淺析“工效掛鉤”存在的問題及對策

　　企業(yè)工資總額同經(jīng)濟(jì)效益掛鉤辦法是國家對企業(yè)工資分配進(jìn)行調(diào)控的重要方式，不僅關(guān)系到企業(yè)職工工資水平和工資增長，還事關(guān)國家、企業(yè)和職工個人三者間的利益分配關(guān)系，也是調(diào)節(jié)行業(yè)收入分配關(guān)系的重要手段。實(shí)行工效掛鉤的目的旨在促進(jìn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的增長和提高職工積極性。為迎合這一工資分配制度的改革，在企業(yè)所得稅政策上作了單行規(guī)定：工效掛鉤工資符合“兩低于”原則的，允許進(jìn)行相應(yīng)的稅前扣除。在稅收實(shí)踐當(dāng)中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對工效掛鉤企業(yè)的工資稅前扣除基本上是依據(jù)勞動、財政等部門的聯(lián)合批復(fù)的文件為準(zhǔn)，直接進(jìn)行稅前扣除。至于勞動等部門核定的工資總額是否符合國家稅收政策的規(guī)定 ？稅務(wù)機(jī)關(guān)又為什么不去把關(guān)？工效掛鉤的審核批準(zhǔn)權(quán)在勞動、財政等部門，稅務(wù)機(jī)關(guān)除了礙于有效的批準(zhǔn)文件外，更重要的是因企業(yè)工效掛鉤工資的計提與稅前扣除的規(guī)定難以對號入座。其主要表現(xiàn)在：

　　按照《工效掛鉤辦法》，工效掛鉤企業(yè)提取工資必須要符合三個原則：1、堅持以經(jīng)濟(jì)效益為中心，確保企業(yè)資產(chǎn)保值增值。為強(qiáng)化國有資本保值增值對工資的約束作用，在計提新增效益工資時，應(yīng)嚴(yán)格按照《國有資本金效績評價規(guī)則》和《國有資本保值增值結(jié)果計算與確認(rèn)辦法》有關(guān)規(guī)定，考核國有資本保值增值情況，對當(dāng)年沒有實(shí)現(xiàn)國有資本保值增值的企業(yè)，不得提取新增效益工資。2、堅持“兩低于”原則。即企業(yè)工資總額增長幅度低于本企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的增長幅度，職工實(shí)際平均工資增長幅度低于本企業(yè)勞動生產(chǎn)率的增長幅度。3、堅持既負(fù)盈又負(fù)虧的原則。即經(jīng)濟(jì)效益增長時按核定的比例增提工資總額，下降時按核定比例減提工資總額。但對掛鉤經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)增長過快的，在計提新增效益工資時要嚴(yán)格執(zhí)行分檔計提辦法：新增效益工資相當(dāng)于工資總額基數(shù) 10%以內(nèi)（含10%）的部分可以全部提??；10%-25%（含25%）的部分最高提取50%；25%-40%（含40%）的部分最高提取30%；40% 以上部分最高只能提取10%.同時又規(guī)定企業(yè)新增效益工資為負(fù)值時，扣減工資總額基數(shù)應(yīng)不超過工資總額基數(shù)的20%等。也就是說，既負(fù)盈又負(fù)虧的原則并非完全是按照企業(yè)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行結(jié)果來決定提取工資的多少，工資的提取還存在著人為調(diào)節(jié)因素的影響：當(dāng)企業(yè)效益高度增長時，要限制工資無休止的增長；當(dāng)企業(yè)效益急劇下滑時，又規(guī)定了允許提取工資的低限。

　　而根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅若干政策問題的規(guī)定》的通知（財稅字［1994］009號）文中關(guān)于企業(yè)工資的列支問題的規(guī)定：“經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)實(shí)行工資總額與經(jīng)濟(jì)效益掛鉤辦法的企業(yè)，其工資發(fā)放在工資總額增長幅度低于經(jīng)濟(jì)效益的增長幅度，職工平均工資增長幅度低于勞動生產(chǎn)率增長幅度以內(nèi)的，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除?！?。也就是說，實(shí)行工資總額與經(jīng)濟(jì)效益掛鉤辦法的企業(yè)，其工資的稅前扣除只要同時滿足以下兩個條件：1、工資總額增長幅度低于經(jīng)濟(jì)效益的增長幅度；2、職工平均工資增長幅度低于勞動生產(chǎn)率增長幅度的。那么企業(yè)所得稅對工資的扣除就不再受計稅工資800元的限制，只要是在“兩低于”的范圍內(nèi)均可稅前扣除。而要同時滿足這兩個條件，也就是要實(shí)行“孰低”原則。從工資稅前扣除的原則與工效掛鉤辦法允許計提工資的原則進(jìn)行比較：

　　一、按辦法規(guī)定，國有資本未保值增值，企業(yè)就不得提取新增效益工資。那么，對企業(yè)國有資本未實(shí)現(xiàn)保值增值，但企業(yè)已實(shí)際計提的工資總額符合稅收政策“兩低于”原則要求的，在計算企業(yè)所得稅時是否允許扣除？

　　二、企業(yè)所得稅僅是規(guī)定在工資增長的情況下，工資的增長幅度不得超過一定的比例，當(dāng)考核的指標(biāo)出現(xiàn)負(fù)增長時，其稅前工資又應(yīng)當(dāng)如何扣除？稅收政策是否也依附于工效掛鉤辦法的原則：既負(fù)盈又負(fù)虧？

　　三、稅收政策僅是規(guī)定“兩低于”原則，在掛鉤經(jīng)濟(jì)指標(biāo)增長過快時，是否稅前扣除的工資只要是在“兩低于”原則下就不受限制？因?yàn)楣ば煦^辦法對考核的經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)的過快增長是有一定的限制的，如果說稅前扣除的工資保持與工效掛鉤工資口徑一致，則當(dāng)企業(yè)考核的經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)出現(xiàn)大幅度的負(fù)增長時，則有的省勞動和社會保障廳、財政廳規(guī)定企業(yè)新增效益工資為負(fù)值時，扣減工資總額基數(shù)應(yīng)不超過工資總額基數(shù)的20%等，則也應(yīng)當(dāng)一致，如此一來，就不符合稅收政策：企業(yè)所得稅規(guī)定只要“低于”就可扣除。在企業(yè)效益增長時又要限制工資扣除，在效益負(fù)增長時又可以多扣除工資，使稅收政策失去了應(yīng)有的嚴(yán)肅性和規(guī)律性。國家制定工效掛鉤的原意應(yīng)當(dāng)是：企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益增長，就可以多提工資、多發(fā)工資，并且允許稅前扣除，反之企業(yè)只能少提工資、發(fā)工資，即便是所發(fā)工資低于計稅工資 800元也不允許稅前扣除。但因?yàn)槿藶檎{(diào)節(jié)工資的降浮，稅務(wù)機(jī)關(guān)也就無權(quán)去按照工效掛鉤辦法來確定企業(yè)所得稅工資的稅前扣除。

　　四是按工效掛鉤辦法的規(guī)定，實(shí)行工效掛鉤的企業(yè)計算當(dāng)年結(jié)算工資總額包括兩大塊，即掛鉤內(nèi)工資總額和掛鉤外工資總額。掛鉤內(nèi)工資總額包括：1、核定的工資總額基數(shù)；2、按完成的掛鉤效益指標(biāo)計算計提的新增效益工資。而新增效益工資=浮動比例 ×工資總額基數(shù)× 新增經(jīng)濟(jì)效益 ／經(jīng)濟(jì)效益基數(shù)。掛鉤外工資總額包括：1、當(dāng)年按國家政策接收安置的復(fù)轉(zhuǎn)軍人、大中專畢業(yè)生及成建制劃入人員的增資；2、當(dāng)年列入國家計劃的新建擴(kuò)建項(xiàng)目由基建正式移交生產(chǎn)后的增資； 3、同意在掛鉤外單列的其他項(xiàng)目的增資。掛鉤外增資可按照上年人均掛鉤工資水平的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)在應(yīng)提工資總額外單列。由此可見，按工效掛鉤辦法計提工資是不考慮企業(yè)的勞動生產(chǎn)率因素的，而按稅收政策規(guī)定，除工資總額增長幅度低于本企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的增長幅度外，還必須兼顧企業(yè)實(shí)際平均工資增長幅度低于本企業(yè)勞動生產(chǎn)率的增長幅度，只有兩個條件同時滿足后方可在企業(yè)所得稅前扣除。如此一來，如果二者兼顧，必然會產(chǎn)生差異，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)是否應(yīng)對勞動等部門共同批復(fù)的工效掛鉤方案要進(jìn)行全盤的否定，然后由稅務(wù)機(jī)關(guān)按照企業(yè)所得稅規(guī)定的“兩低于”原則進(jìn)行重新核定？

　　由于工效掛鉤方案的批復(fù)，包括工資的基數(shù)、經(jīng)濟(jì)效益基數(shù)等由勞動和保障部門、財政部門共同審核。并且自始至終稅務(wù)機(jī)關(guān)不介入，從而形成了工效掛鉤工資稅前扣除在稅收管理上的盲區(qū)。

　　一是中介機(jī)構(gòu)受利益驅(qū)動，出具虛假的財務(wù)報告，使批準(zhǔn)的結(jié)算工資總額與企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)算的工資總額往往大相徑廷。按照申報審批管理的規(guī)定，實(shí)行工效掛鉤的企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益必須經(jīng)過具有法人資格的會計師事務(wù)所進(jìn)行審計。勞動等部門是以審計后的“資產(chǎn)負(fù)債表”、“損益表”、“應(yīng)交稅金及其他應(yīng)交款表”和審計報告來作為計提工效掛鉤工資的主要依據(jù)。工效掛鉤方案的行政審批也就是集中在一、兩個月內(nèi)完成，有權(quán)審批的部門不可能在短期內(nèi)逐個對企業(yè)進(jìn)行調(diào)查核實(shí)后來確定，所以完全是憑中介機(jī)構(gòu)的“一面之辭”，以盈利為目的的中介機(jī)構(gòu)受利益驅(qū)動，難免會與企業(yè)串通一氣，以編造虛假數(shù)據(jù)欺上瞞下。而對報告不實(shí)的問題，審批部門又可借機(jī)推脫責(zé)任。甚至于在個別地方，有權(quán)審批的部門幾乎成了一個蓋章的機(jī)構(gòu)，對企業(yè)申報的數(shù)據(jù)不進(jìn)行核實(shí)就妄加簽字蓋章。這樣，不僅使國有資產(chǎn)流入個人的腰包，同時也造成國家稅收的大量流失。

　　二是工效掛鉤缺乏監(jiān)督制約機(jī)制，多提工效掛鉤工資無人監(jiān)管的現(xiàn)象相當(dāng)普遍。按照工效掛鉤辦法規(guī)定，企業(yè)按辦法規(guī)定提取和列支工資，不得再以其他形式在掛鉤工資外提取和列支任何工資性項(xiàng)目，掛鉤企業(yè)的所有增資，均應(yīng)由效益工資列支。同時要求各級勞動保障部門、財政部門及有關(guān)部（委）、機(jī)構(gòu)對實(shí)行工效掛鉤企業(yè)執(zhí)行工效掛鉤政策情況要嚴(yán)格管理、嚴(yán)格考核、嚴(yán)格兌現(xiàn)。勞動保障部、財政部、審計署將對企業(yè)執(zhí)行國家工效掛鉤政策的情況進(jìn)行監(jiān)督檢查，對違反國家政策的行為嚴(yán)肅處理。但在實(shí)踐中，已實(shí)行工效掛鉤的企業(yè)未執(zhí)行掛鉤工資，特別是多計提工資的問題由于沒有具體有效的制裁措施，再加上平時缺乏監(jiān)督檢查，使這種違法現(xiàn)象就會愈演愈烈。特別是一些非國有企業(yè)，資金的支配、使用完全是“私人”說了算，政府職能機(jī)構(gòu)無權(quán)監(jiān)督。其本身完全可以不采取工效掛鉤而任意支配工資的發(fā)放，爾后在計算企業(yè)所得說時作相應(yīng)的納稅調(diào)整，但為什么要實(shí)行工效掛鉤？說白了，就是為了鉆國家稅收管理上的漏洞，以達(dá)到少繳企業(yè)所得稅的目的。

　　建議：

　　一是工效掛鉤辦法的工資提取要與稅收政策相接軌。企業(yè)所得稅對工效掛鉤企業(yè)的工資扣除簡單的表述為“兩低于”原則，由于政策模糊而使稅務(wù)執(zhí)法人員無法操作，相應(yīng)也無法行使監(jiān)督，只好“聽之任之”。筆者認(rèn)為：要么完全按照工效掛鉤的辦法進(jìn)行扣除，這樣稅務(wù)執(zhí)行人員就可依據(jù)該辦法進(jìn)行事后監(jiān)督，對不符合辦法規(guī)定的相應(yīng)作納稅調(diào)整；要么總局對工效掛鉤企業(yè)工資扣除進(jìn)行重新、具體的明確工資稅前扣除的口徑，對勞動等部門審批的工資額僅作為允許計提和發(fā)放工資的依據(jù)而不作為企業(yè)所得稅扣除的標(biāo)準(zhǔn)。

　　二是規(guī)范行政審批，增強(qiáng)審批部門的責(zé)任觀念。按照“誰審批、誰監(jiān)督”、“誰審批、誰負(fù)責(zé)”的原則。行使行政機(jī)關(guān)審批權(quán)的行政機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)依法加強(qiáng)對被批準(zhǔn)企業(yè)的監(jiān)督，要深入企業(yè)進(jìn)行實(shí)地抽查，特別是對變化大、誠信度差、效益與工資呈反比例的企業(yè)的常年跟蹤檢查。對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)問題的要及時嚴(yán)肅處理并向當(dāng)?shù)囟悇?wù)反饋。對審核中出現(xiàn)的問題、或?qū)ζ髽I(yè)不監(jiān)督或者監(jiān)督不力的，負(fù)有責(zé)任的主管人員和其他直接責(zé)任人員必須承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。國家出臺工效掛鉤辦法的立意在于防止國有企業(yè)將國有資產(chǎn)隨意發(fā)放個人而造成國有資產(chǎn)流失，通過制訂該辦法將個人分配納入規(guī)范化、法制化。但對私資企業(yè)因資金是屬個人所有，企業(yè)發(fā)多發(fā)少，國家管不著，所以，筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)取消對私資企業(yè)工效掛鉤的審批。

　　三是加大稽查力度，嚴(yán)厲查處涉稅違法案件，震懾和懲處涉稅犯罪。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)加大對工效掛鉤企業(yè)工資扣除的審核，杜絕納稅人借合法手續(xù)達(dá)到偷稅的目的。對稅收違法行為涉嫌犯罪的案件，稅務(wù)機(jī)關(guān)除依法進(jìn)行行政處理（處罰）外，要嚴(yán)格執(zhí)行國務(wù)院《行政執(zhí)法機(jī)關(guān)移送涉嫌犯罪案件的規(guī)定》及相關(guān)法律、行政法規(guī)，及時移送公安機(jī)關(guān)處理，對徇私舞弊不依法依送的，必須依法追究責(zé)任。同時要加大對社會中介機(jī)構(gòu)出具虛假證明的行為也要一并追究，對中介機(jī)構(gòu)弄虛作假造成納稅人不繳或少繳稅款的，依據(jù)《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定，對當(dāng)事方處于納稅人不繳或少繳稅款一倍以下的罰款。

　　四是要建立健全部門信息反饋制度。稅務(wù)部門要加強(qiáng)同相關(guān)部門的協(xié)調(diào)，形成整體聯(lián)動。勞動、財政、審計應(yīng)在加大工效掛鉤企業(yè)執(zhí)行政策情況的監(jiān)督檢查的同時，應(yīng)將檢查的結(jié)果及時向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)反饋，形成工作的聯(lián)系制度，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人的稅收違法行為進(jìn)行及時的處理。對稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)納稅人借工效掛鉤偷稅的，應(yīng)當(dāng)將情況反饋與相關(guān)審批部門，直至取消對該業(yè)戶的工效掛鉤的行政審批。