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摘要:國(guó)有企業(yè)業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)大規(guī)模、復(fù)雜化、資產(chǎn)重組日益頻繁、股權(quán)轉(zhuǎn)讓活躍及經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)加大等改革和發(fā)展的時(shí)代特點(diǎn),決定了健全國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的緊迫性和必要性。應(yīng)建立現(xiàn)代企業(yè)制度;協(xié)調(diào)統(tǒng)一內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)規(guī)制,建立與現(xiàn)代企業(yè)制度相適應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)模式;改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)方法,提高審計(jì)人員素質(zhì),不斷提高審計(jì)質(zhì)量等措施是當(dāng)前及今后健全國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的重要對(duì)策。
關(guān)鍵詞:內(nèi)部審計(jì);國(guó)企改革;現(xiàn)代企業(yè)制度
改革開(kāi)放30年來(lái),伴隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)高速增長(zhǎng),國(guó)有企業(yè)改革已經(jīng)取得了一些令人矚目的成績(jī)。但目前國(guó)有企業(yè)依然存在著經(jīng)營(yíng)管理效率低下、國(guó)有資產(chǎn)流失嚴(yán)重、財(cái)務(wù)信息失真、企業(yè)行為失控等問(wèn)題。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入,國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)必須適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度的要求,進(jìn)而推動(dòng)國(guó)企改革的順利進(jìn)行。正確認(rèn)識(shí)國(guó)有企業(yè)改革與內(nèi)部審計(jì)的形勢(shì),健全國(guó)企內(nèi)部審計(jì)制度,是當(dāng)前值得認(rèn)真思考的問(wèn)題。
一、國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)狀與問(wèn)題
內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng),旨在增加價(jià)值和改善組織的運(yùn)營(yíng)。它通過(guò)應(yīng)用系統(tǒng)的規(guī)范的方法,評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理過(guò)程的效果,幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)?!?a href="http://yinshua168.com.cn/new/63/66/1994/8/ad38959011113849913969.htm">審計(jì)法》規(guī)定,國(guó)有資產(chǎn)占控股地位或者主導(dǎo)地位的國(guó)有企業(yè)可以設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門(mén)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容主要包括企業(yè)及下屬全資子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、損益的真實(shí)性、國(guó)有資產(chǎn)的保值增值、下屬單位及部門(mén)領(lǐng)導(dǎo)重大經(jīng)濟(jì)決策責(zé)任、企業(yè)和個(gè)人遵守國(guó)家財(cái)經(jīng)法紀(jì)情況等方面。
不同于西方的內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生于公司多層經(jīng)營(yíng)管理的內(nèi)在需要,我國(guó)內(nèi)部審計(jì)的建立多是行政干預(yù)的結(jié)果,帶有濃厚的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)烙印。隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入,內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展進(jìn)入了一個(gè)特殊的歷史時(shí)期。當(dāng)前,部分企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)能夠抓住企業(yè)改革的機(jī)遇,取得了較好的發(fā)展,在企業(yè)中有地位、有威信;而有的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作卻出現(xiàn)了嚴(yán)重的“滑坡”,機(jī)構(gòu)被撤并,人員被分流,還有的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)人員偏少,沒(méi)地位、沒(méi)作為,雖有若無(wú),不起作用。也就是說(shuō),目前我國(guó)內(nèi)部審計(jì)工作“兩極”分化嚴(yán)重。由于我國(guó)內(nèi)部審計(jì)制度脫胎于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制,從內(nèi)部審計(jì)的理論、組織、方法等方面已經(jīng)不能適應(yīng)深化國(guó)企改革的要求,主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:
(一)我國(guó)內(nèi)部審計(jì)理論滯后。隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)行,我國(guó)內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐也取得了較大發(fā)展,但理論滯后問(wèn)題較為突出。在內(nèi)部審計(jì)的基礎(chǔ)理論方面,如,內(nèi)審的目標(biāo)、職能、原則等尚未形成一套符合我國(guó)國(guó)情和現(xiàn)代企業(yè)制度要求的理論體系;而實(shí)務(wù)理論方面,如,經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)、企業(yè)集團(tuán)審計(jì)、比價(jià)審計(jì)的有關(guān)理論的廣度和深度也不夠,以致理論落后于實(shí)踐,指導(dǎo)意義被淡化。此外,國(guó)家對(duì)內(nèi)部審計(jì)的立法也相對(duì)滯后。近年來(lái)雖然也陸續(xù)頒布一些與內(nèi)部審計(jì)有關(guān)的政策法規(guī),如《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》,但獨(dú)立的法律還是空白。同時(shí)這些政策法規(guī)內(nèi)容不完善,如,對(duì)其他上市公司的內(nèi)部審計(jì)制度沒(méi)有作出明確要求,沒(méi)有懲罰性措施,形不成足夠的威懾力等。
(二)我國(guó)內(nèi)部審計(jì)制度的建立屬?gòu)?qiáng)制性制度變遷,受行政干預(yù)嚴(yán)重。成熟有效的內(nèi)部審計(jì)制度是由企業(yè)內(nèi)部管理的需要自發(fā)產(chǎn)生的,具有相對(duì)的獨(dú)立性。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)是1984年在政府的推動(dòng)下首先在一些具有骨干作用的大型國(guó)營(yíng)企業(yè)中建立起來(lái)的。其建立的初衷是把內(nèi)部審計(jì)作為加強(qiáng)國(guó)家對(duì)企業(yè)審計(jì)監(jiān)督的補(bǔ)充手段,旨在提高國(guó)有資產(chǎn)的使用效率和經(jīng)濟(jì)利益,而不是出于企業(yè)內(nèi)部管理進(jìn)一步完善的需要。1995年7月審計(jì)署發(fā)布了《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》,再次明確了應(yīng)當(dāng)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的單位及內(nèi)部審計(jì)的職權(quán)、審計(jì)領(lǐng)域等。在我國(guó)內(nèi)部審計(jì)建立和完善的過(guò)程中,政府對(duì)其進(jìn)行了強(qiáng)有力的干預(yù)。而作為非完全獨(dú)立主體的國(guó)有企業(yè),對(duì)內(nèi)部審計(jì)的安排只能被動(dòng)地接受。
(三)當(dāng)前我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)技術(shù)、方法落后,審計(jì)人員專業(yè)結(jié)構(gòu)不合理、整體素質(zhì)不高。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的逐步建立,特別是在通訊、計(jì)算機(jī)技術(shù)等高科技的幫助下,企業(yè)管理方法也在不斷創(chuàng)新。在這種情況下,內(nèi)部審計(jì)工作在技術(shù)手段和方式方法上也必須不斷完善。但當(dāng)前我國(guó)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)還普遍存在著事后審計(jì)、靜態(tài)審計(jì)和現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)單一的落后方法,已經(jīng)不能適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的需要。此外,在發(fā)達(dá)國(guó)家,內(nèi)部審計(jì)是一種很專業(yè)的職業(yè),有專門(mén)的職業(yè)團(tuán)體,推行注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師考試和授證制度。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員也是經(jīng)過(guò)嚴(yán)格的選拔后任用的,提供培訓(xùn)的機(jī)會(huì),建立業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)制度,同時(shí)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)除了內(nèi)部審計(jì)師外,還包括了為數(shù)不少的其他領(lǐng)域的專家,如,電子計(jì)算機(jī)專家、律師等人才。相比較而言,我國(guó)現(xiàn)有內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)結(jié)構(gòu)不合理,基本上都是財(cái)會(huì)專業(yè),在經(jīng)營(yíng)管理方面有所欠缺。有調(diào)查顯示,我國(guó)內(nèi)部審計(jì)人員中71%以上是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和審計(jì)專業(yè),法律、統(tǒng)計(jì)、金融及企業(yè)管理專業(yè)的占14%,機(jī)械制造和建筑專業(yè)的各占4%。
二、健全國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的必要性
當(dāng)前,國(guó)有企業(yè)改革進(jìn)入一個(gè)新的階段,具有與以往改革不同的時(shí)代特點(diǎn):國(guó)有企業(yè)改革是出資人主導(dǎo)的改革,是“共擔(dān)成本”的改革,是總體性改革,是大規(guī)模的重組改革,是規(guī)范性改革。國(guó)有企業(yè)改革的重點(diǎn)應(yīng)是完善激勵(lì)制度,完善公司治理結(jié)構(gòu),推進(jìn)國(guó)有企業(yè)產(chǎn)權(quán)多元化,加快國(guó)有資源的優(yōu)化配置,完善國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)管體制。隨著國(guó)企改革的深入,現(xiàn)代企業(yè)制度逐步建立起來(lái),國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)機(jī)制和管理體制發(fā)生了重大變革,企業(yè)內(nèi)部審計(jì)必定要順應(yīng)這一趨勢(shì)而進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整,以適應(yīng)并推動(dòng)國(guó)有企業(yè)的改革與發(fā)展。國(guó)有企業(yè)改革和發(fā)展的時(shí)代特點(diǎn)決定了健全國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的緊迫性和必要性。
(一)國(guó)有企業(yè)業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)大規(guī)模、復(fù)雜化。當(dāng)前,國(guó)有企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)規(guī)模和復(fù)雜程度不斷加大,審計(jì)人員承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就相應(yīng)地增大。有時(shí)候雖然能搜集到很多有力的審計(jì)證據(jù),但仍難以證明其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)。在此種情形下,往往要冒很大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
(二)國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)重組日益頻繁。近年來(lái),國(guó)有企業(yè)的資產(chǎn)重組越來(lái)越多,有剝離、收購(gòu)或兩者混合等多種形式。不論采取何種形式,都有可能產(chǎn)生很多問(wèn)題。如,股權(quán)變更的標(biāo)志,如何確定重組購(gòu)買(mǎi)日,重組相關(guān)公司的有效資產(chǎn)與不良資產(chǎn)的計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是否一致,資產(chǎn)置換、注入有效資產(chǎn)、剝離不良資產(chǎn)、剝離非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理是否合法、合規(guī)和公允,被購(gòu)并方的債權(quán)債務(wù)是否真實(shí)等。最關(guān)鍵的是,國(guó)有資產(chǎn)在重組過(guò)程中是否實(shí)現(xiàn)了保值增值,是否存在國(guó)有資產(chǎn)流失現(xiàn)象。
(三)國(guó)有企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓活躍。國(guó)企改革過(guò)程中,股權(quán)轉(zhuǎn)讓事宜也是值得審計(jì)人員予以關(guān)注的一個(gè)重要方面。如,有的企業(yè)或個(gè)人為達(dá)到一定的目的,進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)不按規(guī)定執(zhí)行或采用各種貌似合規(guī)的手段,將國(guó)有股權(quán)低價(jià)轉(zhuǎn)讓或以高價(jià)接受非國(guó)有股份,造成國(guó)有資產(chǎn)的流失和損失。
(四)競(jìng)爭(zhēng)導(dǎo)致國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)加大。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展將國(guó)有企業(yè)推向市場(chǎng),企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈,經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)加大,對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作提出了更高要求,也帶來(lái)了更大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)將不能只是對(duì)過(guò)去的既定事項(xiàng)進(jìn)行審查,而要借助于各種信息預(yù)測(cè)企業(yè)的盈利能力、償債能力和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力等。
三、健全國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的對(duì)策
內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)自我約束和監(jiān)督機(jī)制的重要組成部分,是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的一個(gè)重要標(biāo)志,加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)則是企業(yè)轉(zhuǎn)換經(jīng)營(yíng)機(jī)制、適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)、建立現(xiàn)代企業(yè)制度的客觀需要。
(一)建立現(xiàn)代企業(yè)制度。內(nèi)部審計(jì)無(wú)法發(fā)揮應(yīng)有作用的根源在于沒(méi)有建立起現(xiàn)代企業(yè)制度,因此,建立現(xiàn)代企業(yè)制度是內(nèi)部審計(jì)制度運(yùn)行的首要條件,這主要包括三個(gè)方面:一是企業(yè)必須是獨(dú)立自主、自負(fù)盈虧的法人實(shí)體,在獨(dú)立的法人財(cái)產(chǎn)的基礎(chǔ)上營(yíng)運(yùn)。二是產(chǎn)權(quán)界定清晰,即要明確投資者對(duì)企業(yè)的法人財(cái)產(chǎn)的股權(quán)。對(duì)國(guó)有企業(yè)而言,產(chǎn)權(quán)改革的目標(biāo)是由單一的國(guó)家所有逐漸向多元投資主體共同所有演進(jìn),這應(yīng)根據(jù)企業(yè)不同的經(jīng)營(yíng)情況和性質(zhì)逐步進(jìn)行。三是在產(chǎn)權(quán)界定清晰的基礎(chǔ)上,建立現(xiàn)代企業(yè)的法人治理結(jié)構(gòu),即由所有者、董事會(huì)和高級(jí)經(jīng)理人員組成的組織結(jié)構(gòu),在這種結(jié)構(gòu)中三者之間形成一種制衡關(guān)系,對(duì)企業(yè)進(jìn)行有效的監(jiān)督和激勵(lì)。此外,完善的內(nèi)部審計(jì)制度還需要有發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng)支持。我國(guó)目前主要以銀行為主導(dǎo)的間接融資體制尚不能對(duì)企業(yè)形成有效的約束,因此應(yīng)發(fā)展證券市場(chǎng)的直接融資機(jī)制,包括規(guī)范和完善股票債券市場(chǎng),培育分層次的市場(chǎng)交易體系,允許國(guó)有股和法人股上市流通等,促進(jìn)企業(yè)行為的規(guī)范化。同時(shí)還要培育相應(yīng)的經(jīng)理人市場(chǎng)、企業(yè)并購(gòu)市場(chǎng)、中介服務(wù)市場(chǎng)等市場(chǎng)體系。
(二)協(xié)調(diào)統(tǒng)一內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)規(guī)制,建立與現(xiàn)代企業(yè)制度相適應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)模式。近些年,作為完善與發(fā)展內(nèi)部審計(jì)規(guī)制的重要舉措,國(guó)家審計(jì)署發(fā)布了新的《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》,中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)也相繼制定了《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》、《內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》及20余項(xiàng)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則。此外,相關(guān)法律法規(guī)對(duì)內(nèi)部審計(jì)也做出了相應(yīng)規(guī)定。但從我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀及發(fā)展趨勢(shì)分析,這些規(guī)制遠(yuǎn)不能滿足實(shí)際需要,急需在實(shí)踐中積極借鑒國(guó)外先進(jìn)的經(jīng)驗(yàn),緊密結(jié)合公司制企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置、內(nèi)部審計(jì)人員的配備、內(nèi)部審計(jì)程序與方法的建立、內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制定,以及內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督等問(wèn)題,尋求各法律法規(guī)的協(xié)調(diào)與統(tǒng)一,以制定出較為健全有效的內(nèi)部審計(jì)規(guī)范體系,以通過(guò)具體規(guī)制強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)的地位和責(zé)任,確保內(nèi)部審計(jì)工作的正常開(kāi)展及其作用的充分發(fā)揮。目前,股份制企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的組織模式按隸屬關(guān)系分,主要有以下幾種:監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的組織模式、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的組織模式、董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的組織模式。筆者認(rèn)為董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的組織模式是比較理想的模式。因?yàn)樵诙聲?huì)領(lǐng)導(dǎo)的組織模式下,內(nèi)部審計(jì)能夠保持較高的獨(dú)立性、權(quán)威性。由于董事會(huì)實(shí)行集體討論決定制會(huì)影響內(nèi)部審計(jì)的正常進(jìn)行。為解決這一問(wèn)題,可在董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì),審計(jì)委員會(huì)由執(zhí)行董事和內(nèi)審人員組成,內(nèi)審機(jī)構(gòu)在審計(jì)委員會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)下進(jìn)行工作。
(三)改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)方法,提高審計(jì)人員素質(zhì),不斷提高審計(jì)質(zhì)量。隨著企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的多元化和企業(yè)管理的現(xiàn)代化,以往落后的審計(jì)方法已不能對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)作出全面、科學(xué)、及時(shí)、準(zhǔn)確的評(píng)價(jià),因此新的形勢(shì)要求企業(yè)內(nèi)部逐步實(shí)現(xiàn)三個(gè)轉(zhuǎn)變:從單一的事后審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)槭潞髮徲?jì)與事中審計(jì)、事前審計(jì)相結(jié)合;從單一的靜態(tài)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)殪o態(tài)審計(jì)與動(dòng)態(tài)審計(jì)相結(jié)合,從單一的現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)場(chǎng)審計(jì)與遠(yuǎn)程審計(jì)、非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)相結(jié)合。
隨著內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域的擴(kuò)大和審計(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化,合格的內(nèi)部審計(jì)師不僅要精通會(huì)計(jì)知識(shí),而且還要了解掌握其他方面的知識(shí)。因此有必要采取一些提高內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)的措施。如,對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行后續(xù)教育,像注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試那樣設(shè)置內(nèi)部審計(jì)師篩選制度。在企業(yè)進(jìn)行信息化管理的建設(shè)過(guò)程中,內(nèi)審人員還要懂得利用計(jì)算機(jī)審計(jì),掌握計(jì)算機(jī)操作技能,熟悉企業(yè)所使用的專業(yè)軟件的設(shè)置與使用,包括評(píng)價(jià)軟件系統(tǒng)的內(nèi)部控制,采取有效的方法獲取所需要的數(shù)據(jù)并進(jìn)行分析處理,以此提高審計(jì)工作質(zhì)量。
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