條件，在審計委員會中引入獨立董事制度對強化其監(jiān)督職能具有重要的意義。另外，我國證監(jiān)會頒發(fā)的《關于在上市公司建立獨立董事制度的指導意見(征求意見稿)》指出，上市公司董事會成員中應當有1/3以上為獨立董事，其中應當至少包括一名會計專業(yè)人士。審計委員會的董事大多是由具有財會專業(yè)知識和豐富經驗的人士擔任，他們的專業(yè)知識彌補了原董事會成員知識結構的不足，提高了工作效率，而且有助于識別公司所面臨的各種財務風險和經營風險，從而對公司發(fā)展做出正確的決策。

　　（四）擴大內部審計的職能及作用

　　隨著現代企業(yè)制度的建立，外部制約機制的加強，內部管理水平的提高，會計信息化的普及，賬面資料的錯誤弊端將會日趨減少，內部審計的工作重點必須從傳統(tǒng)的“查錯防弊”轉向為企業(yè)內部的管理、決策及效益服務，內部審計的職能作用也應從審查和監(jiān)督向評價與咨詢方面拓展。內部審計也不會只局限于財務領域，它將擴展到企業(yè)經營管理的各個方面。因此，內部審計人員的定位應從以監(jiān)督為主的角色向以評價、咨詢與監(jiān)督并重的角色轉變，突出內部審計“內向性服務”的特點，開拓內部審計更加廣闊的生存與發(fā)展空間。

　　（五）改變內部審計的方法和方式

　　內部審計應該突破單純的、事后審計的傳統(tǒng)方式。內部審計工作將不局限于事后監(jiān)督，還應在事前預防和事中控制中發(fā)揮積極作用，從而對企業(yè)內部控制進行全過程、全方位的監(jiān)督和評價。

　　隨著計算機技術的發(fā)展及其在企業(yè)中應用水平的提高，通過在企業(yè)內部建立一個完善、高效的審計信息化系統(tǒng)和審計操作平臺，逐步實現審計過程的三個轉變，即從單一的事后審計轉變?yōu)槭潞髮徲嬇c事中審計、事前審計相結合，從單一的靜態(tài)審計轉變?yōu)殪o態(tài)審計與動態(tài)審計相結合，從單一的現場審計轉變?yōu)楝F場審計與遠程審計、非現場審計相結合。在審計的技術方法上也將向以利用計算機和信息網絡為主的方向轉變。通過全過程的審查、監(jiān)督與評價（包括利用統(tǒng)計抽樣、數理統(tǒng)計、經濟計量模型等量化分析評價方法），找出薄弱環(huán)節(jié)和存在的問題，提高審計工作的效率與效果，幫助企業(yè)完善內部控制，強化經營管理，更好地適應企業(yè)未來發(fā)展的需要。

　　內部審計的實施也應從單純依靠內部審計人員的力量向內部審計與外部審計相結合的方向發(fā)展。內部審計與外部審計的協(xié)調，是指為減少重復審計，提高審計效率，內部審計機構與會計師事務所、國家審計機構在審計工作中的溝通與合作。上市公司內部審計應從單純依靠內部審計人員的力量轉變?yōu)閷で髢炔繉徲嬇c外部審計工作的合作協(xié)調關系，如利用外部審計工作成果、相互交流審計報告和管理建議書、在具體審計程序和方法上相互溝通等等。這既有利于緩解內部審計人員少而任務重的矛盾，又可以充分利用內部審計的反饋機制，以提高內部審計工作的效率與質量。只有內部審計與外部審計相互結合起來，并互動地發(fā)揮作用，才能保障整體企業(yè)契約機制的有效運行。

　　（六）提高內部審計人員的素質

　　企業(yè)經營環(huán)境的日益復雜和競爭的更加激烈，對內部審計人員的素質提出了更高的要求。內部審計人員不僅需要精通財務會計，還需要適當了解其他業(yè)務領域，掌握相關知識與技能，以便更好地實施審計并為企業(yè)管理服務。隨著內部審計工作由財務領域向經營管理領域的滲透與擴展，內部審計人員的構成也應該趨向多元化，不僅要有懂財務及審計的專業(yè)人才，還應配備精通各項相關業(yè)務的專門人才，聘請有豐富經驗和較高業(yè)務水平的人員充實內部審計部門，以適應審計領域日益拓展的需要，使內部審計機構在現代企業(yè)制度下發(fā)揮更大的作用。

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