【摘 要】關(guān)于 企業(yè) 會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則的規(guī)定與稅法對投資業(yè)務(wù)處理是有所不同的,這也導(dǎo)致了長期股權(quán)投資的取得、持有和轉(zhuǎn)讓的入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)存在一些差異,并直接影響了當(dāng)期的應(yīng)納稅額,按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號一所 得稅》(以下簡稱 “所得稅準(zhǔn)則”) 的規(guī)定,對長期股權(quán)投資賬面價(jià)值與計(jì)稅成本之間的差異,應(yīng)當(dāng)依據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債,并同時(shí)應(yīng)當(dāng)按照《 企業(yè)所得稅法》與《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的要求,對投資當(dāng)期的企業(yè)所得進(jìn)行納稅調(diào)整。本文就長期股權(quán)投資的準(zhǔn)則與稅法的規(guī)定進(jìn)行淺要分析。

　　【關(guān)鍵詞】長期股權(quán)投資 會(huì)計(jì)處理 稅務(wù)處理

　　一、取得長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算

　　關(guān)于長期股權(quán)投資由同一控制下企業(yè)合并形成的情況,在稅法方面,除了免稅資產(chǎn)重組外,長期股權(quán)投資的計(jì)稅成本的確定方法如下:以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)或發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值來確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。而在會(huì)計(jì)方面,根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,合并日長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值則是按照被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額來確定的。如果要說差異,那么長期股權(quán)投資初始計(jì)量中的暫時(shí)性差異則主要是被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額與長期股權(quán)投資公允價(jià)值加上相關(guān)稅費(fèi)后的總額之間的差異。對于這個(gè)暫時(shí)性差異來說.根據(jù)所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定,除了例外的情況,都應(yīng)當(dāng)按照未來適用所得稅稅率來計(jì)量并且確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。在稅務(wù)處理上,則應(yīng)按照合并中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用金額,調(diào)增應(yīng)納稅所得額;而如果是企業(yè)的非貨幣性資產(chǎn),那么還應(yīng) 計(jì)算 非貨幣性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得,且計(jì)入應(yīng)納稅所得額。舉例說明,如下:有甲、乙兩公司,且同為A集團(tuán)的子公司,在2008年的10月1日,甲公司用原值900萬元,已提折舊50萬元的一幢廠房向乙公司投資入股,取得乙公司8 0 %的股份,廠房與取得股份的公允價(jià)值均為9 5 0萬元,同日乙公司所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為1000萬元。合并時(shí)發(fā)生了律師費(fèi)、咨詢費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用20萬元,現(xiàn)假設(shè)該投資不涉及其他相關(guān)稅費(fèi),且甲公司適用的所得稅稅率為 2 5 %,因?yàn)槭峭豢刂葡碌拈L期股權(quán)投資,那么在會(huì)計(jì)上,甲方應(yīng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理:

　　借:固定資產(chǎn)清理-廠房 850萬元

　　    累計(jì)折舊 50萬元

　　    貸:固定資產(chǎn)-原值 900萬元

　　借:長期股權(quán)投資-成本 800萬元

　　    資本公積 50萬元

　　    貸:固定資產(chǎn)清理 850萬元

　　合并中各項(xiàng)費(fèi)用,則應(yīng)作如下會(huì)計(jì)分錄:

　　借:管理費(fèi)用-律師咨詢費(fèi) 20萬元

　　    貸:銀行存款 20萬元

　　          遞延所得稅資產(chǎn)的會(huì)計(jì)分錄為:

　　借:遞延所得稅資產(chǎn) 42.5萬元

　　    貸:所得稅費(fèi)用—遞延所得稅費(fèi)用 30萬元

　　          資本公積—其他資本公積 12.5萬元

　　在稅務(wù)處理方面,因?yàn)閺S房的轉(zhuǎn)讓所得為100萬元(950—850),相關(guān)費(fèi)用則為2 0萬元,所以,在申報(bào)納稅時(shí)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額120萬元,調(diào)增應(yīng)交所得稅30萬元。

　　在非同一控制下的企業(yè)合并因?yàn)槭呛喜㈦p方企業(yè)自愿的 經(jīng)濟(jì) 行為,所以在依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定中,這類投資是按付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值及為投資所產(chǎn)生的各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用(審計(jì)費(fèi)、評估費(fèi)、 法律 服務(wù)費(fèi)等)之和作為入賬價(jià)值。在稅務(wù)處理上,對會(huì)計(jì)上確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益應(yīng)相應(yīng)的調(diào)減應(yīng)納稅所得額。

　　二、在長期股權(quán)持有期間的核算

　　關(guān)于長期股權(quán)持有期間的核算主要有成本法下的長期股權(quán)投資的 會(huì)計(jì) 核算和權(quán)益法下長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)核算兩種。按照相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定,采用成本法進(jìn)行核算則應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本進(jìn)行計(jì)價(jià)被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤,都確認(rèn)為當(dāng)期投資益。而采用權(quán)益法的話,在投資時(shí),若長期股權(quán)投資的初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,則應(yīng)按照差額調(diào)增長期股權(quán)投資的成本,并同時(shí)計(jì)入營業(yè)外收入。

　　在會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)上, 企業(yè) 進(jìn)行長期股權(quán)投資與持有的目的不單只是為獲取被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤,更重要的是對被投資企業(yè)實(shí)施控制或施加影響。因此,在企業(yè)長期股權(quán)持有期間內(nèi),能夠?qū)ζ髽I(yè)的 經(jīng)濟(jì) 利潤起到一定的調(diào)節(jié)作用。

　　在長期股權(quán)持有期間,我們要對其成本與收益、股息等進(jìn)行核算與劃分。其中的核算包括核算股利和投資收益的積累 計(jì)算 法。這就是將所持有長期股權(quán)從持有之日起到持有至到期后的利潤與本金和股利與之相應(yīng)的計(jì)算與不同時(shí)期累計(jì)的收益做比較,正確的判斷出企業(yè)自投資起到清算長期股權(quán)這一時(shí)間段的全部收益。并在最終確定利潤時(shí)后,再與至上一次分派股利的年末止應(yīng)確認(rèn)的累積清算股利或累積投資收益相減,就可確定出投資企業(yè)持有長期股權(quán)期間的收益與利潤,為持有長期股權(quán)的企業(yè)做出明確的判斷,未來季度與年度,是否繼續(xù)持有該股權(quán)。

　　在長期股權(quán)持有期間,持有企業(yè)還需在權(quán)益法下長期股權(quán)投資持有期間的納稅進(jìn)行調(diào)整。在企業(yè)長時(shí)間持有股權(quán),不準(zhǔn)備出售時(shí),投資企業(yè)即被看成是被投資方的股東,按照所持有的股份比例享有一定的權(quán)限。在會(huì)計(jì)上,權(quán)益法在處理長期股權(quán)投資時(shí)要按照最初的投資成本計(jì)價(jià),在整個(gè)長期持有該股權(quán)的期間里根據(jù)投資企業(yè)享有被投資方所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法被投資企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤,投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計(jì)算享有的份額,增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值(損益調(diào)整),并確認(rèn)為當(dāng)期投資收益;如發(fā)生虧損時(shí)則相反。投資企業(yè)在會(huì)計(jì)年度末按應(yīng)享有的或應(yīng)分擔(dān)的被投資企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損的份額確認(rèn)的投資收益或損失,并以此來進(jìn)行納稅調(diào)整與管理。

　　三、對于長期股權(quán)投資處置的會(huì)計(jì)核算

　　處置長期股權(quán)投資時(shí),依據(jù)長期股權(quán)投資準(zhǔn)則的規(guī)定,實(shí)際取得的價(jià)款與其賬面價(jià)值的差額都應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。采用權(quán)益法核算時(shí),處置該項(xiàng)投資時(shí)應(yīng)當(dāng)將原計(jì)人所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益,同時(shí)轉(zhuǎn)銷該投資的遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債。處置長期股權(quán)投資時(shí)實(shí)際取得的價(jià)款與其計(jì)稅基礎(chǔ)的差額則應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額,并按照投資企業(yè)適用稅率計(jì)算應(yīng)交所得稅。

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