劉天永：稅收征管法修改的潛在影響

2015年1月5日，國務院法制辦公開了由國稅總局、財政部起草的《中華人民共和國稅收征收管理法修訂草案（征求意見稿）》（以下簡稱“征求意見稿”），征求意見稿中，明確取消“先繳稅后復議”的規(guī)定，建立針對自然人稅收征管制度，將稅收確認作為稅收征收中心環(huán)節(jié)之一，引入預約裁定制度，鼓勵通過和解、調解解決稅務爭議，降低納稅人延期、分期繳稅審批門檻。待征求意見稿通過后，其諸多新規(guī)定，勢必對我國的稅務專業(yè)服務機構帶來前所未有的深刻影響，催生一大批新的稅務服務領域，為包括律師、注冊會計師、注冊稅務師等專業(yè)服務機構的發(fā)展帶來巨大機遇。那么，此番征求意見稿的修改，對稅務服務機構的潛在影響有哪些呢?

一、涉稅復議案件會大幅增加

近年來，我國每年的稅務行政復議案件不足2000起，與每年我國數十萬件稅務稽查案件相比，僅占0.3%，其背后一個重要原因是長期為社會各界所詬病的《稅收征管法》第八十八條的存在，根據現行《稅收征管法》規(guī)定，“納稅人、扣繳義務人、納稅擔保人同稅務機關在納稅上發(fā)生爭議時，必須先依照稅務機關的納稅決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應的擔保，然后可以依法申請行政復議”。本條在征求意見稿中被取消，也成為本次修正案中最大的亮點。按照新的規(guī)定，納稅人與稅務機關在納稅上發(fā)生爭議后，可以直接進行行政復議，同時修正案將納稅人與稅務機關在“直接涉及稅款的行政處罰”發(fā)生爭議也設置成行政復議前置，以體現“窮盡行政救濟而后訴訟”的原則。

在我國大力推進依治國并不斷強化落實稅收法定原則的背景下，“先繳稅后復議”制度的破除，無疑為納稅人合法權益的維護筑起一道強有力的制度保障，征納雙方地位嚴重不對等的現狀也會大為改善，稅務復議案件數量也會出現大幅的增加，可以說，相關稅務服務機構有望迎來無限的服務市場。

二、個人稅務服務將全面開啟

在美國，圍繞個人展開的涉稅服務是稅務專業(yè)機構的最為重要的市場之一，受限于立法及征管等原因，我國個人稅務服務市場長期沒有發(fā)展起來。

征求意見稿在明確建立包括自然人在內的納稅人識別號的基礎上，規(guī)定納稅人應自行計稅申報，并對其納稅申報的真實性和合法性承擔責任，同時針對自然人納稅人增加了稅收保全、強制執(zhí)行、對所在單位進行稅務檢查、第三方信息披露涉稅信息等制度。這些制度的建立，本質上是將自然人全面納入了我國稅收征收管理的范圍。未來，自然人發(fā)生涉稅經濟行為后，均應按照規(guī)定申報繳納稅款。對于我國稅務服務市場而言，這無疑是一個潛在的大蛋糕，包括稅務代理、稅務咨詢、稅務籌劃、稅務檢查應對以及稅務爭議解決等業(yè)務有望全面爆發(fā)。尤其，隨著我國“綜合與分類相結合”個人所得稅制改革的推進，稅制設計更加復雜化，以稅務代理和稅務籌劃為代表的個人稅務服務市場會成為各種稅務服務機構重要的業(yè)務來源。

三、電商亟待規(guī)范并為稅務服務提供更廣闊的空間

電商作為近年來我國興起并獲得迅猛發(fā)展的一個領域，交易額正在驚人遞增，據商務部統(tǒng)計數字顯示，2013年我國電商交易規(guī)模已經突破10萬億，2014年上半年則達到5.85萬億。據估計，2015年我國電商規(guī)模將有望沖擊15萬億。交易規(guī)模的背后則是巨大數量交易主體和交易行為。然而，由于立法的落后以及交易的電子化和虛擬化，大量交易主體以及交易行為目前并未納入稅務機關監(jiān)管范疇，亟待規(guī)范。征求意見稿規(guī)定如下：

第十九條：從事網絡交易的納稅人應當在其網站首頁或者從事經營活動的主頁面醒目位置公開稅務登記的登載信息或者電子鏈接標識。

第三十三條：網絡交易平臺應當向稅務機關提供電子商務交易者的登記注冊信息。

第八十八條：稅務機關在履行稅額確認、稅務稽查及其他管理職責時有權進行下列稅務檢查：（七）到網絡交易平臺提供機構檢查網絡交易情況，到網絡交易支付服務機構檢查網絡交易支付情況。

新規(guī)定已確鑿無疑將電商全面納入稅務征管領域，隨之而來的則是規(guī)模巨大的稅務代理、稅務咨詢、稅務籌劃、稅務爭議解決等涉稅服務市場。

四、預約裁定等制度催生一批新的稅務服務業(yè)務

現行的《稅收征管法》是2001年審議通過的，至今已經14年，當前我國經濟發(fā)展，無論在規(guī)模、結構、市場化程度等方面已經今非昔比，稅收征納雙方基本情況也發(fā)生了巨大變化，原有稅收征收程序在實踐中也暴露了一些缺陷。在上述背景下，征求意見稿首次規(guī)定了稅額確認、預約裁定、鼓勵和解等制度，并強化了涉稅信息提供、納稅人舉證責任等機制，這些新的規(guī)定，在提高稅收征管科學化水平的同時，賦予了納稅人更多的權利，同時也為稅務專業(yè)人士提供了新的業(yè)務機會。

1、預約裁定制度。征求意見稿第四十六條規(guī)定：“納稅人對其預期未來發(fā)生、有重要經濟利益關系的特定復雜事項，難以直接適用稅法制度進行核算和計稅時，可以申請預約裁定。省以上稅務機關可以在法定權限內對納稅人適用稅法問題作出書面預約裁定。納稅人遵從預約裁定而出現未繳或少繳稅款的，免除繳納責任。”在納稅人申請預約裁定前，應有稅務專業(yè)人士協(xié)助其撰寫相關涉稅合同條款、規(guī)劃交易模式以及測算潛在的稅負，為爭取最優(yōu)的結果做好準備。

2、稅額確認制度。根據征求意見稿第四十七條，“稅務機關對納稅人依照本法第三十六條規(guī)定進行的納稅申報，有權就其真實性、合法性進行核實、確定”，在稅額確認過程中，尤其在征納雙方發(fā)生異議的情況下，稅務專業(yè)人士可以協(xié)助納稅人確定交易的性質及稅法的適用，爭取更大的籌劃空間；

3、稅務和解、調解制度。征求意見稿第一百二十七條明確規(guī)定：“行政復議可以適用和解、調解。”因此，未來發(fā)生稅務爭議后，稅務專業(yè)人士可以代理納稅人與稅務機關進行專業(yè)而有效的溝通，積極通過和解化解爭議。

此外，修改意見稿還強化了納稅人及第三方涉稅信息的提供義務、舉證責任等，這些均為稅務專業(yè)機構提供了稅務服務的機會。

五、稅務籌劃市場將逐步規(guī)范并重新分割

對于許多稅務專業(yè)服務機構而言，長期以來，稅務籌劃都是處于“看著很美”的尷尬角色，然而，隨著《稅收征管法》的修訂以及各項稅收制度的加速革新，這一情況有望改變。征求意見稿格外強化了納稅人、扣繳義務人以及第三方提供涉稅信息的法定義務，強化政府部門間的信息交換，納稅人和稅務機關信息不不對稱的矛盾也將大大化解，傳統(tǒng)利用稅務機關征管能力不足以及使用不合規(guī)發(fā)票等進行的稅務籌劃將難以為繼；此外，征求意見稿將騙取國家稅收優(yōu)惠資格等行為首次納入偷稅的范疇，并有可能觸犯刑事責任，懲罰力度空前；新規(guī)定也給稅務籌劃專業(yè)人士帶來顯著的法律風險。但是，稅務籌劃的市場需求依舊旺盛，尤其在我國經濟發(fā)展增速放緩的形勢下，以房地產為代表企業(yè)利潤率的下降，降低稅負成本的迫切性更加強烈。在此背景下，在法律范疇內通過優(yōu)化境內外經營架構、規(guī)劃交易合同、積極申請行業(yè)及區(qū)域稅收優(yōu)惠政策等成為企業(yè)必然的選擇。稅務籌劃對稅務服務機構的專業(yè)能力，尤其是對法律的嫻熟駕馭能力提出了更高的要求，唯有專業(yè)能力，市場敏感度高并且具有品牌優(yōu)勢的稅務服務機構能夠搶到市場先機。

小結

稅務服務市場上的稅務律師、注冊會計師、注冊稅務師是伴隨著國家改革開放以及市場經濟的發(fā)展逐步產生的。隨著我國稅法的不斷健全以及納稅人辦理涉稅事項更加強調規(guī)范性和程序性，稅務律師的作用日顯突出。稅務律師在稅務爭議解決、稅務稽查等領域因其行業(yè)的特殊性，更是具有不可替代的作用。伴隨著稅收法定的不斷推進以及《稅收征管法》的修訂，律師在稅法服務中的權重將會逐步提升，稅務律師的發(fā)展必然迎來更為廣闊的前景?！?