在保險公司所得稅稅制完善的探討中，人們更多的將注意力集中在公平稅負(fù)，統(tǒng)一中外資保險公司的所得稅為中外資保險公司公平競爭創(chuàng)造條件；降低保險業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，體現(xiàn)國家的行業(yè)扶持政策，促進(jìn)保險業(yè)的發(fā)展等。筆者認(rèn)為在此基礎(chǔ)上，還應(yīng)考慮下列幾個方面。

　　一、一般性規(guī)定

　?。ㄒ唬┰试S保險公司稅前列支巨災(zāi)準(zhǔn)備金

　　一些可保事件發(fā)生的概率很低，然一旦發(fā)生則財務(wù)損失巨大 （如自然災(zāi)害和信用風(fēng)險）。許多國家要求保險公司扣除一部分巨災(zāi)準(zhǔn)備金。巨災(zāi)準(zhǔn)備金的增加抵消了保費(fèi)中額外的風(fēng)險加成部分，因此從理論上講是公正的?，F(xiàn)實(shí)中許多國家也是這樣做的。如法國規(guī)定可提取的巨災(zāi)準(zhǔn)備金冰雹保險為保費(fèi)的2倍，自然災(zāi)害和航天保險為保費(fèi)的3倍，核保險和第三者污染保險為保費(fèi)的5倍等。

　　我國是一個多地震，多洪水，多火災(zāi)的國家，所面臨的風(fēng)險一直較大。但我國現(xiàn)階段沒有巨災(zāi)準(zhǔn)備金，若保險公司發(fā)生巨災(zāi)損失，則動用稅后提存的總準(zhǔn)備金進(jìn)行彌補(bǔ)。但這種做法勢必影響保險總準(zhǔn)備金的積累速度，使得現(xiàn)行保險實(shí)務(wù)中的巨災(zāi)責(zé)任成為保險經(jīng)營中的一大頑疾。有鑒于此，政府應(yīng)允許建立巨災(zāi)準(zhǔn)備金并給予一定的稅收優(yōu)惠，以支持巨災(zāi)準(zhǔn)備金的迅速積累。應(yīng)付可能發(fā)生的巨災(zāi)責(zé)任。

　　筆者認(rèn)為國家應(yīng)允許保險公司從稅前的保費(fèi)收入結(jié)余中適量提取巨災(zāi)準(zhǔn)備金，進(jìn)行逐年積累并允許稅前扣除。巨災(zāi)準(zhǔn)備金的提取額度可根據(jù)過去較長一段時期 （如15年，20年）發(fā)生的巨災(zāi)損失賠付額進(jìn)行加權(quán)平均，并結(jié)合實(shí)際情況允許進(jìn)行一定比例的適當(dāng)調(diào)整，以此數(shù)據(jù)為基數(shù)并在年中賠付的假設(shè)下進(jìn)行貼現(xiàn)。貼現(xiàn)率可以保險公司往年投資收益率為基礎(chǔ)，對當(dāng)年做一保守的投資收益率假設(shè)，即最終以貼現(xiàn)后的數(shù)額進(jìn)行提取并可在稅前全部扣除。

　?。ǘξ鞑繉?shí)行稅收優(yōu)惠

　　在保險市場和保險業(yè)的發(fā)展方面，西部的保險密度與全國平均水平有較大差距，1998年全國平均保險密度為98元，四川54元，重慶74.41元，貴州僅39元；在保險深度方面，由于西部國民經(jīng)濟(jì)整體發(fā)展水平的相對落后，1998年四川的保險深度為1.25％，重慶為1.58％，貴州為1.7％。這種現(xiàn)狀表明，西部的保險業(yè)是一片待開墾的荒地，急需資金和拓荒者。

　　東西部保險業(yè)在業(yè)務(wù)規(guī)模和利潤水平上的差異，造成在納稅基數(shù)和留利水平以及資本積累上存在較大的差距，而同時外資保險公司又享有稅收優(yōu)惠。相對而言，現(xiàn)行的稅負(fù)對西部保險業(yè)偏高。西部保險業(yè)要更好支持西部大開發(fā)，就要同時鼓勵西部保險業(yè)自身的發(fā)展。保險自身發(fā)展需要外部環(huán)境和國家政策的支持，如果國家給予了西部保險業(yè)優(yōu)惠的稅收制度，對西部保險業(yè)征收比東部保險業(yè)更低的所得稅，無疑是有利于西部保險業(yè)發(fā)展和保險業(yè)對西部大開發(fā)的支持。

　?。ㄈ┬⌒捅ｋU公司享有所得稅減免

　　目前市場上要求對中小保險公司尤其是區(qū)域性保險公司像外資保險公司那樣減免幾年稅收的呼聲很高，這些公司甚至愿意將減免的稅收轉(zhuǎn)充資本金或準(zhǔn)備金而不分紅。究其原因可能有兩點(diǎn)：一是在國外盛行對中小公司的扶持，二是我國目前實(shí)行的保險公司經(jīng)營區(qū)域的規(guī)定，外資的優(yōu)惠辦法及全國性大公司具有的先天優(yōu)勢對中小保險公司的發(fā)展造成了極大的沖擊。有些學(xué)者認(rèn)為靠稅收扶貧是行不通的，更重要的是造血和充電。加之加入WTO后國民待遇和公平競爭發(fā)展的主基調(diào)，如果對中小保險公司實(shí)行稅收優(yōu)惠，那也只能是在目前有地稅分享的營業(yè)稅中由當(dāng)?shù)刎斦鉀Q，否則就是將原來對中小公司在機(jī)構(gòu)設(shè)置、國家扶持等方面的不公平轉(zhuǎn)移到那些已享有這些“實(shí)惠”的保險公司，在稅收上實(shí)行新的不公平。

　　WTO下一國稅制的完善應(yīng)是一個長期的過程，在這一過程中允許保留一定的例外，這是不與國民待遇原則相沖突的，是被允許的。況且不考慮中小公司的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力，一味強(qiáng)調(diào)所謂的“公平”，必將造成稅負(fù)事實(shí)上的不平等。稅收的公平原則要求一國在制定稅收制度時要考慮到納稅人的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力，經(jīng)濟(jì)能力或納稅能力大者，應(yīng)多納稅；經(jīng)濟(jì)能力或納稅能力小者，應(yīng)少納稅。而衡量納稅人的納稅能力的一個標(biāo)準(zhǔn)就是收入標(biāo)準(zhǔn)。很顯然，由于中小保險公司受自身資本實(shí)力及經(jīng)營區(qū)域限制等的影響，其業(yè)務(wù)量相對全國性的大公司而言較少，因而所獲收入 （稅前凈利潤）也較少。它們在業(yè)務(wù)經(jīng)營的穩(wěn)定性上也不如那些大公司，其納稅能力相對較低。而若對其實(shí)行有別于全國性大公司的稅收制度，正體現(xiàn)了稅收的公平原則。當(dāng)然，經(jīng)過一段時期后，原來的中小保險公司的規(guī)模與實(shí)力將增大，自然就不屬于對中小公司納稅主體的界定，也就不適用中小公司的稅收制度。

　　正如我國《企業(yè)所得稅法》中對利潤水平較低的小型企業(yè)有兩檔照顧性的稅率（18％，27％）一樣，也正如英美等國的做法一樣，我們也可以考慮以應(yīng)稅收入的大小來界定中小保險公司與大公司，以某一應(yīng)稅收入為界，對于實(shí)際應(yīng)稅收入在規(guī)定限額以下者，實(shí)行較低稅率，對超過此限額者，視同大公司進(jìn)行征稅。當(dāng)然，也可考慮采用累進(jìn)稅率，累進(jìn)稅率更有利于體現(xiàn)稅收的公平原則，但實(shí)際操作相對復(fù)雜。

　?。ㄋ模垭U公司征稅

　　在經(jīng)濟(jì)交往中，交往的雙方都具有獨(dú)立的物質(zhì)利益。他們發(fā)生的任何費(fèi)用支付都有條件，都以換取一定利益為前提，而不管這種利益采取什么形式。社會成員之所以向國家納稅，同樣是以享受其利益為前提的。作為社會成員的一分子，壽險公司的經(jīng)營運(yùn)作離不開國家所提供的良好的社會秩序和一系列外部條件。因此，作為從事保險業(yè)務(wù)經(jīng)營活動而取得收益的經(jīng)濟(jì)利益主體——保險公司理應(yīng)合理適度地承擔(dān)為國家納稅的義務(wù)，以保證實(shí)現(xiàn)國家職能的財力需要。

　　然而，我們必須看到，壽險能為個人、家庭和社會帶來許多重要的經(jīng)濟(jì)和社會利益。它可以解除個人和家庭對風(fēng)險的憂慮，提供經(jīng)濟(jì)安全。壽險與一國社會福利密切相關(guān)。壽險保單的銷售能減輕一國社會福利制度的壓力，特別是在一國社會養(yǎng)老壓力不斷增大的時候，更能顯示其作用?，F(xiàn)階段盡管我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度較快，但仍處于發(fā)展中國家行列，社會財力有限。社會保險的覆蓋面較窄，保障程度較低。特別是我國已進(jìn)入人口老齡化社會，社會養(yǎng)老的壓力越來越大，養(yǎng)老金制度面臨嚴(yán)重的財務(wù)困境，自然更應(yīng)注重發(fā)揮壽險的作用。既然壽險有助于社會福利的增加，壽險公司在某種程度上承擔(dān)了部分政府管理者的責(zé)任，政府必然要付出某種代價，即應(yīng)該對壽險公司實(shí)行一定程度的稅收優(yōu)惠。

　　二、特殊類型保險公司稅收處理

　　（一）專業(yè)自保公司的稅收處理

　　專業(yè)自保公司是指由其母公司設(shè)立的專門負(fù)責(zé)承保其母公司、集團(tuán)公司或其他相關(guān)公司保險業(yè)務(wù)的保險公司。我國建立專業(yè)自保公司，是增加保險市場供給主體的現(xiàn)實(shí)選擇。因此研究專業(yè)自保公司的稅收問題就有其必要性。

　　如果稅收部門將自保公司歸為保險公司一類，則自保公司就不但可以在已決賠款和費(fèi)用中享受稅收減免，而且還能夠在未決賠款準(zhǔn)備金中獲得稅收減免。對于長期準(zhǔn)備金來說，這種責(zé)任準(zhǔn)備金的數(shù)額是非常巨大的。而若將自保公司歸為非保險機(jī)構(gòu)則一般無法獲得此類準(zhǔn)備金的稅收減免。保險的本質(zhì)是一種風(fēng)險轉(zhuǎn)移和分散，故而判斷專業(yè)自保公司的業(yè)務(wù)是否屬于保險要看該自保公司是否將風(fēng)險轉(zhuǎn)移出去。為研究方便，下面對自保公司進(jìn)行分類闡述。

　　1.只為單一母公司保險的自保公司

　　該公司并不能使母公司降低風(fēng)險。自保公司只與母公司交易，母公司是其利潤剩余的唯一要求人。自保公司的任何利潤或損失都是母公司向自保公司付款或母公司遭受損失的直接后果。從風(fēng)險承擔(dān)角度來看，純粹自保公司等價于自保險。與風(fēng)險承擔(dān)效應(yīng)相一致，稅法上應(yīng)將這些交易視為自留，不享受保險公司的稅收待遇。

　　2.為不相關(guān)企業(yè)承保的自保公司

　　當(dāng)一個自保公司為母公司以外的不相關(guān)企業(yè)承?；蛟俦ｋU時，母公司的損失風(fēng)險與其他企業(yè)的風(fēng)險匯聚在了一起。結(jié)果是，為不相關(guān)企業(yè)保險的自保公司所做的安排降低了與自保公司交易的各方的平均損失的方差。這樣，稅法應(yīng)將與不相關(guān)企業(yè)有交易的自保公司的交易視為保險交易，并享受保險公司的稅收待遇。

　　3.只為單一母公司和姊妹子公司保險的自保公司

　　子公司、自保公司都是獨(dú)立的公司，自保公司與姊妹子公司之間的交易就像是不相關(guān)企業(yè)交易一樣能夠降低風(fēng)險，因此姊妹子公司與自保公司之間的交易應(yīng)被看作是保險。母公司全資擁有自保公司。因此母公司的自保業(yè)務(wù)并不降低風(fēng)險，所以不能享受保險公司的稅收待遇。

　　以上是我們在理論上的闡述?，F(xiàn)實(shí)中許多國家也是這樣做的，以美國為例。1962年的美國稅則，母公司向自保公司繳納的保費(fèi)在稅收上準(zhǔn)予扣減，但自保公司盈余資金流回到美國母公司之后，就要對這部分資金征稅。

　　結(jié)合我國實(shí)際情況，筆者認(rèn)為在我國專業(yè)自保公司建立的初期，稅務(wù)和會計部門應(yīng)從經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度，應(yīng)當(dāng)對母公司繳納的保費(fèi)實(shí)行稅收減免，無論該自保公司采用的是那種形式；專業(yè)自保公司應(yīng)視為一般保險公司對待，賦予自保公司設(shè)立稅前準(zhǔn)備金以應(yīng)付異常災(zāi)害發(fā)生的權(quán)力，以促進(jìn)保險市場主體的增加和完善。當(dāng)然待一段時間后，我們還是應(yīng)該區(qū)別自保公司的類型進(jìn)行分別計稅，以體現(xiàn)稅收的公平原則。

　?。ǘ┫嗷ケｋU公司紅利的稅收處理

　　相互保險公司與股份制保險公司不同，它是由保單持有人（投保人）所擁有的非盈利性的有限責(zé)任公司，相互保險公司沒有股份資本，沒有股東持有人，公司的投保人具有雙重身份，既是公司的所有人，又是公司的客戶。如果公司最后盈利，利潤或者作為紅利由保單持有人分享，或者保留以作為公司日后發(fā)展的資金。相互保險公司建立初期往往簽發(fā)估價保單（as- sessable policy），在公司損失或費(fèi)用超支而造成資金缺乏的情況下，投保人需補(bǔ)繳保費(fèi)。

　　筆者認(rèn)為，對兩者稅制的不同主要體現(xiàn)在對保單紅利的稅收處理上。從稅法的角度來看，公司給客戶的分配是可以全部扣除的，但發(fā)放給企業(yè)所有人的分配則是不能扣除的。相互保險公司通常收取的保費(fèi)比需要的還高，并且退還不需要的超額保費(fèi)作為保單持有人的紅利。那么該超額保費(fèi)——紅利能否給予扣除呢？筆者認(rèn)為應(yīng)該結(jié)合相互保險公司的產(chǎn)品——分紅保險的特點(diǎn)來加以分析。分紅保險的特點(diǎn)是在于它是以相對保守的精算假設(shè)設(shè)定較高的費(fèi)率，而將每年該類保險產(chǎn)品的盈余按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)以分發(fā)紅利的方式分配給客戶。分紅保險的紅利來源于“三差異”，即利差異、死差異和費(fèi)差異——保險公司在計算保費(fèi)時采用的保守的定價利率、死亡率和附加費(fèi)用率與實(shí)際的投資收益率、死亡率和附加費(fèi)用率之間的差異而產(chǎn)生的利益。也就是說保險公司最終返還的紅利是投保人在投保時多交的保費(fèi)，只是從投保交費(fèi)到返還紅利期間有了保險公司的介入而已。這部分返還本來就是投保人的稅后所得（投保人是以其稅后收入購買保險的），自然不應(yīng)再納一道稅。對于保險公司而言，超額保費(fèi)——超過保險成本的部分應(yīng)是其負(fù)債，而不應(yīng)被視為保險公司的收入。所以保險公司就該部分不應(yīng)納稅。故筆者認(rèn)為相互保險公司的紅利分配應(yīng)被視為是給客戶的分配，應(yīng)在公司層次上予以扣除。當(dāng)然，相互保險公司分配的投資盈余則應(yīng)被視為給所有者的分配，不能在公司層次上扣除。

　　按上述方法征稅，對于一個相互保險公司來講，只要其將絕大部分或全部的超額保費(fèi)分配給保單持有人，則其只需承擔(dān)小額的稅負(fù)，對它的成長將極為有利。若對超額保費(fèi)不允許扣除，則會違背稅收原則，導(dǎo)致不公平，造成相互保險公司實(shí)際上的高稅負(fù)。

　　三、相關(guān)配套措施

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