所謂犯罪構(gòu)成，它是指刑法所規(guī)定的，符合犯罪概念基本特征構(gòu)成犯罪所必須的客觀要件和主觀要件的總和。具體來說，是指犯罪客體、犯罪的客觀方面、犯罪主體、犯罪主觀方面四大類要件的總和。它對(duì)理解和適用刑法具有重要意義，是區(qū)分罪與非罪的依據(jù)，是區(qū)分此罪與彼罪的具體界限，是衡量輕罪與重罪的尺度?！吨腥A人民共和國(guó)刑法》（以下簡(jiǎn)稱《刑法》）第201條偷稅罪作為“危害稅收征管罪”類的一個(gè)重要罪名，如何正確理解和適用它，對(duì)于維護(hù)稅收秩序，打擊偷稅犯罪具有重要意義。為此，筆者就偷稅罪的犯罪構(gòu)成作簡(jiǎn)要分析，以助大家正確理解和適用該罪。

　　一、偷稅罪的犯罪主體。犯罪主體是指實(shí)施了犯罪行為，依法應(yīng)當(dāng)對(duì)自己的行為承擔(dān)刑事責(zé)任的自然人或單位。偷稅罪的犯罪主體是特殊主體，即納稅人、扣繳義務(wù)人。根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（以下簡(jiǎn)稱《稅收征管法》）第4條規(guī)定，納稅人是指“法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人”；扣繳義務(wù)人是指“法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有代扣代繳、代收代繳稅款義務(wù)的單位和個(gè)人”。在法律上不負(fù)有納稅義務(wù)或者扣繳義務(wù)的單位和個(gè)人，不能成為偷稅罪的主體。對(duì)于無證經(jīng)營(yíng)的行為人，公安部在征求最高人民法院意見后已有明確批復(fù)：可成為偷稅主體（參見《公安部關(guān)于無證經(jīng)營(yíng)的行為人能否成為偷稅罪主體問題的批復(fù)》公復(fù)字[2002]1號(hào)）。也就是說，無證經(jīng)營(yíng)的行為人，如經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，其行為觸犯《刑法》第二百零一條規(guī)定的，也能成為偷稅罪的主體。非納稅人和非扣繳義務(wù)人雖然不能成為偷稅罪的主體，但可以成為偷稅罪的共犯。另外，根據(jù)有關(guān)司法解釋，稅務(wù)人員與納稅人內(nèi)外勾結(jié)共同實(shí)施偷稅，稅務(wù)人員也可以構(gòu)成偷稅罪的共犯。同時(shí)我們應(yīng)當(dāng)注意，偷稅罪犯罪主體的自然人，必須是達(dá)到刑事責(zé)任年齡，具有責(zé)任能力并實(shí)施了偷稅犯罪行為的自然人。因?yàn)樵趯?shí)際工作中，存在未成年納稅人偷稅的案例，且其性質(zhì)、情節(jié)完全符合偷稅罪的其它三個(gè)構(gòu)成要件，但因其不到刑事責(zé)任年齡，不能對(duì)其定罪量刑。這一點(diǎn)是我們應(yīng)當(dāng)特別注意的。

　　二、偷稅罪的犯罪主觀方面。犯罪主觀方面是指刑法規(guī)定的成立犯罪必須具備的犯罪主體對(duì)其實(shí)施的危害行為及其危害結(jié)果所持的心理態(tài)度。偷稅罪的犯罪主觀方面必須是直接故意，并且具有逃避納稅義務(wù)和非法獲利為目的。所謂直接故意，是指行為人明知自己的行為違反稅收法律、法規(guī)，逃避繳納稅款義務(wù)的行為，其結(jié)果會(huì)使國(guó)家稅收受到影響，而希望或追求這種結(jié)果的發(fā)生。如果不具有這種主觀上的直接故意和非法獲利的目的，比如過失行為，則不構(gòu)成偷稅罪。認(rèn)定行為人有無偷稅的故意，主要從行為人的主觀條件、業(yè)務(wù)水平和行為時(shí)的具體情況等方面綜合分析判斷。

　　三、偷稅罪的犯罪客體。犯罪客體是指我國(guó)刑法所保護(hù)的，為犯罪行為所侵害的社會(huì)主義關(guān)系。偷稅罪的犯罪客體是國(guó)家對(duì)稅收的管理制度。國(guó)家稅收管理制度是國(guó)家各種稅收和稅款征收辦法的總稱，包括征收對(duì)象、開征稅種、稅率、納稅期限、征收管理體制等內(nèi)容，任何應(yīng)稅產(chǎn)品、應(yīng)稅項(xiàng)目不納稅，不按規(guī)定的稅率、納稅期限納稅以及違反稅收管理體制等行為，都是對(duì)我國(guó)稅收管理制度的侵犯。如果行為人的行為侵犯的不是稅收管理制度，而是侵犯了國(guó)家其它管理制度，如國(guó)家外貿(mào)管理制度或者金融、外匯管理制度，則不構(gòu)成本罪。例如，走私活動(dòng)的犯罪行為，必然具有偷逃國(guó)家關(guān)稅的性質(zhì)，但是國(guó)家的進(jìn)出口關(guān)稅是由海關(guān)監(jiān)管、征收的，因而它侵犯的客體是國(guó)家的對(duì)外貿(mào)易管理制度，而不是國(guó)家的稅收管理制度，所以只能定為走私罪而不能定為偷稅罪，更不能以走私罪和偷稅罪實(shí)行數(shù)罪并罰。

　　四、偷稅罪的犯罪客觀方面。犯罪的客觀方面是指刑法所規(guī)定的犯罪活動(dòng)的客觀事實(shí)特征。偷稅罪的犯罪客觀方面表現(xiàn)在犯罪主體采取偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段，不繳或者少繳應(yīng)繳稅款，或者是不繳或者少繳已收、已扣稅款，數(shù)額較大或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的行為。偷稅罪的犯罪客觀方面是分析偷稅犯罪構(gòu)成的一個(gè)重點(diǎn)和難點(diǎn)，在此，筆者擬就從以下幾個(gè)方面進(jìn)行闡述。

　　1、偷稅罪是結(jié)果犯，它必須達(dá)到法定結(jié)果才能成立。法定結(jié)果，即偷稅罪成立的最低標(biāo)準(zhǔn)有兩個(gè)：其一，偷稅數(shù)額達(dá)一萬元以上，且占應(yīng)納稅額的百分之十以上；其二，行為人因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次行政處罰后又偷稅。第一點(diǎn)要求行為人既要達(dá)到“一萬元”這一數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，又要達(dá)到“百分之十”這一相對(duì)比例標(biāo)準(zhǔn)。即我們通常所說的“數(shù)額加比例”標(biāo)準(zhǔn)。第二點(diǎn)所要求的“二次行政處罰”標(biāo)準(zhǔn)是一項(xiàng)富有特色的規(guī)定。該規(guī)定確立了一項(xiàng)“依據(jù)數(shù)額，不唯數(shù)額”的定罪量刑原則，而對(duì)行為人的一貫表現(xiàn)給予考慮。

　　2.偷稅行為采取的手段包括：一是偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證及用于記賬的發(fā)票等原始憑證。其中偽造是指行為人依照真賬簿、真憑證的式樣制作虛假的賬簿和記賬憑證，以假充真的行為，俗稱“造假帳”、兩本帳；變?cè)焓侵感袨槿藢?duì)賬簿、記賬憑證進(jìn)行挖補(bǔ)、涂改、拼接等方式，制作假帳、假憑證，以假亂真的行為；隱匿是指行為人將賬簿、記賬憑證故意隱匿起來，使稅務(wù)機(jī)關(guān)難以查實(shí)計(jì)稅依據(jù)的行為；擅自銷毀是指在法定的保存期間內(nèi)，未經(jīng)稅務(wù)主管機(jī)關(guān)批準(zhǔn)而擅自將正在使用中或尚未過期的賬簿、記賬憑證銷毀處理的行為。二是在賬簿上多列支出或者不列、少列收入。多列支出是指在賬簿上大量填寫超出實(shí)際支出的數(shù)額以沖抵或者減少實(shí)際收入的數(shù)額，虛增成本，亂攤費(fèi)用，縮少利潤(rùn)數(shù)額等行為；不列、少列收入是指納稅人帳外經(jīng)營(yíng)、取得應(yīng)稅收入不通過銷售賬戶，直接轉(zhuǎn)為利潤(rùn)或者專項(xiàng)基金，或者掛在往來賬戶不結(jié)轉(zhuǎn)等行為。三是經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)；四是進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)；五是繳納稅款后，以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取所繳納的稅款。（見《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》第一條，以下簡(jiǎn)稱《解釋》）

　　3.關(guān)于“經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)”的認(rèn)定。凡具有下列三種情形之一的，應(yīng)認(rèn)定為“經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)”：一是納稅人、扣繳義務(wù)人已經(jīng)依法辦理稅務(wù)登記或者扣繳稅款登記的；二是依法不需要辦理稅務(wù)登記的納稅人，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的；三是尚未依法辦理稅務(wù)登記、扣繳稅款登記的納稅人、扣繳義務(wù)人，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法書面通知其申報(bào)的。特別是第一種情形，我們往往認(rèn)為也必須經(jīng)過“書面通知其申報(bào)”的前置條件，應(yīng)引起高度重視。（見《解釋》第2條）

　　4.關(guān)于“虛假的納稅申報(bào)”的判定。虛假的納稅申報(bào)是指，納稅人或者扣繳義務(wù)人向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送虛假的納稅申報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)表、代扣代繳、代收代繳稅款報(bào)告表或者其他納稅申報(bào)資料，如提供虛假申請(qǐng)，編造減稅、免稅、抵稅、先征后退稅款等虛假資料等行為。

　　5.關(guān)于“因偷稅被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次行政處罰又偷稅”的界定。根據(jù)《解釋》第四條規(guī)定，“兩年內(nèi)因偷稅受過二次行政處罰，又偷稅且數(shù)額在一萬元以上的，應(yīng)當(dāng)以偷稅罪處罰?！睉?yīng)把握兩點(diǎn)，一是時(shí)限的規(guī)定；二是數(shù)額的規(guī)定。

　　6.關(guān)于偷稅數(shù)額的確定。根據(jù)《解釋》第三條規(guī)定，應(yīng)把握以下幾個(gè)方面。一是偷稅數(shù)額是指在確定的納稅期間，不繳或者少繳各稅種稅款的總額。二是百分比的確定，一般是指一個(gè)納稅年度中各稅種偷稅總額與該納稅年度應(yīng)納稅總額的比例；如不按納稅年度確定納稅期的，則按照行為人最后一次偷稅行為發(fā)生之日前一年中各稅種偷稅總額與該年納稅總額的比例確定；如納稅義務(wù)存續(xù)期間不足一個(gè)納稅年度的，則按實(shí)際發(fā)生納稅義務(wù)期間偷稅總額與應(yīng)納稅總額的比例確定。

　　7.關(guān)于《刑法》第201條第三款“未經(jīng)處理”的認(rèn)定。根據(jù)《解釋》第二條第四款規(guī)定，“未經(jīng)處理”是指納稅人或者扣繳義務(wù)人在五年內(nèi)多次實(shí)施偷稅行為，但每次偷稅數(shù)額均未達(dá)到偷稅罪犯罪構(gòu)成的數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)，且未受行政處罰的情形。