【摘要】隨著我國(guó)貧富差距的日益拉大，我國(guó)個(gè)人所得稅的制度設(shè)計(jì)暴露出諸多不足之處，它將可能?chē)?yán)重影響個(gè)人所得稅法制功能的發(fā)揮。筆者擬通過(guò)闡述個(gè)人所得稅制度改革發(fā)展的歷程及其現(xiàn)狀，就存在的問(wèn)題提出建議，為我國(guó)個(gè)人所得稅制度改革提供借鑒。

　　【關(guān)鍵詞】個(gè)人所得稅；稅制改革；公平稅負(fù)原則；調(diào)節(jié)收入分配

　　個(gè)人所得稅是對(duì)個(gè)人（即自然人）取得的各項(xiàng)應(yīng)稅所得征收的一種稅。它不僅能縮小個(gè)人收入差距，緩解社會(huì)分配不公的矛盾，而且在調(diào)節(jié)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度，增加國(guó)家財(cái)政收入等方面都有著積極的促進(jìn)作用。在我國(guó)，個(gè)人所得稅發(fā)展速度一直較快，且其地位在不斷上升。隨著課征范圍的擴(kuò)大，目前個(gè)人所得稅納稅人數(shù)已占總?cè)丝诘?0%左右，個(gè)人所得稅已成為最具潛力、最有發(fā)展前途的稅種之一。但是，現(xiàn)行個(gè)人所得稅制度的設(shè)計(jì)存在著諸多不足之處，影響其功能的發(fā)揮，有進(jìn)一步改革的必要。

　　一、我國(guó)個(gè)人所得稅制度的發(fā)展概況

　　我國(guó)個(gè)人所得稅制經(jīng)歷了一個(gè)發(fā)展歷程，不斷走向完善。在1986年9月，第五屆全國(guó)人大第三次會(huì)議通過(guò)了《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《個(gè)人所得稅法》），這是新中國(guó)成立后制定的第一部個(gè)人所得稅法。到2005年初，廣東財(cái)政再次對(duì)個(gè)稅起征點(diǎn)提高進(jìn)行調(diào)研，以便為中央盡快出臺(tái)稅改政策提供參考依據(jù)；2005年7月溫家寶總理主持召開(kāi)國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議，討論并原則上通過(guò)了《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法修正案（草案）》；2005年8月在京舉行的全國(guó)人大常委會(huì)第十七次會(huì)議首次審議個(gè)人所得稅法修正案草案。個(gè)稅在這期間經(jīng)歷了數(shù)次改革。

　　個(gè)人所得稅是國(guó)家調(diào)節(jié)公民收入的重要經(jīng)濟(jì)杠桿。加強(qiáng)個(gè)人所得稅的征收管理，可以緩解社會(huì)分配不公的矛盾，抑制通貨膨脹，促進(jìn)社會(huì)安定團(tuán)結(jié)，保障社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。然而，隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的逐步建立，改革開(kāi)放的進(jìn)一步深化，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)加速調(diào)整，多種經(jīng)濟(jì)成分并存，經(jīng)濟(jì)更趨活躍。個(gè)人收入已呈現(xiàn)出多元化，個(gè)人收入差距明顯拉大，高收入者人群不斷地分散和擴(kuò)大、收入來(lái)源具有多樣性和隱蔽性。《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅》雖經(jīng)過(guò)幾次大修改，但仍然存在一些問(wèn)題，突出表現(xiàn)在有些立法不夠切合當(dāng)前實(shí)際，稅法規(guī)定不夠嚴(yán)密，對(duì)收入控管薄弱，新形勢(shì)新情況相關(guān)政策配套跟不上等方面。因此，加強(qiáng)個(gè)人所得稅征管已顯得尤其重要。2006年的新稅制終于“千呼萬(wàn)喚始出來(lái)”，但仍然“猶抱琵琶半遮面”。這次稅改雖然在一定程度上解決了一些人們呼聲最響、最迫在眉睫的問(wèn)題，然而，個(gè)稅稅制本身存在的局限性，與經(jīng)濟(jì)的發(fā)展尚不完全相適應(yīng)。其存在的問(wèn)題值得研究和探討。

　　二、現(xiàn)階段我國(guó)個(gè)人所得稅存在的問(wèn)題及原因

　　從我國(guó)個(gè)人所得稅稅收制度與社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)的角度來(lái)看，現(xiàn)行的個(gè)人所得稅制客觀上存在著制度落后和實(shí)施乏力的狀況，其主要問(wèn)題可以從稅收制度、稅收征管和納稅環(huán)境三方面反映出來(lái)。

　?。ㄒ唬┬逝c公平兼顧問(wèn)題

　　效率和公平是現(xiàn)代稅法的基本原則，也是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)對(duì)稅法的基本要求，是稅法的價(jià)值所在。就個(gè)人所得稅法而言，最理想的狀況是效率和公平并舉。個(gè)稅開(kāi)征的初衷除了增加政府財(cái)政收入外，還在于調(diào)節(jié)貧富差距。然而，隨著時(shí)間的推移，其調(diào)節(jié)貧富差距的功能逐漸失效。

　　1.個(gè)人所得稅稅率及所得稅負(fù)擔(dān)的設(shè)計(jì)存在著不盡合理之處

　　我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅率及稅收負(fù)擔(dān)的設(shè)計(jì)存在著不盡合理之處，主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面，一是對(duì)“工資、薪金所得”采用九級(jí)超額累進(jìn)稅率，稅率級(jí)次過(guò)多，這與當(dāng)前國(guó)際上簡(jiǎn)化稅率結(jié)構(gòu)、降低稅收負(fù)擔(dān)的所得稅改革趨勢(shì)是不相適應(yīng)的。二是對(duì)屬于勤勞所得性質(zhì)的“勞務(wù)報(bào)酬所得”與屬于非勤勞所得性質(zhì)的“財(cái)產(chǎn)租賃所得”和“偶然所得”等采用相同的20%稅率未加以區(qū)別對(duì)待，有悖我國(guó)的社會(huì)主義分配政策。

　　2.我國(guó)現(xiàn)行的分類(lèi)課稅模式，難以體現(xiàn)公平

　　我國(guó)現(xiàn)行個(gè)人所得稅采用“分類(lèi)所得稅”計(jì)征模式，對(duì)納稅人的不同所得項(xiàng)目分別按規(guī)定稅率計(jì)算征稅。這種計(jì)征模式，雖然能夠簡(jiǎn)化稅額的計(jì)算手續(xù)，并便于對(duì)納稅人的不同應(yīng)稅項(xiàng)目分別進(jìn)行“源泉扣繳”，但是難以掌握納稅人的總體收入水平和負(fù)擔(dān)能力，會(huì)使那些多渠道取得收入、應(yīng)稅所得總額較大但分屬若干稅目的納稅人稅負(fù)相對(duì)較輕，而使那些收入渠道單一、應(yīng)稅所得總額較小的納稅人稅負(fù)相對(duì)較重，難以真正實(shí)現(xiàn)稅負(fù)公平。

　　3.現(xiàn)行個(gè)人所得稅的財(cái)政功能不強(qiáng)

　　現(xiàn)行的個(gè)人所得稅在調(diào)節(jié)收入分配上還存在嚴(yán)重缺陷?，F(xiàn)行的《個(gè)人所得稅法》不太關(guān)注納稅人的實(shí)際負(fù)擔(dān)，使得個(gè)稅的二次分配功能偏弱。繳納個(gè)人所得稅，是社會(huì)財(cái)富的第二次分配。它的目的是調(diào)整工資收入可能造成的貧富差距?？墒牵F(xiàn)行的個(gè)稅制度規(guī)定過(guò)于簡(jiǎn)單，基本上是根據(jù)個(gè)人的工資收入一刀切。而在一些發(fā)達(dá)國(guó)家，工資收入只是一個(gè)納稅的基數(shù)，而最終繳納多少，要根據(jù)地區(qū)物價(jià)水平、家庭總收入、供養(yǎng)人口等家庭狀況來(lái)通盤(pán)考慮。兩個(gè)同樣年薪八萬(wàn)的人，如果一個(gè)是單身，一個(gè)負(fù)擔(dān)著四口之家，他們的納稅額差別會(huì)非常大。

　?。ǘ﹤€(gè)人所得稅稅源的漏洞問(wèn)題

　　縱觀世界各個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家，個(gè)人所得稅都是最重要的稅種之一，是第一大稅。但是個(gè)人所得稅在我國(guó)卻被人們看作是“中國(guó)稅收第一難”，稅款流失極其嚴(yán)重。對(duì)于不同類(lèi)型的所得來(lái)說(shuō)，同一筆所得，通過(guò)改變?nèi)〉檬杖氲拇螖?shù)，不但使扣除額發(fā)生改變，而且可以調(diào)整其適用的稅率，扣除額和適用稅率的變化均會(huì)使納稅人的稅收負(fù)擔(dān)發(fā)生改變，由此產(chǎn)生更多、更大的稅收漏洞。

　　1.個(gè)人所得稅自行申報(bào)存在漏洞

　　現(xiàn)行的《個(gè)人所得稅自行納稅申報(bào)辦法（試行）》（下稱(chēng)《辦法》）第二十六條規(guī)定，“主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在每年法定申報(bào)期間，通過(guò)適當(dāng)方式，提醒年所得12萬(wàn)元以上的納稅人辦理自行納稅申報(bào)。”這是否說(shuō)明稅務(wù)機(jī)關(guān)有義務(wù)通知所有收入超過(guò)12萬(wàn)元的納稅人進(jìn)行納稅申報(bào)？是否意味著如果稅務(wù)機(jī)關(guān)沒(méi)有提醒納稅人，納稅人就不需要自主申報(bào)呢？如果查出某納稅人年收入超過(guò)12萬(wàn)元沒(méi)有申報(bào)，但是事先稅務(wù)機(jī)關(guān)沒(méi)有提醒他，那么他是否能因此而免受處罰呢？所以在稅務(wù)機(jī)關(guān)目前還無(wú)法準(zhǔn)確掌握所有年所得超過(guò)12萬(wàn)元的人群并給予通知時(shí)，不應(yīng)該在準(zhǔn)則中加大自己的責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)。

　　2.高收入人群的界定及納稅狀況堪憂

　　由于我國(guó)經(jīng)濟(jì)正處于轉(zhuǎn)型期，收入分配渠道不規(guī)范，金融系統(tǒng)發(fā)展滯后，導(dǎo)致現(xiàn)實(shí)生活中個(gè)人收入的貨幣化程度較低，現(xiàn)金交易頻繁，并產(chǎn)生大量的隱形收入、灰色收入。目前，在中國(guó)要想搞清楚誰(shuí)是真正的“富人”很不容易。

　　3.個(gè)體工商戶(hù)等納稅散戶(hù)的納稅漏洞問(wèn)題

　　目前個(gè)人所得稅的征收范圍包括個(gè)人工薪收入所得、個(gè)體工商戶(hù)生產(chǎn)收入所得等十余種，涵蓋范圍廣，種類(lèi)設(shè)定太繁瑣，既不利于征管，又增加了征管成本，同時(shí)又留下大量漏洞，從而使一些人有空子可鉆，致使稅收流失相當(dāng)嚴(yán)重。

　　4.公民納稅意識(shí)淡薄，偷漏稅現(xiàn)象嚴(yán)重

　　公民法制觀念不強(qiáng)是納稅意識(shí)薄弱的重要原因。個(gè)人所得稅法的原則性、概括性過(guò)強(qiáng)，可操作性不足，給逃稅者可乘之機(jī)。一部分人在納稅上存在著種種僥幸、攀比、投機(jī)等不正常心理，從而導(dǎo)致偷漏稅現(xiàn)象嚴(yán)重。

　　（三）個(gè)稅免征額的地區(qū)無(wú)差異帶來(lái)的問(wèn)題

　　這兩年關(guān)于《個(gè)人所得稅法》的修改，一直有兩種觀點(diǎn)，一種觀點(diǎn)是應(yīng)該規(guī)定一個(gè)浮動(dòng)的比例，這個(gè)浮動(dòng)的目的就是考慮到地區(qū)的差異問(wèn)題，考慮到地區(qū)發(fā)展的不平衡問(wèn)題，有很多人費(fèi)解的是：2 000元被作為一條不容逾越的“高壓線”，不論你生活在北京、上海、廣州，還是西部的不發(fā)達(dá)城市，一律照此辦理。2 000元錢(qián)的月工資收入，在對(duì)于房?jī)r(jià)動(dòng)輒數(shù)千上萬(wàn)的上海、廣州等大城市，甭說(shuō)購(gòu)房、供房，即使要維持個(gè)人的正常生活都不容易，而在內(nèi)陸地區(qū)，相對(duì)而言就可能是高收入了。如此大的地區(qū)差異沒(méi)有在個(gè)稅起點(diǎn)上得到表現(xiàn)，而是采取“一刀切”的懶漢式思維，其不公平性是顯而易見(jiàn)的。另一種觀點(diǎn)是，我國(guó)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不平衡，各地居民收入、生活水平存在一定差距，全國(guó)統(tǒng)一個(gè)稅起征點(diǎn)，有利于促進(jìn)地區(qū)間的公平。如果對(duì)高收入地區(qū)實(shí)行高起征點(diǎn)，低收入地區(qū)實(shí)行低起征點(diǎn)，反而將加劇地區(qū)間的不平衡，這將與個(gè)稅本來(lái)的調(diào)節(jié)意義背道而馳。統(tǒng)一起征點(diǎn)的好處是簡(jiǎn)潔、明了、征收方便。因此，這之間就難免存在一些不可調(diào)和的矛盾。

　　三、完善個(gè)人所得稅制的建議

　　個(gè)稅改革通常遵循“建立一個(gè)表達(dá)清楚、明確的、公平公正的個(gè)人所得稅課征體系；培養(yǎng)公民自我納稅意識(shí)、讓個(gè)人所得稅率簡(jiǎn)化”三個(gè)原則。根據(jù)這三個(gè)原則，筆者認(rèn)為完善個(gè)人所得稅，真正找到個(gè)稅改革的切入點(diǎn)，在稅制改革中興利除弊，需要做到：

　　（一）抓好稅收研究工作，逐步完善個(gè)稅稅制

　　1.調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)，公平稅負(fù)

　　收入分配的理想結(jié)構(gòu)應(yīng)該是“兩頭小、中間大”的“橄欖型”結(jié)構(gòu)，這既有利于促進(jìn)效率的提高，也符合“共同富裕”的原則。今后，我國(guó)個(gè)人所得稅制的改革應(yīng)充分體現(xiàn)再分配原則，加快高收入者收入向低收入者的轉(zhuǎn)移，縮小貧富差距。當(dāng)前運(yùn)用稅收調(diào)節(jié)個(gè)人收入差距，重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)是減輕或者免除低收入者的稅收負(fù)擔(dān)，加大高收入者的稅收負(fù)擔(dān)，對(duì)中等收入人群實(shí)行低稅率政策。另外，工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬同屬于勞務(wù)所得，在稅收上應(yīng)同等對(duì)待。參照大多數(shù)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)工薪與其他個(gè)人勞務(wù)所得應(yīng)實(shí)行統(tǒng)一稅率。筆者認(rèn)為可以適當(dāng)增大個(gè)人所得稅的累進(jìn)程度，尤其是增大高收入者稅負(fù)，使高收入者作出更多貢獻(xiàn)，減輕較低收入者稅收稅負(fù)，以體現(xiàn)公平與效率原則。

　　2.建立綜合征收與分項(xiàng)征收結(jié)合的稅制模式

　　分項(xiàng)計(jì)征加大了征稅成本，缺乏一定的彈性；而綜合所得稅課稅模式，是指歸屬于同一納稅人的各種所得，不管其所得來(lái)源何處，都作為一個(gè)納稅總體來(lái)對(duì)待，并按一個(gè)稅率公式來(lái)計(jì)算納稅。由于綜合征收的稅基寬，能反映納稅人的綜合納稅能力，因此，筆者認(rèn)為，應(yīng)將“分類(lèi)綜合所得稅”模式作為改革的目標(biāo)，由現(xiàn)行分類(lèi)稅制向分類(lèi)與綜合稅制相結(jié)合過(guò)渡，最終向以家庭為單位按年課征的綜合稅制發(fā)展，以便能切實(shí)體現(xiàn)“量能負(fù)擔(dān)”的稅收原則，更好地發(fā)揮個(gè)人所得稅對(duì)個(gè)人收入的調(diào)節(jié)作用，促進(jìn)實(shí)現(xiàn)社會(huì)分配公平。

　?。ǘ┘訌?qiáng)自身建設(shè)，加大征收管理力度，減少稅源流失

　　1.提高公民的納稅意識(shí)

　　加大稅法宣傳教育力度。從“基層”抓起，對(duì)即將踏入工作崗位的大學(xué)生也要大力宣傳各項(xiàng)稅收法律法規(guī)和政策，不斷增強(qiáng)全社會(huì)依法誠(chéng)信納稅意識(shí)。

　　2.重點(diǎn)鎖定高收入人群

　　由于高收入者的渠道來(lái)源比較多，國(guó)家稅務(wù)總局應(yīng)加強(qiáng)對(duì)高收入行業(yè)人員個(gè)人所得稅的征收管理和稽查力度，建議稅征部門(mén)建立納稅檔案，對(duì)高收益者進(jìn)行定期的監(jiān)督。

　　3.加強(qiáng)征管，改進(jìn)征管水平和征管手段

　　個(gè)人所得稅自身具有稅源廣、稅基寬、稅收豐厚的特點(diǎn)，與增值稅、企業(yè)所得稅、營(yíng)業(yè)稅三者并稱(chēng)為我國(guó)現(xiàn)行稅制體系四大主體稅種。當(dāng)然，其自身也有征管難、成本高等特點(diǎn)。因此，減少征管漏洞、加強(qiáng)稅收征管力度實(shí)為重要。

　　首先，要充分調(diào)動(dòng)稅務(wù)機(jī)關(guān)及相關(guān)部門(mén)的積極性，依托先進(jìn)的網(wǎng)絡(luò)，在不同部門(mén)間進(jìn)行聯(lián)網(wǎng)，形成一個(gè)社會(huì)化的綜合監(jiān)督體系，從而達(dá)到真正意義上的稅收征管信息化，以實(shí)現(xiàn)稅收征管的全方位監(jiān)督；其次，增強(qiáng)稅務(wù)工作人員的創(chuàng)新能力和應(yīng)變能力，打造一支高素質(zhì)的稅務(wù)征管隊(duì)伍；再次，加大稅收宣傳力度，提高稅收服務(wù)質(zhì)量，從而增強(qiáng)納稅人的納稅意識(shí)。

　　4.通過(guò)立法，加大對(duì)偷漏稅者的懲處

　　完善立法，明確法律責(zé)任。在《中華人民共和國(guó)稅收征管理法》中，應(yīng)明確稅務(wù)稽查工作的執(zhí)法主體地位，建立建全具有法律效應(yīng)的稅務(wù)稽查統(tǒng)一工作規(guī)程；明確稅務(wù)人員瀆職罪、受賄罪，處以同相關(guān)納稅人同樣的懲罰。

　?。ㄈ┩ㄟ^(guò)中央財(cái)政撥款來(lái)考慮地方的差異問(wèn)題，不考慮浮動(dòng)的問(wèn)題

　　據(jù)了解，這次《個(gè)人所得稅法》修改沒(méi)有規(guī)定浮動(dòng)的稅率制度，是基于法律的統(tǒng)一性的問(wèn)題，如果說(shuō)規(guī)定一個(gè)浮動(dòng)的話，地方的起征點(diǎn)有差異，可能會(huì)對(duì)一些人避稅創(chuàng)造一些條件，比如說(shuō)北京是2 000元，陜西是1 600元，陜西的人就想辦法把收入弄到北京來(lái)。法律還是要注重統(tǒng)一性的問(wèn)題，因此，關(guān)于地方的差異問(wèn)題，可通過(guò)中央財(cái)政撥款來(lái)考慮，而不要考慮浮動(dòng)的問(wèn)題。

　　通過(guò)上述措施將在我國(guó)形成一個(gè)相對(duì)完整的系統(tǒng)，以個(gè)人所得稅為主體，以財(cái)產(chǎn)稅和社會(huì)保障稅為兩翼，以其他稅種為補(bǔ)充的個(gè)人收入綜合調(diào)節(jié)體系，以達(dá)到從多方面、多環(huán)節(jié)對(duì)個(gè)人收入予以調(diào)節(jié)，更好地發(fā)揮稅收對(duì)收入分配的調(diào)節(jié)作用，發(fā)揮它支持社會(huì)主義和諧社會(huì)建設(shè)的重要作用。

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