[摘要]環(huán)境審計是環(huán)境保護的一種手段。我國環(huán)境審計存在意識淡薄、內(nèi)容狹窄、方法落后等現(xiàn)狀。究其原因，在于人們的環(huán)保意識淡薄、缺乏相應(yīng)素質(zhì)的審計人員、缺少相應(yīng)的環(huán)境責(zé)任信息披露等。為促進我國環(huán)境審計發(fā)展，還需提高人們對環(huán)境審計的認(rèn)識，提高審計人員的素質(zhì)，擴展環(huán)境審計的范圍，擴大環(huán)境審計主體，增強環(huán)境審計證據(jù)，并建立健全環(huán)境審計法律法規(guī)。

　　[關(guān)鍵詞]環(huán)境審計；環(huán)保意識；審計主體；審計范圍；審計內(nèi)容

　　環(huán)境審計是環(huán)境保護的一種手段。它通過對社會各類組織或某一區(qū)域的環(huán)境狀況和環(huán)境行為進行評價，從而實現(xiàn)經(jīng)濟效益和環(huán)境效益的平衡。自20世紀(jì)80年代中期我國開始環(huán)境審計的試點以來，環(huán)境審計在監(jiān)督、評價政府和企事業(yè)單位的環(huán)境管理系統(tǒng)以及在經(jīng)濟活動中產(chǎn)生的環(huán)境問題和環(huán)境責(zé)任方面取得了一定的成效，有效地保護了當(dāng)?shù)氐纳鷳B(tài)平衡。但是，由于我國環(huán)境治理起步較晚，實務(wù)中環(huán)境審計的應(yīng)用范圍相當(dāng)有限，僅僅應(yīng)用于我國一些大的國家級項目的投資和大江大河的治理上。這就使得我國環(huán)境審計的發(fā)展遲緩。因此，促進環(huán)境審計的發(fā)展具有重要的理論和現(xiàn)實意義。本文將對目前我國環(huán)境審計的現(xiàn)狀以及我國環(huán)境審計發(fā)展緩慢的原因進行分析，并在此基礎(chǔ)上提出促進我國環(huán)境審計發(fā)展的一些建議。

　　一、我國環(huán)境審計的現(xiàn)狀分析

　　為更好地了解我國環(huán)境審計的現(xiàn)狀，筆者做了一個簡單的問卷調(diào)查。問卷調(diào)查的主要對象是政府審計部門的審計人員、企業(yè)的審計人員、會計師事務(wù)所的審計人員和高校的審計學(xué)教師。本課題共發(fā)放30份問卷，回收有效問卷25份，回收率83.33％。根據(jù)問卷調(diào)查的結(jié)果，總的來說，當(dāng)前我國環(huán)境審計的現(xiàn)狀是不容樂觀的，表現(xiàn)在：

　　(一)審計意識淡薄

　　從問卷調(diào)查的結(jié)果來看，人們對環(huán)境審計的了解并不多。25份有效問卷中，聲稱了解環(huán)境審計的只有10份，比例為40％從被調(diào)查人員從事的工作來看，主要集中在政府部門和高等院校。而企業(yè)的審計人員沒有一個人回答說了解環(huán)境審計，甚至有些人回答說不知道還有環(huán)境審計這個名稱。由此可見。人們對環(huán)境審計的了解很少，更不用說主動進行環(huán)境審計了。

　　(二)審計主體單一

　　從問卷調(diào)查的結(jié)果來看，25份有效問卷中，聲稱曾從事過環(huán)境審計的只有4份。包括2個政府審計人員和2個會計師事務(wù)所的審計人員，占到16％，比例相當(dāng)?shù)?，而且這2個從事過環(huán)境審計的會計師事務(wù)所的審計人員不是以會計師事務(wù)所的名義去進行環(huán)境審計，而是作為外借的專家參與了某一個政府項目的環(huán)境審計工作。由此可見，在我國，從事環(huán)境審計的主體相當(dāng)單一，環(huán)境審計工作主要由政府審計來完成，內(nèi)部審計部門和社會審計組織的參與程度較低。

　　(三)審計內(nèi)容狹窄

　　目前，我國環(huán)境審計的內(nèi)容基本局限在兩個方面：1審查國家的環(huán)保政策、規(guī)章和制度的執(zhí)行情況。如審計署農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保審計司在“三河一湖”水污染防治資金審計調(diào)查報告中，重點反映了水污染防治規(guī)劃目標(biāo)實現(xiàn)、相關(guān)政策與措施落實和污染物排放總量控制制度執(zhí)行等情況。2對環(huán)保資金的財務(wù)收支審計和合規(guī)性審計，如1997年的三峽工程庫區(qū)移民資金審計、1998年的水利資金審計、生態(tài)林業(yè)建設(shè)資金審計，這些審計基本上屬于財務(wù)收支審計的范疇。調(diào)查問卷的結(jié)果也充分體現(xiàn)了這個特點，4份回答從事過環(huán)境審計的問卷中，從事的環(huán)境審計工作集中在環(huán)保資金的財務(wù)收支審計上。

　　(四)審計方法落后

　　所謂環(huán)境審計方法，就是環(huán)境審計人員檢查和分析環(huán)境審計對象，收集環(huán)境審計證據(jù)，對照環(huán)境審計準(zhǔn)則，據(jù)以編寫環(huán)境審計報告，作出環(huán)境審計結(jié)論，提出審計意見而采取的各種手段的總稱。環(huán)境審計方法與環(huán)境審計質(zhì)量密切相關(guān)，是決定環(huán)境審計質(zhì)量的關(guān)鍵。除常規(guī)審計方法外，環(huán)境審計可以采取結(jié)果導(dǎo)向分析和問題導(dǎo)向分析、定性分析與定量分析相結(jié)合、調(diào)查問卷、詢問座談、延伸跟蹤等審計方法。由于目前我國的環(huán)境審計主要是以環(huán)境保護專項資金為主線，以財務(wù)審計為基礎(chǔ)，檢查環(huán)境保護資金的籌集、使用及管理情況，主要運用的還是一般財務(wù)收支審計的審計思路和審計方法，審計方法落后。從問卷調(diào)查的結(jié)果來看，沒有1份調(diào)查問卷聲稱用到其它方法比如環(huán)境效益審計方法的。

　　二、我國環(huán)境審計發(fā)展緩慢的原因分析

　　從上述問卷調(diào)查的結(jié)果可以看出，我國環(huán)境審計的發(fā)展是相當(dāng)緩慢的。究其原因，主要有以下幾個方面：

　　(一)人們的環(huán)保意識淡薄

　　我國在經(jīng)濟發(fā)展過程中一直存在著重生產(chǎn)、重利潤、輕環(huán)保的現(xiàn)象，近幾年雖有所好轉(zhuǎn)，但人們，包括一些政府部門的環(huán)保意識和環(huán)境意識仍然比較欠缺，許多企業(yè)對賴以存在的環(huán)境的社會責(zé)任感不強，對經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展和建設(shè)環(huán)境友好型社會缺乏深刻認(rèn)識。在這種背景下，人們對環(huán)境審計的重要性自然認(rèn)識不足。

　　(二)缺乏相應(yīng)素質(zhì)的環(huán)境審計人員

　　環(huán)境審計的技術(shù)性、專業(yè)性和綜合性很強，涉及經(jīng)濟學(xué)、統(tǒng)計學(xué)、工程學(xué)、法學(xué)、數(shù)學(xué)、化學(xué)、醫(yī)學(xué)和環(huán)境學(xué)等多方面的知識，其難度和廣度對當(dāng)前審計人員的素質(zhì)提出了挑戰(zhàn)。我國目前絕大部分審計人員的知識結(jié)構(gòu)是會計、審計、財務(wù)、經(jīng)濟法等學(xué)科，從事環(huán)境審計的人員多以財務(wù)工程審計知識見長，對環(huán)境管理的知識與專業(yè)技術(shù)了解甚少，缺乏與環(huán)境管理相關(guān)的業(yè)務(wù)經(jīng)驗以及必要的設(shè)備、技術(shù)和手段，這在很大程度上制約了環(huán)境審計的進一步發(fā)展。

　　(三)缺少相應(yīng)的環(huán)境責(zé)任信息披露

　　審計需要證據(jù)。國際上很多發(fā)達國家已經(jīng)將污染損失、資源價格等列入核算科目。還強制要求企業(yè)提供環(huán)境報告。而我國企業(yè)現(xiàn)有的會計報表除了披露經(jīng)濟效益指標(biāo)外，對生態(tài)效益、社會效益等指標(biāo)均未要求披露。原因在于：

　　1 企業(yè)對環(huán)境會計的確認(rèn)、計量不全面。傳統(tǒng)會計沒有將環(huán)境所帶來的經(jīng)濟問題納入會計研究范圍。例如，我們推行城市集中供熱，可以計算出供熱的成本費用，但對由此帶來的環(huán)保效果從不進行考核i我們處理城市垃圾、污水，可能只計算其耗費，從不計量其帶來的社會效益。

　　2我國環(huán)境會計信息披露尚難真正實施。據(jù)調(diào)查。我國大多數(shù)企業(yè)對環(huán)境支出已劃分為資本性支出和投資性支出，但沒有或有負(fù)債的計量，在損益性列支的項目中又多歸入管理費用。這樣做就把費用化的支出淹沒在了一般費用之中，無法體現(xiàn)企業(yè)環(huán)境管理的績效和水平，而且現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則中沒有必須向社會披露有關(guān)環(huán)境信息的規(guī)定，更沒有對環(huán)境信息記錄計量的具體標(biāo)準(zhǔn)。這使得經(jīng)濟組織都有可能為了自身的局部利益而隱瞞應(yīng)當(dāng)向外界披露的會計信息。

　　(四)審計依據(jù)不足

　　缺乏環(huán)境審計規(guī)章和標(biāo)準(zhǔn)也是環(huán)境審計發(fā)展面臨的挑戰(zhàn)之一。盡管我國現(xiàn)已頒布了6部環(huán)境保護法律，13部與環(huán)境相關(guān)的資源保護法律以及395項環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，基本形成了審計及環(huán)境法律法規(guī)監(jiān)督體系，為環(huán)境審計提供了一定的參考依據(jù)，但與發(fā)達國家現(xiàn)已制定的環(huán)保法律、法規(guī)相比，還相差懸殊。而且在具體實施過程中，仍有一部分是空白，審計人員缺乏具體實施的指導(dǎo)，也缺乏環(huán)境審計的具體實施辦法和評估標(biāo)準(zhǔn)，客觀上給審計人員的工作造成了一定的困難。

　　三、促進我國環(huán)境審計發(fā)展的建議

　　環(huán)境審計是實現(xiàn)社會和經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的重要組成部分，循環(huán)經(jīng)濟的發(fā)展離不開環(huán)境審計。因此，應(yīng)加快環(huán)境審計的建設(shè)，以促進全社會的可持續(xù)發(fā)展。

　　(一)加強宣傳，提高人們對環(huán)境審計的認(rèn)識

　　發(fā)展環(huán)境審計，首先要提高人們對環(huán)境審計重要性的認(rèn)識。政府應(yīng)調(diào)動社會各界做好環(huán)境保護的宣傳與教育，提高全民環(huán)境保護意識和環(huán)境危機感。利用社會輿論的力量，推動和促進企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中注重環(huán)境保護，使企業(yè)在政府倡導(dǎo)、公眾參與和市場壓力的氛圍中，意識到建立良好的環(huán)境審計管理體制、自覺開展環(huán)境會計和環(huán)境審計對于企業(yè)樹立良好的社會形象，進而產(chǎn)生巨大利潤的重要性，從而使審計適應(yīng)環(huán)境保護工作和我國經(jīng)濟持續(xù)、健康、穩(wěn)定發(fā)展的需要。

　　(二)加大對專業(yè)環(huán)境審計人員的培養(yǎng)，提高審計人員的素質(zhì)

　　針對我國環(huán)境審計的現(xiàn)實，必須加大對現(xiàn)有審計人員的培訓(xùn)力度。1重視對現(xiàn)有從業(yè)人員進行環(huán)境學(xué)及相關(guān)知識的培訓(xùn)，鼓勵他們?nèi)〉米原h(huán)境審計師(CPEA)資格。2引進熟悉環(huán)保知識、環(huán)保技術(shù)、工程學(xué)等相關(guān)專業(yè)的人才，充實審計隊伍，建立起一支結(jié)構(gòu)優(yōu)化、高素質(zhì)的環(huán)境審計隊伍。3審計部門可以建立專家儲備制度，建立與專業(yè)機構(gòu)、專業(yè)部門的工作聯(lián)系機制。聘請環(huán)境工程技術(shù)專家、律師等加入環(huán)境審計工作，利用他們的專業(yè)技術(shù)知識和知識優(yōu)勢，提高環(huán)境審計的效率、效果和權(quán)威性。

　　(三)加強環(huán)境效益審計，擴展環(huán)境審計的范圍

　　在國際上，環(huán)境審計的重點是績效審計，重點關(guān)注生物多樣性的減少、氣候變化、對自然資源的過量開發(fā)、對健康的威脅、對外部安全的威脅、物理環(huán)境的退化等問題。而我國近幾年開展的環(huán)境審計總體屬于財務(wù)收支審計。因此，要跟上國際發(fā)展，必須在審計類型上從財務(wù)收支審計向績效審計拓展。

　　(四)發(fā)展社會環(huán)境審計和內(nèi)部環(huán)境審計，擴大環(huán)境審計主體

　　企業(yè)是環(huán)保的主體，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動對環(huán)境的影響較大，企業(yè)是否遵守環(huán)境法律法規(guī)制度、影響的程度有多深、危害有多大，需要社會環(huán)境審計和內(nèi)部環(huán)境審計來監(jiān)督、評價和鑒證。社會環(huán)境審計結(jié)果體現(xiàn)的不僅是量化了的經(jīng)濟概念，更能反映出由此產(chǎn)生的社會負(fù)效益和環(huán)境負(fù)效益。內(nèi)部環(huán)境審計不僅能及時消除企業(yè)的環(huán)境法律風(fēng)險，而且能促進企業(yè)進行清潔生產(chǎn)，增強企業(yè)市場競爭力。從我國環(huán)境審計現(xiàn)狀來看，政府審計機關(guān)的機構(gòu)設(shè)置不可能非常龐大，人員數(shù)量的擴展受到阻礙，因而所能承擔(dān)的環(huán)境審計任務(wù)有限。而企業(yè)內(nèi)部審計和民間審計的人員具有力量強大、獨立性強、專業(yè)勝任能力高、適應(yīng)性強等優(yōu)勢，能夠在環(huán)境審計領(lǐng)域發(fā)揮重要作用。

　　(五)加快實施環(huán)境會計，提高環(huán)境信息披露

　　提高環(huán)境信息披露必須加快實施環(huán)境會計，盡快建立起有關(guān)環(huán)境污染的會計記錄、計量、計價、成本費用、報告等一系列要素的統(tǒng)一環(huán)境會計制度。但建立環(huán)境會計不是一蹴而就的，目前可以采取過渡性措施，即通過修訂《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，增加報告環(huán)境責(zé)任的內(nèi)容。具體可包括兩方面：1對可以用貨幣來計量的環(huán)境事項，規(guī)定在會計報表附注中加以披露，如企業(yè)治理環(huán)境污染的費用等等。2對那些難以量化的環(huán)境事項和企業(yè)的環(huán)境效益，可通過“環(huán)境報告”予以揭示。如企業(yè)自身制定的環(huán)境管理長遠(yuǎn)目標(biāo)、政策及本年度規(guī)劃；企業(yè)在環(huán)境治理、減少污染和排放、實行清潔生產(chǎn)等方面的努力和行動；企業(yè)對其員工的環(huán)境教育和培訓(xùn)；企業(yè)產(chǎn)品環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)證情況；企業(yè)對社會環(huán)境項目的資助以及企業(yè)舉辦的環(huán)?；顒?；目前企業(yè)的環(huán)保支出對未來生產(chǎn)經(jīng)營活動和企業(yè)社會形象的影響等等。

　　(六)建立健全環(huán)境審計法律法規(guī)，完善環(huán)境審計依據(jù)

　　環(huán)境審計對專業(yè)技能的要求強，不僅需要對經(jīng)濟政策法規(guī)、財會知識與技術(shù)、審計與技能等有很好的把握，還需要對環(huán)境保護工作的政策、法規(guī)、環(huán)境保護的經(jīng)濟與技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、基礎(chǔ)環(huán)境保護工作知識與實務(wù)的熟練運用。因此，為了使環(huán)境審計工作順利開展，應(yīng)盡快制定和完善環(huán)境審計規(guī)范。1可在相關(guān)的法律法規(guī)中明確各審計機構(gòu)在環(huán)境管理體系中的地位、職責(zé)、權(quán)利、工作范圍和審計方法。2要建立可操作的環(huán)境審計工作細(xì)則，避免環(huán)境審計的片面性和局限性，使環(huán)境審計的范圍、內(nèi)容、程序等制度化、規(guī)范化；使環(huán)境審計人員在對環(huán)境進行審計時有法可依，提高環(huán)境審計的工作質(zhì)量。另外，可進一步強化審計機關(guān)的審計監(jiān)督權(quán)，加大在審計結(jié)論和決定中對被審計單位和有關(guān)人員的行政處罰權(quán)，并強調(diào)審計決定的強制執(zhí)行性。