我國對外工程承包是從80年代初開始的，經(jīng)過20多年來的努力，已取得較大發(fā)展。尤其是進(jìn)入21世紀(jì)，中國加入WTO以后，我國在國際建筑承包工程市場上的舞臺越來越寬，業(yè)務(wù)越做越多，資本以及經(jīng)濟(jì)資源在國際間的調(diào)配也更加頻繁。與此同時，國際工程的市場競爭也異常激烈，導(dǎo)致標(biāo)價低、利潤率下降。面對國際間復(fù)雜的稅收政策，國際承包商合法保護(hù)自己的權(quán)益，降低稅負(fù)，加強(qiáng)稅收籌劃與管理，無疑對提增利潤空間有著非常重要的意義。

　　國際稅收是指兩個或兩個以上的國家或地區(qū)，由于對參與國際經(jīng)濟(jì)活動的納稅人行使稅收管轄權(quán)而引起的一系列稅收活動，體現(xiàn)了國家或地區(qū)之間的稅收分配關(guān)系。國際工程承包商在國外實施承包業(yè)務(wù)時，必然涉及國際稅收，這包括本國稅收政策與所在國家或地區(qū)的稅收政策，以及國家之間的稅收協(xié)定。我們中國公司承包的工程主要分布在亞、非等發(fā)展中國家，涉及到的稅種主要有所得稅、關(guān)稅、營業(yè)稅、增值稅、機(jī)動車輛稅、交通過市稅以及在中國的出口退稅等等。本文力圖闡述在合規(guī)合法的框架下，國際工程承包商怎樣進(jìn)行必要的涉稅管理，主要談?wù)勊枚?、關(guān)稅與出口退稅。

　　一、所得稅（Income Tax）。這包括公司所得稅與個人所得稅。

　?。ㄒ唬┕舅枚?。公司所得稅是對征納雙方來說都是比較重要的稅種，國家一般都會頒布相關(guān)的法令實施行為管制?？鐕疽卜浅Ｖ匾曔@方面的研究，往往會采取關(guān)聯(lián)方的成本費用轉(zhuǎn)嫁、收入轉(zhuǎn)嫁來實現(xiàn)少交稅的目的。國家之間為了避免偷稅、漏稅以及重復(fù)征稅行為，通常相互簽定稅收協(xié)定。中國目前已與60多個國家了簽定了所得征稅協(xié)定，稅收協(xié)定對締約國的居民納稅人提供了許多優(yōu)惠待遇。

　　例如，一般規(guī)定“締約國一方企業(yè)的利潤應(yīng)僅在該國征稅，但企業(yè)通過在締約國另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行營業(yè)的除外。如果該企業(yè)通過在締約國另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行營業(yè)，其利潤可以在另一國征稅”。以上所說的常設(shè)機(jī)構(gòu)其中就包括經(jīng)營活動在6個月以上建筑工地、裝配安裝工程，或與其有關(guān)的管理機(jī)構(gòu)。根據(jù)這一點，那么中國公司在締約國承接的在半年內(nèi)就完成的工程，完全就可以不在當(dāng)?shù)亟欢?，回到中國交稅。這不僅是維護(hù)國家利益，還可以在施工期間節(jié)約資金占用。對于超過半年的工程，那么就要在當(dāng)?shù)亟欢悾瑓R總到中國的利潤就不必再交稅或通過抵扣少交稅，減輕國內(nèi)總公司的稅收負(fù)擔(dān)，這都是法規(guī)或協(xié)定允許的。

　　無論各國所得稅稅制有否差別，稅源基礎(chǔ)都是一個，即公司的生產(chǎn)經(jīng)營所得。因此，國際承包商不僅要按照中國的會計制度使用中文進(jìn)行會計核算，反映盈虧，還要根據(jù)所在國的財經(jīng)制度建立一套外文的帳目體系，以便提交出會計決算報告給稅務(wù)當(dāng)局。在全球經(jīng)濟(jì)一體化的今天，企業(yè)財務(wù)會計報告一般是需要經(jīng)過注冊會計師或特許會計師審計的，同樣，國際承包商的編制的工程盈虧決算報告也要經(jīng)過會計師的審計，才能最終得到稅務(wù)當(dāng)局的受理、稽核，最終出具稅務(wù)裁決文件。下面以巴基斯坦為例，談一下這個過程，以及需要注意的環(huán)節(jié)。

　　巴基斯坦現(xiàn)行的其他公司所得稅稅率為利潤的43%，個人所得稅稅率實行6級累進(jìn)稅率，其中年收入8萬盧比以下的免稅。政府曾于2001年頒布了所得稅法令（The Income Tax Adinance 2001），法令規(guī)定：巴基斯坦對公司或個人在巴境內(nèi)取得的所得，實行預(yù)扣所得稅制度，在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動過程中，付款方有責(zé)任扣留一部分稅，期末要進(jìn)行審計以及稅務(wù)稽核，裁定盈虧金額，然后多退少補(bǔ)。所以，根據(jù)這項法令，業(yè)主在承包商的月度計量計算帳單中扣了一部分稅，叫預(yù)扣所得稅（With Holding Tax），比例一般在5-10%之間。試想，承包商通過激烈的投標(biāo)競爭得到的工程，其營業(yè)利潤率在5-10%的能有幾個？被扣掉的這部分稅，可能恰恰就是我們的利潤，而本身就真實虧損的項目，還要被扣除這項稅，豈不是太冤枉。如果一家公司在巴基斯坦所有工程的合同額為1億美圓，以最低預(yù)扣率5%算，就要被陸續(xù)扣掉500萬美圓。這足以引起建筑承包商的高度重視了。要想與當(dāng)局稅務(wù)部門溝通，減輕或免除這項稅負(fù)，就要進(jìn)行一系列的業(yè)務(wù)、帳務(wù)處理，提交出會計決算報告。會計決算報告要經(jīng)過注冊會計師或特許會計師的審計，然后提交稅務(wù)當(dāng)局，等待稅務(wù)裁決文件（Assessment Order）的下發(fā)，如果是裁決為虧損，就全部退還預(yù)扣所得稅，如果裁定贏利，就按照贏利金額適用所得稅稅率計算出應(yīng)交所得稅，對預(yù)扣所得稅與應(yīng)交所得稅的差額，實行多退少補(bǔ)。因此建筑承包商就要規(guī)范認(rèn)真的進(jìn)行一系列的外文帳務(wù)處理。首先，聘請一家信譽(yù)較好的會計師事務(wù)所，在注冊會計師的指導(dǎo)下建立一套符合當(dāng)?shù)刎斀?jīng)制度的會計帳目體系。這不僅是退稅的需要，也是當(dāng)局所頒布的法令的要求。中國新的《會計準(zhǔn)則》體現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同，這對我們進(jìn)行英文賬操作方便了許多，但是中國法規(guī)允許的財務(wù)開支項目以及費用攤銷方式還不一定被當(dāng)?shù)胤ㄒ?guī)認(rèn)可，需要進(jìn)行系列的調(diào)整。例如對固定資產(chǎn)的定義以及攤銷方式就與中國有很大不同。其次，注冊一個稅務(wù)帳號，進(jìn)行統(tǒng)籌操作。如果一家公司在巴基斯坦有多個工程，可以注冊一個稅號，這樣虧損項目的虧損額可以彌補(bǔ)贏利項目的贏利額。如果第一年總體虧損，或綜合評估工程項目虧損，還可以得到免除扣稅許可文件。這需要公司成立必要的財務(wù)會計機(jī)構(gòu)，建立規(guī)范的外帳管理制度，進(jìn)行專門的英文帳處理。平時在日常業(yè)務(wù)交往中，還要注意收集有用的資料，例如，銀行對帳單、業(yè)主以及稅務(wù)部門的扣稅證明、施工區(qū)域的稅收優(yōu)惠政策等等。在工程分包方面可以選擇具有免稅資格的當(dāng)?shù)爻邪?，這樣不僅在外帳操作上就省了很多麻煩，也轉(zhuǎn)嫁了稅收負(fù)擔(dān)。國際承包商可以把在中國國內(nèi)實際開支的一些費用，如員工培訓(xùn)費、出國人員服裝費、出國動員費、上級管理費、投標(biāo)費用、人員的各種保險費等等通過轉(zhuǎn)帳的方式進(jìn)入成本之中。在巴基斯坦的眾多中國承包商或多或少的積累了一定涉稅經(jīng)驗，都是值得相互借鑒學(xué)習(xí)的。

　?。ǘ﹤€人所得稅。一般國家規(guī)定，承包商從國外帶來的雇傭人員在工程所在國停留超過6個月以上的，超過免稅標(biāo)準(zhǔn)部分要交個人所得稅，有的國家對停留6個月以下的人員還有專門的稅率規(guī)定。建筑承包商在對員工的個人所得稅操作上一般是與公司所得稅操作同步進(jìn)行的，因為個人收入的高低與工程成本的高低是緊密聯(lián)系的。為了避免或減輕個人所得稅以及合理的加大工程施工人工費成本，承包商要對員工的收入要進(jìn)行分解。我們對員工的實際薪金一般是一個籠統(tǒng)的數(shù)額，例如800美圓/月，而實際上，職工得到的工資在開支方面包括養(yǎng)老保險、醫(yī)療保險、家庭成員的贍養(yǎng)、住房開支等，在對外工資表上可以根據(jù)當(dāng)?shù)胤ㄒ?guī)把免稅開支提前標(biāo)明。在工資支付上也可以采用國內(nèi)支付一部分，國外支付一部分，國內(nèi)的部分以轉(zhuǎn)帳的方式進(jìn)入項目成本。對當(dāng)?shù)毓蛦T，由于他們的工資一般在免稅范圍內(nèi)，可以如實計入成本。但是承包商往往為了提高工作效率，進(jìn)行小范圍的勞務(wù)分包，對這種情況，在勞務(wù)費支付過程中可以使用一個勞務(wù)結(jié)算表，但下面要附一個人員清單，并有每個人的簽名，這樣不僅加強(qiáng)了用工管理，還對編制雇員工資表提供了方便。

　　二、關(guān)稅（Duty）。這包括在中國的出口關(guān)稅和在所在國的進(jìn)口關(guān)稅。由于中國目前采用的是暫定稅率，對有貿(mào)易協(xié)定的國家以及利用國際金融組織或國家貸款的項目是零關(guān)稅，因此中國在國外的承包商主要涉及所在國的進(jìn)口關(guān)稅。在施工所在國的關(guān)稅申報通常分為兩類：一類是臨時進(jìn)口申報，指項目所用施工機(jī)械和車輛等，待項目結(jié)束時要轉(zhuǎn)運出境；另一類是永久進(jìn)口申報，指FIDIC合同涉及到永久性工程中需用的消耗性物資，如鋼材、水泥，以及機(jī)械配件和常用醫(yī)藥、食品等。對于永久進(jìn)口物資要求一次性清繳關(guān)稅，對關(guān)稅的征收以及稅率都有具體規(guī)定，承包商在進(jìn)口物資前必須了解清楚。對于臨時進(jìn)口申報，一般是免稅的，但能否免稅還要參照合同條款辦理。世界銀行、亞洲開發(fā)銀行等國際金融組織貸款的項目一般都是免關(guān)稅的。業(yè)主還通常在合同中規(guī)定，凡是在項目所在國能生產(chǎn)的物資不允許進(jìn)口，或不能給予免稅。

　　進(jìn)口關(guān)稅在操作上通常有以下幾種方式：（一）有些國家規(guī)定，本國發(fā)包的某些工程所用材料、機(jī)械設(shè)備如需進(jìn)口，可免交關(guān)稅，但是材料與設(shè)備必須用于該工程。政府往往會要求承包商提供臨時進(jìn)口物資稅收保函（Custom Duty Guarantee For Temporary Import Equipment）或保證金，這些物資如全部用于該項工程，可憑業(yè)主證明到政府有關(guān)部門換回保函；如有剩余應(yīng)繳納關(guān)稅以及其他稅種后出售、轉(zhuǎn)讓，或辦理有關(guān)手續(xù)后繼續(xù)用于其他工程。保函的有效期應(yīng)比工程施工期略長，以便在工程結(jié)束后有時間將設(shè)備組織出境。（二）有的承包合同在特殊條款 “承包商的補(bǔ)償” （Reimbursement）中闡明了關(guān)稅、銷售稅的補(bǔ)償。承包商先如數(shù)交納關(guān)稅等清關(guān)雜費，然后根據(jù)有關(guān)資料向業(yè)主申請關(guān)稅、銷售稅退還，等待國家稅務(wù)部門的審定批復(fù)。由于關(guān)稅退還有一個審批周期，會占用了承包商大量資金。此外，有的承包商承接的如果是核電站、軍用港口等特殊工程，還可以憑政府有關(guān)證明直接順利清關(guān)。

　　另外，在進(jìn)關(guān)申報上，承包商也可以恰當(dāng)采用報關(guān)價格達(dá)到不多交稅或少交稅的目的。許多國家對進(jìn)出口貨物以海關(guān)審定的正常成交價格為基礎(chǔ)作為報關(guān)價格。既然是正常的成交價格，那么對某種貨物的采購價格確實高出正常同類商品的價格，就完全可以進(jìn)行調(diào)整，海關(guān)審定也一般是通過的。當(dāng)然，對于能夠進(jìn)行關(guān)稅稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁或免、退關(guān)稅的項目，降低報關(guān)價格的做法意義不是很大，相反，由于降低了報關(guān)價格，就會增加稅務(wù)部門認(rèn)定的工程利潤，相應(yīng)增加公司所得稅的稅負(fù)，另外也會影響以后可能發(fā)生的索賠金額。所以說，不能單純的一味追求節(jié)稅，要全盤考慮。

　　三、在中國采購與出口退稅。承包商在工程實施過程中，通常組織設(shè)備、材料等物資從國內(nèi)出口到施工所在國家。這就有必要用足國家的出口退稅優(yōu)惠政策，達(dá)到節(jié)稅、降低采購成本的目的。我國自1985年開始實行出口退稅的方式退還出口產(chǎn)品的國內(nèi)已納稅款來平衡國內(nèi)產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān)，目的是為了鼓勵貨物出口，使本國產(chǎn)品以不含稅價格進(jìn)入國際市場，提高競爭能力，擴(kuò)大出口創(chuàng)匯。工程實施前或?qū)嵤┲?，承包商都要及時了解國內(nèi)外商品市場行情，以及退稅率、關(guān)稅率、運輸費用，對承包合同允許在所在國外采購的貨物，進(jìn)行價格質(zhì)性比較后，做出是否在中國采購的決策。在國外的承包商采購中國國內(nèi)貨物，有三種方式可以實現(xiàn)出口退稅或者說購得不含稅產(chǎn)品，達(dá)到降低采購成本的目的：一是通過具有進(jìn)出口經(jīng)營權(quán)的集團(tuán)公司中國總部進(jìn)行采購、退稅、資金收支劃轉(zhuǎn)；二是委托代理公司，讓其按照項目要求集中采購、集港、報關(guān)、退稅；三是采購具有進(jìn)出口權(quán)公司的貨物，在談價格的時候直接以不含稅價格成交。無論哪種方式，在單據(jù)提交、報關(guān)、退稅過程中，都需要銜接一致，還需要國外項目把貨款以外匯方式匯入相關(guān)中國公司的外匯帳戶。值得注意的是：近幾年國家的出口退稅政策雖然仍在執(zhí)行，但是不同貨物的退稅率有了變化，例如，中國財政部與國家稅務(wù)總局通知在2005年5月1日起，降低部分鋼材的出口退稅率為11%，7月1日又出臺新政，取消了專用鋼材的出口退稅；外匯的匯率也在變化，如，央行2005年7月21日宣布實行以市場供求為基礎(chǔ)、參考一籃子貨幣進(jìn)行調(diào)節(jié)、有管理的浮動匯率制度，美圓兌人民幣基準(zhǔn)價為1：8.11；此外，施工所在國對不同貨物征收的關(guān)稅率也在變化，這都需要在采購成本比較時進(jìn)行綜合計算。無論如何，一旦做出在中國采購的決策，一定要搞好出口退稅工作。

　　綜上所述，對國際承包商來說，無論涉及哪個國家的稅收，都要去了解它、研究它，只要在合規(guī)合法的框架下，科學(xué)籌劃、細(xì)心操作，在企業(yè)本身的稅收管理方面，就會避免經(jīng)濟(jì)資源的凈流出，提升企業(yè)的贏利水平。