內容提要：本文主要從政府審計的演變過程、審計機構的設置、資金的來源、審計工作的重點、與內部審計關系等幾方面對中英政府審計進行比較分析，分析兩者的異同，提出我國政府審計應該改進的方向。

　　關鍵詞：中英政府；審計；比較

　　英國國家審計署是與我國國家審計署建立聯系較早的外國最高審計機關之一。自1984年以來，兩國最高審計機關通過派代表團互訪、考察和舉辦研討會，開展了專業(yè)領域的合作和交流。對中英兩國的政府審計進行比較，可以得到一些借鑒與啟示。

　　一、中英兩國政府審計的演變過程

　　政府審計是“民間審計”的對稱，亦稱“國家審計”，是指由政府審計機關代表政府依法進行的審計。英國政府審計的歷史可追溯到14世紀。據記載，1314年，英國國王就任命了歷史上第一位國庫主計長。從此以后，歷代王朝都設立了審計機構，政府審計職責和權力得到不斷發(fā)展和加強。到19世紀，英國的政治體制發(fā)生了較大的變化，議會和國家行政管理體制都進行了改革。為加強對公共部門收支活動的檢查，議會于1866年通過了《國庫和審計部門法》。根據這項法律，設立了由主計審計長領導的國庫和審計部，對政府部門和公共機構進行審計。該法對主計審計長的職責、權限和工作范圍作了具體規(guī)定。這部法律的制定具有劃時代的意義，為確立英國現代政府審計制度奠定了基礎。1921年，議會對該法作了修改，通過了《國庫和審計部門法修正案》?！缎拚浮芬?guī)定主計審計長應檢查：政府撥款和贈款的使用是否符合議會的要求；支款程序是否符合授權權限；政府部門及其下屬機構的商業(yè)、生產活動賬目是否真實和正確。

　　該《修正案》第一次以法律的形式引入了審計測試的概念，但是該《修正案》和1866年的《國庫和審計部門法》都沒有授權主計審計長進行績效審計。第一次世界大戰(zhàn)期間，績效審計從鑒證審計中分離出來，成為一種獨立的審計方式。到20世紀初，國庫和審計部基本上確立了兩種審計方式：即鑒證審計和績效審計。第二次世界大戰(zhàn)期間和戰(zhàn)后時期，隨著政府活動能力的加強和范圍的擴大，績效審計的作用越來越受到重視，進入80年代，績效審計的作用更加明顯。1983年，議會通過了《國家審計法》，對國家審計經費審批權限等作了新的規(guī)定。該法明確規(guī)定，主計審計長有權對政府部門和公共機構進行績效審計。但，國家審計署不能審計國有企業(yè)和地方政府。這項法律的制定為加強國家審計署的獨立性和密切與議會的關系提供了保證。

　　我國的現代政府審計制度在清朝末年的籌備立憲過程中開始萌芽。1914年公布的《中華民國憲法》確立了我國歷史上第一個具有現代意義的審計院的地位和作用。國民黨政府公布的《監(jiān)察院組織法》、1936年和1947年的《中華民國憲法》雖對政府審計部門的名稱有所改動，但對審計機關和人員的規(guī)定有一定的發(fā)展。從北洋政府到國民黨政府，政府審計制度的發(fā)展基本上沿襲了西方現代政府審計制度服務于議會的模式。1982年5月，我國正式加入最高審計機關國際組織。同年，通過新憲法，決定實行審計監(jiān)督制度，并規(guī)定設立審計機關。

　　二、中英政府審計機構設置比較

　　英國審計模式采用立法模式。議會是英國的最高立法機關，國家審計署是根據1983年的《國家審計法》建立的，它直屬于議會?？偸鸬呢撠熑私兄饔媽徲嬮L。主計審計長人選的建議由首相在征得議會公共賬目委員會（PublicAccountsCommittee）主席同意后，向議會提出，然后經議會批準，由女王任命。只有議會兩院提出建議，報女王批準后，主計審計長才能被罷免。主計審計長的薪金從國家統一基金中支付，無須政府審批。主計審計長有權自行任免職員、決定職員編制、招聘條件和工資水平。

　　我國的審計模式與行政模式較為相似，政府審計機關都納入了行政體系，但是在審計長的任命方面顯示出我國審計機關的獨立性較強。我國審計署是全國最高審計機關，在國務院總理領導下主管全國的審計工作。審計長是審計署的行政首長，是國務院的組成人員，由總理提名，全國人民代表大會（或人大常委會）決定。全國人民代表大會有權罷免審計長。中華人民共和國主席根據全國人民代表大會的決定或人大常委會的決定，任免審計長。審計長負責審計署的全面工作，對國務院總理負責并報告工作。審計法規(guī)定：國務院和縣級以上的地方人民政府應當每年向本級人民代表大會常務委員會提出審計機關對預算執(zhí)行和其他財政收支的審計工作報告。

　　英國政府審計由國家審計署和地方審計機關兩層構成。國家審計署是英國最高政府審計機關，它隸屬于議會，向議會負責，審計署除了設一個主審計長之外，還設副審計長一人，助理審計長三人，每個助理審計長分別領導幾個處，各處根據需要設置一至幾個科，大的處一般下設六七個科，小的處只下設二三個科。審計署有三分之二人員在倫敦總部辦公，其余三分之一的人員則常駐各地的被審單位。這樣既可以深入了解情況，又可以避免同被審單位的關系太熟失去獨立性。英國是地方分權的聯邦制國家。地方審計機關一般不受國家審計署的領導和指導，16名委員組成的地方政府審計委員會（如：英格蘭及威爾士審計委員會、蘇格蘭賬務委員會、北愛爾蘭審計委員會）負責各級550個地方審計工作。他們各自為政、各行其事。

　　我國審計機關的設置自上而下可分為中央、省、市、縣四級。我國最高政府審計機關是審計署，隸屬國務院，受國務院總理的領導，向國務院報告工作，負責組織和領導全國的審計工作。中央、省既按行業(yè)設置專業(yè)審計司、處，又設派駐部門審計局。此外，中央在18個城市設有審計特派辦，在國有大中型企業(yè)設有類似審計職能的稽查特派員。由此可看出，我國政府審計是統一領導、分級審計。即地方各級審計機關受地方人民政府和上級審計機關的雙重領導，負責本級審計機關審計范圍內的審計事項。這樣，使審計既能符合宏觀經濟管理和控制的需要，又能結合地方實際情況最大限度地發(fā)揮審計的職能作用。但這種條塊夾疊、層次復雜的分布，會造成互相干擾，尤其是當中央和地方利益發(fā)生矛盾時，地方審計機關就會陷入左右為難的困境，地方審計機關審計的深度、廣度也受到一定限制。

　　三、中英政府審計經費來源

　　英國《國家審計法》第4條規(guī)定，主計審計長準備審計署年度費用估算報告，議會公共賬目委員會審查后交議會批準，國家審計署費用應從議會提供的資金中支付，議會的公共賬目委員會指派專人負責國家審計署的撥款事項。而地方政府審計經費主要來源于中央政府撥款和地方稅收。如：英格蘭及威爾士根據地方政府法，英格蘭及威爾士審計委員會獨立于地方政府實行自收自支，其收入全部來源于對地方政府的審計；北愛爾蘭審計委員會經費來源與英格蘭及威爾士審計委員會相似；蘇格蘭賬務委員會根據地方法案規(guī)定，蘇格蘭地方政府必須提供賬務委員會的活動經費，數額多少取決于審計工作的實際需要。

　　我國《審計法》第11條規(guī)定：“審計機關履行職責所必須的經費，應當列入財政預算，由本級人民政府予以保證”。這在一定程度上有利于健全我國的審計監(jiān)督機制。雖然審計機關的經費由政府保證，但在一些具體事項上還需進一步完善。比如：在經費的支付方式上、預算支付順序的排列位置上都應有詳細規(guī)定，若條件允許最好設立專項基金。也有的地方審計機關甚至采用處理、罰款收入與經費掛鉤政策。

　　四、中英政府審計工作重點的異同

　　政府審計分為財務審計和績效審計。財務審計也叫鑒證審計，即審計人員依據有關法律、法規(guī)和協議對被審單位的年度賬目（財務報表）進行審計?？冃徲嬕喾Q資金效益審計或效益審計，即對被審單位使用資源的經濟性（Economic）、效益性（Efficient）、效果性（Effective）進行審計，又稱“三E”審計。英國國家審計署對其進一步定義：經濟性是指在適當考慮質量的前提下，減少資源購置和使用的成本。即：花得少。效益性是指產品、勞務或其他成果與耗費資源的關系。投入已定時，如何取得最大的產出；或產出已定時， 如何縮小投入。即：花得好。效果性是指項目、計劃和其他活動的預期目標與實際結果的關系。有關的方針目標，經營目標和其他預期結果是否完成。即：花得值。在實際工作中，經濟性、效益性和效果性的界限常常難以明確劃分。因此，英國國家審計署把這三者作為一個整體加以審計。

　　那么，從中英政府審計范圍來看，英國國家審計署的審計范圍主要是政府部門、國家投資公司、衛(wèi)生部門、市政部門等?！秶覍徲嫹ā废拗屏藢徲嬍鸬膶徲嫹秶?. 國有企業(yè)不包括在審計署的審計范圍內。2. 國家審計署只限于對中央管轄的部門單位審計，而地方政府另設有獨立的地方審計委員會，負責地方政府的審計工作。3. 審計署不能過問屬于國家政策方面的問題。而我國在《審計條例》中明確規(guī)定政府審計的范圍是：1. 本級政府及下級政府。2. 國家金融機構。3. 全民所有制企事業(yè)單位及基本建設單位。4. 國家給予財政撥款或補貼的其他單位。5. 有國有資產的中外合資、合作企業(yè)、國內聯營企業(yè)和其他企業(yè)。6. 國家法律法規(guī)規(guī)定應當進行審計監(jiān)督的其他單位?？梢?，我國政府審計范圍過于寬泛，“任何有國有資金的單位都要進行審計，這是一項制度”。而英國審計范圍小于我國，如：英國國有化企業(yè)由民間會計師事務所審計?？v觀全球，審計范圍發(fā)展趨勢在不斷縮小，我國政府審計改革也應順應這種發(fā)展趨勢。

　　正是由于政府審計范圍的不同，決定了各國政府審計工作重點的不同。英國國家審計署的工作重點放在績效審計。英國審計署每年的審計項目計劃中，績效審計大致占總審計數的40%，已經進入了高層次政府審計階段。我國目前政府審計工作重點為：“以審計財政財務收支真實、合法為重點，打假治亂，維護經濟秩序是今后五年審計工作的主要任務”。（1998年12月20日全國審計工作會議李金華審計長指出），它主要側重于財務審計。這一工作重點的確定是與我國當前的經濟環(huán)境相適應的，這為以后更有效地發(fā)揮審計監(jiān)督的作用打下了基礎，也為開展績效審計創(chuàng)造民一個良好的條件。美國學者E.B.齊塔茨早在80年代末期的《21世紀審計展望》中認為，未來的21世紀，財務審計仍將繼續(xù)大量存在，但直接用來確定公司經營的經濟性、效益和效率的審計會越來越多。我國政府審計工作重點改革方向應以績效審計為中心，績效審計與財務審計并存、共同發(fā)展，向績效審計越來越多的階段發(fā)展。具體來說：政府審計應放在審計納稅人資金使用效益上，重點審計中央和地方政府財政預決算、信貸資金投放、國家掌管的企業(yè)集團、重大投資項目和財政撥款的政府部門和事業(yè)單位，政府審計除對與國計民生有重大關系的國有企業(yè)接受補貼或虧損數額較大的國有企業(yè)進行審計外，其他中小型企業(yè)和國家控股企業(yè)可不納入政府審計范圍。

　　五、中英政府審計與內部審計關系

　　在英國，對政府部門和公共組織是否設立內審機構，沒有明確的法律規(guī)定。一般來說，政府部門都設有內審機構。部門內審對本部門最高首腦負責并報告工作。目前，部門內審的工作重點放在常規(guī)審計和內控制度評價上?？冃徲嬤€沒有全面展開。財政部負責制定《政府內審工作手冊》，指導內審工作?！墩畠葘徆ぷ魇謨浴芬?guī)定了內審的工作目標、范圍、程序和規(guī)范，并明確要求各部審計機構與國家審計署建立建設性的工作關系。國家審計署有權檢查內審工作成果和質量。國家審計署的政策是督促政府部門加強內審工作，在確保國家審計獨立性的基礎上，與部門內審合作，減少重復檢查。因此，審計人員往往通過評價內審的工作，來確定審計工作重點和范圍。

　　在我國，政府審計和內部審計都是為了加強管理和監(jiān)督，嚴格財經紀律，改善經營管理，提高經濟效益，兩者目標一致。指導和促進內部審計制度建設及工作開展是政府審計的一項重要工作。在內部審計指導工作上，我國實行的是條塊結合的方式。即審計署負責指導全國的內部審計工作，地方各級審計機關負責指導本地區(qū)的內部審計工作，審計機關駐各部門派出機構負責指導直屬單位和行業(yè)的內部審計工作，上級內部審計機構負責指導所屬單位的內部審計工作。其中政府審計機關的指導重點是部門審計，單位內部審計主要由部門審計機構進行指導。在審計工作上，政府審計機關和內部審計機構取得了較好的配合。與英國相比，我國內審機關的設立具有法律強制性和系統性，從而強化了政府審計的監(jiān)督作用。

　　參　考　文　獻

　　[1]世界主要國家審計編寫組。世界主要國家審計[M].中國大百科全書出版社，1996.

　　[2]中華人民共和國審計署外事司編。世界各國政府審計[M].中國審計出版社，1995.

　　[3]崔建民主編?，F代內部審計實用大全[M].遼寧出版社，1993.

　　[4]邢俊芳，陳華，鄒傳華編。最新國外績效審計[M].中國審計出版社，2001.