有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)探析

　　稅收競(jìng)爭(zhēng)是近年來才出現(xiàn)的一個(gè)詞匯，主要指區(qū)政府或通過稅式支出吸引其他轄區(qū)資源的流入而擴(kuò)張稅基進(jìn)而增加政府收入，或通過輸出稅負(fù)便利在不增加本轄區(qū)內(nèi)居民實(shí)際稅負(fù)的前提下盡可能地從其他轄區(qū)獲取收入的做法。由此可見，稅收競(jìng)爭(zhēng)是一種政府行為，是各地方政府或主權(quán)國(guó)家為了鼓勵(lì)地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展而采取的一種經(jīng)濟(jì)行為。然而隨著1998年OECD國(guó)際組織對(duì)有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的提出，對(duì)稅收競(jìng)爭(zhēng)掀起了一場(chǎng)巨大的沖擊波。

　　有害稅收競(jìng)爭(zhēng)一提出便遭到質(zhì)疑，關(guān)于稅收競(jìng)爭(zhēng)是否有害也爭(zhēng)論得最為激烈。據(jù)OECD公布的《有害稅收競(jìng)爭(zhēng)：一個(gè)正在出現(xiàn)的全球性問題》（以下簡(jiǎn)稱OECD報(bào)告）的報(bào)告中指出，稅收競(jìng)爭(zhēng)容易導(dǎo)致市場(chǎng)的扭曲，會(huì)造成他國(guó)稅基的不正常侵蝕。加利福尼亞大學(xué)經(jīng)濟(jì)學(xué)教授麥森。格夫尼在1999年1月的《國(guó)際稅收評(píng)論》上撰文，猛烈拼擊OECD 憑借世界強(qiáng)國(guó)的地位向避稅地國(guó)家施加壓力和干涉其內(nèi)政事務(wù)，并且輕視其市場(chǎng)主體的主觀價(jià)值判斷，體現(xiàn)了OECD國(guó)家實(shí)施強(qiáng)制稅收的本性。暫且先不論稅收競(jìng)爭(zhēng)其本質(zhì)是否有害，但可以肯定一點(diǎn)的是，濫用稅收競(jìng)爭(zhēng)政策就會(huì)有害，本文就是基于稅收競(jìng)爭(zhēng)政策被濫用的情況下，探討其給各國(guó)經(jīng)濟(jì)所帶來的負(fù)面影響的一些評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

　　一、 OECD確定的有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的標(biāo)準(zhǔn)

　　1998年通過的《OECD報(bào)告》中概括了有害的優(yōu)惠稅制所具備的4個(gè)特點(diǎn)：

　　第一， 無稅或?qū)嶋H稅率很低。一國(guó)提供免稅或僅有名義稅率而實(shí)際稅率卻很低，本身就被視為提供非居住者進(jìn)行國(guó)際避稅的場(chǎng)所；

　　第二， 優(yōu)惠稅制限定在特定的范圍之內(nèi)。當(dāng)一國(guó)在稅收上采取所謂“環(huán)形籬笆”（Ring Fencing）時(shí)，依范圍的不同可將其國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)予以部分或全部隔離。前者指其稅收優(yōu)惠規(guī)定限定為國(guó)內(nèi)某一特定地區(qū)享受；后者指該規(guī)定僅為非居住者才能享受，是指一種“超國(guó)民待遇”。

　　第三， 缺乏透明度。立法和行政規(guī)定缺乏透明度，不但有助于投資者避稅，更助長(zhǎng)非法活動(dòng)的猖獗，例如逃稅、洗錢等。有些國(guó)家通過立法規(guī)定，金融機(jī)構(gòu)不得將投資者的相關(guān)信息提供給稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)，如此一來，他國(guó)即無法通過稅收協(xié)定或其他雙邊互助協(xié)定取得相關(guān)信息。

　　第四， 缺乏有效的信息交換。一國(guó)為了吸引境外投資者，通常提供法律或行政上的幫助，或其他保護(hù)措施，使得個(gè)人得以逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽查，其相關(guān)資料將不能被其母國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)通過相互交換而取得。

　　此外，還有很重要的八個(gè)因素，包括虛假定義稅基、不遵守國(guó)際轉(zhuǎn)讓定價(jià)原則、對(duì)外國(guó)來源所得免稅、協(xié)商稅率或稅基、秘密條款的存在、廣泛締結(jié)稅收協(xié)定、設(shè)計(jì)一系列使稅負(fù)最輕的制度以及鼓勵(lì)純粹出于免稅目的活動(dòng)。

　　1998年的OECD報(bào)告，并沒有獲得所有內(nèi)部成員的通過，其中瑞士和盧森堡就投了棄權(quán)票，原因是他們認(rèn)為OECD報(bào)告是片面和失衡的，尤其是在信息交換方面。而美國(guó)在這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定問題上最具戲劇性。美國(guó)一開始對(duì)由法、日、德提出的倡議就持積極支持的態(tài)度，2000年7月14日美國(guó)財(cái)政部還重申了克林頓政府對(duì)OECD計(jì)劃的支持。而2001年2月，在7國(guó)集團(tuán)的意大利巴基莫會(huì)議上，就站在了OECD的對(duì)立面，認(rèn)為OECD有害稅收競(jìng)爭(zhēng)計(jì)劃可能削弱國(guó)家主權(quán)。如果沒有9.11事件的發(fā)生，估計(jì)布什政府對(duì)OECD有害稅收競(jìng)爭(zhēng)持反對(duì)態(tài)度是不會(huì)有所改變的。而9.11事件使美國(guó)支持OECD的立場(chǎng)，是因?yàn)?OECD推進(jìn)避稅地透明度的努力是一個(gè)很好的打擊恐怖主義的途徑。這些事實(shí)已經(jīng)充分證明，OECD給出的有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的標(biāo)準(zhǔn)并未得到廣大國(guó)際社會(huì)的認(rèn)同。尤其是在2003年在巴黎舉行的全球論壇會(huì)議上，巴林就提出自己是一個(gè)人口不足20萬的國(guó)家，有充足的石油收入，無需依靠稅收來作為財(cái)政收入，他不應(yīng)該被納入到OECD的避稅港范疇。OECD官員也明確表示，將不再將“無稅或低稅”作為判定有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的標(biāo)準(zhǔn)，而僅僅是一個(gè)著眼點(diǎn)。判斷是否構(gòu)成有害稅收競(jìng)爭(zhēng)，主要是看稅制是否有透明度及是否承諾于國(guó)際社會(huì)進(jìn)行必要的情報(bào)交換。目前OECD內(nèi)部有兩個(gè)成員國(guó)堅(jiān)持銀行保密原則，給OECD推行反有害稅收競(jìng)爭(zhēng)工作帶來了實(shí)質(zhì)性的障礙。

　　二、 經(jīng)濟(jì)學(xué)界提出的有害稅收競(jìng)爭(zhēng)標(biāo)準(zhǔn)

　　稅收競(jìng)爭(zhēng)就其本質(zhì)而言應(yīng)該是無害的，而且是否參與稅收競(jìng)爭(zhēng)是一國(guó)政府主權(quán)范圍的事項(xiàng)，原則上不受他國(guó)的干預(yù)和限制。一個(gè)主權(quán)國(guó)家有權(quán)決定自己的課稅安排，包括稅收優(yōu)惠政策的設(shè)置，只要是一個(gè)主權(quán)獨(dú)立的國(guó)家就必須是至高無上的，應(yīng)受國(guó)際社會(huì)的尊重。另外從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度而言，稅收是作為成本要素加以考慮的。因而參與稅收競(jìng)爭(zhēng)、采取一定的稅收優(yōu)惠措施的國(guó)家降低了企業(yè)的投資成本，必然在吸引國(guó)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)方面占據(jù)優(yōu)勢(shì)。而在全球性經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)的壓力下，國(guó)際間貿(mào)易自由化、投資自由化等都要求稅收同其他成本一樣不斷降低成本。稅收競(jìng)爭(zhēng)必然成為一國(guó)提高其國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的有效政策工具。

　　然而同樣從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度出發(fā)，卻會(huì)發(fā)現(xiàn)OECD堅(jiān)持有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的立場(chǎng)并非是無稽之談，而是基于對(duì)過度稅收競(jìng)爭(zhēng)的負(fù)面效應(yīng)的考慮。這些負(fù)面效應(yīng)具體表現(xiàn)在：首先，侵蝕各國(guó)稅基。有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的根本在于吸引非居民的稅基把產(chǎn)業(yè)活動(dòng)引向本國(guó)。優(yōu)惠的稅收措施將會(huì)影響跨國(guó)企業(yè)的投資決策和經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)的選擇，從而使富有流動(dòng)性的資本、金融及其他服務(wù)業(yè)從高稅負(fù)國(guó)轉(zhuǎn)移到低稅負(fù)國(guó)。如果各國(guó)都競(jìng)相參與減稅競(jìng)爭(zhēng)而不受任何約束，流動(dòng)性強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)將從各國(guó)稅基中消失，最終將導(dǎo)致所有國(guó)家稅收主權(quán)的弱化甚至喪失，這正是所謂的“一損俱損”。第二，扭曲稅負(fù)的分配，引發(fā)新的不公平。在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，各國(guó)為了確保稅收收入的相對(duì)穩(wěn)定，若不是通過減少財(cái)政支出來彌補(bǔ)稅基受侵蝕造成的財(cái)政損失的話，那么，就只有對(duì)流動(dòng)性弱的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)課以重稅。這種稅收負(fù)擔(dān)的轉(zhuǎn)移降低了稅收制度的公平性。第三，破壞稅收中性，扭曲國(guó)際資源的地域流向。從市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)理論中可知，決定一個(gè)產(chǎn)品的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力是其價(jià)值的多少，其他的政治、法律等外部環(huán)境都只是在一定程度上有限度的產(chǎn)生影響，同樣稅收政策作為一種政策工具，具有稅收中性的本質(zhì)。如果投資者將稅收優(yōu)惠政策視為其選擇投資環(huán)境的首要因素加以考慮，必然與稅收中性原則相違背，使得市場(chǎng)規(guī)律在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中失去了作用，從而將導(dǎo)致國(guó)際資源的地域流向不依市場(chǎng)規(guī)律而為。

　　有關(guān)學(xué)者指出經(jīng)濟(jì)學(xué)界對(duì)有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的判斷標(biāo)準(zhǔn)主要是基于原則性的規(guī)定，主要體現(xiàn)在：

　　第一， 該國(guó)稅收收入急劇減少，財(cái)政功能嚴(yán)重弱化，其公共需求得不到基本滿足；

　　第二， 該國(guó)為挽留流動(dòng)性強(qiáng)的資源在降低有彈性稅基的稅率之后，往往會(huì)相應(yīng)提高缺乏彈性稅基的稅率，造成稅負(fù)的扭曲和稅制的不公平，從而嚴(yán)重影響勞動(dòng)力的供給和居民的消費(fèi)傾向；

　　第三， 某項(xiàng)跨國(guó)投資或經(jīng)營(yíng)的進(jìn)行其目的安全旨在該國(guó)的稅收政策，而不是資源的最優(yōu)化配置和其他的非稅收因素。

　　三、 我國(guó)政府對(duì)稅收競(jìng)爭(zhēng)采取的政策取向

　　因?yàn)槲覈?guó)是發(fā)展中國(guó)家，國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展還很大程度依賴于出口和招商引資，自然利用稅收優(yōu)惠政策來吸引外商對(duì)我國(guó)進(jìn)行投資，以及對(duì)出口產(chǎn)品給予一定程度的稅收優(yōu)惠和補(bǔ)貼是一項(xiàng)長(zhǎng)期的經(jīng)濟(jì)政策。然而OECD對(duì)有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的提出給我國(guó)實(shí)實(shí)在在的敲響了警鐘。實(shí)際上，有害稅收競(jìng)爭(zhēng)在我國(guó)已經(jīng)形成了惡性的競(jìng)爭(zhēng)態(tài)勢(shì)。各地政府為了招商引資，不顧國(guó)家立法對(duì)稅收優(yōu)惠政策的立法規(guī)定，私開減稅口子，以各種名目給予多種稅收返還，分別以不同的，甚至于競(jìng)相攀比的優(yōu)惠條件來爭(zhēng)奪投資。2003年年初，位于長(zhǎng)三角地帶的部分城市在舉辦聯(lián)合招商引資會(huì)時(shí)，不顧其區(qū)域合作背景，競(jìng)相用土地“跳樓價(jià)”來展開競(jìng)爭(zhēng)。此類政策優(yōu)惠大比拼的結(jié)果只能是“鷸蚌相爭(zhēng)，漁翁得利”，最終導(dǎo)致的是國(guó)家稅收的大幅度流失。另外，無序的稅收優(yōu)惠也容易導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)租金，一些稅收優(yōu)惠對(duì)象之外的經(jīng)濟(jì)行為主體為了享受稅收優(yōu)惠待遇，有可能向有關(guān)政府部門尋租，從而產(chǎn)生了新一輪的社會(huì)問題，即腐敗現(xiàn)象的滋生。這一惡性競(jìng)爭(zhēng)的現(xiàn)象終于引起國(guó)內(nèi)高層部門的重視。 2004年年初，國(guó)家稅務(wù)總局開始了對(duì)全國(guó)開發(fā)區(qū)稅收優(yōu)惠政策的清查工作，清查的結(jié)果表明，在全國(guó)2527個(gè)開發(fā)區(qū)中，共查出1000多家企業(yè)存在區(qū)內(nèi)注冊(cè)、區(qū)外經(jīng)營(yíng)問題，接近全部被查企業(yè)的一半。檢查中還發(fā)現(xiàn)不符合新辦企業(yè)條件的企業(yè)享受了新辦企業(yè)稅收優(yōu)惠、擴(kuò)大稅收優(yōu)惠適用范圍、提高優(yōu)惠比例、延長(zhǎng)優(yōu)惠期限、違規(guī)減免稅收等問題。違規(guī)企業(yè)累計(jì)少繳稅款4.3億元。稅務(wù)機(jī)關(guān)同時(shí)清理出不符合稅法規(guī)定的地方違規(guī)涉稅文件88份。與此同時(shí)，7月份稅務(wù)總局展開了對(duì)各地減免稅政策落實(shí)情況進(jìn)行全面調(diào)查。

　　另?yè)?jù)報(bào)道：我國(guó)的外商投資資金中，來自避稅港維京群島的外國(guó)直接投資額緊隨香港、美國(guó)和日本之后占據(jù)第四位，占我國(guó)全部外國(guó)投資額的7%.這不能不令我們意識(shí)到：利用國(guó)際避稅港逃避稅的現(xiàn)象已經(jīng)波及到中國(guó)，作為一個(gè)積極維護(hù)世界經(jīng)濟(jì)良性發(fā)展的大國(guó)，我國(guó)必然要與國(guó)際社會(huì)一起共同開展反有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的工作。

　　盡管我國(guó)目前大幅度減稅沒有可能，但適度減稅不僅必要而且可行：一方面，經(jīng)濟(jì)全球化推動(dòng)下稅收競(jìng)爭(zhēng)日益加劇的國(guó)際環(huán)境，對(duì)我國(guó)實(shí)施適度減稅政策提出了客觀要求；另一方面，當(dāng)前國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)正在逐漸好轉(zhuǎn)，為適度減稅提供了一定的經(jīng)濟(jì)條件；還有一點(diǎn)就是我國(guó)已經(jīng)是WTO成員國(guó)，其經(jīng)濟(jì)運(yùn)行規(guī)則必須與其一致，有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的標(biāo)準(zhǔn)一旦被部分吸收進(jìn)入WTO規(guī)則，我國(guó)必將面臨全面改革的問題。為了本國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展同時(shí)也為了人類社會(huì)的持續(xù)穩(wěn)定的發(fā)展，用法律手段來控制有害稅收競(jìng)爭(zhēng)成為必要。從宏觀層面上看，法律控制是現(xiàn)代法治的基本要求。法治國(guó)家主要是通過法律實(shí)行社會(huì)控制，其他手段都要服從于法律；社會(huì)整合主要是通過法律實(shí)施和實(shí)現(xiàn)的。尤其在行政領(lǐng)域，行政權(quán)力不僅在法律之下而且應(yīng)受到法律的嚴(yán)格控制。行政行為也必須遵循正當(dāng)?shù)某绦?，任何非程序的行政行為?yīng)歸于無效。稅收競(jìng)爭(zhēng)多為政府行為，各級(jí)政府進(jìn)行的惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)，主要是源自于不遵守法律的規(guī)定，不依法行事，濫用稅收的立法權(quán)。盡管我國(guó)對(duì)于稅收競(jìng)爭(zhēng)有一定的法律作為依據(jù)（如《稅收征管法》），但仍存在法律缺失的情況，執(zhí)法力度不強(qiáng)，受行政干預(yù)的程度過多等等，這也是現(xiàn)今政府間稅收競(jìng)爭(zhēng)走向惡性方向的主要原因之一。故我國(guó)應(yīng)盡快完善稅收法制，加大執(zhí)法力度，嚴(yán)格限制政府的行政干預(yù)行為，做到依法治稅，從嚴(yán)治稅，從源頭上遏制有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的產(chǎn)生。