瑞典國家審計機構(gòu)開展效益審計已經(jīng)有20多年的歷史，在效益審計方面積累了很多經(jīng)驗和有效的方法。本文就瑞典效益審計的內(nèi)容和方法做一個介紹和分析。

　　瑞典效益審計的對象和內(nèi)容

　　瑞典國家審計中效益審計的對象是指整個政府部門包括政府機構(gòu)、公用事業(yè)單位、國有企業(yè)和基金會，以及政府控制系統(tǒng)等有關(guān)活動和管理情況；審計的目的在于通過對有關(guān)部門履行職責(zé)時利用資源的經(jīng)濟性、效率性和效果性的評估，針對其中存在的問題提出改進建議，促進更好地實現(xiàn)既定目標(biāo)，改善公共部門的服務(wù)質(zhì)量；審計的內(nèi)容涉及與政府部門履行職責(zé)時利用資源的經(jīng)濟性、效率性和效果性有關(guān)的所有方面。

　　對經(jīng)濟性的判斷意味著對所應(yīng)用的資源形成意見，其核心就是在所處的政治和社會條件下，資源的采購、維持和應(yīng)用是否經(jīng)濟，所選的方式是否代表了對公共資金最經(jīng)濟或最合理的應(yīng)用。進行經(jīng)濟性評價必須存在合理或良好的論證條件，這種評價要根據(jù)健全的行政原則和管理政策進行。

　　對效率性的評價與經(jīng)濟性有關(guān)，主要關(guān)注投入資源和產(chǎn)出的產(chǎn)品、服務(wù)和其他成果之間的關(guān)系。也就是如何實現(xiàn)投入最小化，產(chǎn)出最大化。在實際審計中，主要涉及以下內(nèi)容：如項目可行性研究是否與客觀情況相符，是否具有可操作性；用其他方式實現(xiàn)該項目所需要的成本是否更低一些；職責(zé)分工是否存在不必要的重疊；是否存在促使職工節(jié)約費用和及時完成自己工作的激勵機制；內(nèi)部的不同部門是否能夠相互協(xié)作以實現(xiàn)共同的目標(biāo)等。

　　效果性主要是與實現(xiàn)目標(biāo)有關(guān)，涉及預(yù)定目標(biāo)與所實現(xiàn)目標(biāo)和產(chǎn)出之間的關(guān)系，主要關(guān)注是否達到預(yù)期目標(biāo)，經(jīng)濟和社會效益如何，主要通過所應(yīng)用的手段、所提供的產(chǎn)出、所觀察到的影響來判斷項目目標(biāo)是否得到實現(xiàn)，具體的審計內(nèi)容包括是否在規(guī)定的時間里以合理的成本實現(xiàn)了既定目標(biāo)；公眾是否對項目提供的產(chǎn)品或服務(wù)滿意；項目目標(biāo)對象是否使用了所提供的產(chǎn)品或服務(wù)等。

　　在瑞典，外部的國家效益審計主要關(guān)注目標(biāo)的實現(xiàn)程度，而內(nèi)部國家效益審計主要關(guān)注的是整個工作過程的經(jīng)濟性和效率性。

　　瑞典效益審計的方法在瑞典的效益審計工作中，為獲取審計證據(jù)，發(fā)現(xiàn)問題，驗證目標(biāo)或結(jié)果，瑞典的審計機構(gòu)常用的具體審計方法包括訪談、問卷調(diào)查、利用外部專家、數(shù)據(jù)資料的整理和預(yù)測等。

　?。ㄒ唬┰L談。訪談是效益審計中常用的方法之一，可以運用于審計過程的每個階段。審計人員可以根據(jù)工作需要，事先準(zhǔn)備一系列的問題，通過直接面談或電話進行交流，面談可以是單獨面談或多人討論式的訪談。如斯德哥爾摩省審計局在對醫(yī)院服務(wù)進行效益審計時，就采用了訪談的方法。訪談的內(nèi)容包括病人的滿意度、排隊候診時間的長短和醫(yī)療的發(fā)展等問題，訪談的對象是病人、病人的家屬及服務(wù)人員，通過訪談初步得出了醫(yī)療服務(wù)較差的結(jié)論。

　?。ǘ├脤＜壹吧鐣徲嬃α?。瑞典的國家審計機構(gòu)一般人員不多，而效益審計涉及面較廣，審計人員不可能具備全部的相關(guān)知識與技能，因此瑞典審計部門采取的方式就是聘請外部專家作為顧問或短期雇傭一些人員，有時甚至將一些項目交與社會審計或咨詢公司承擔(dān)。每年斯德哥爾摩省、市的國家審計部門，利用外部資源開展審計工作的支出大約占整個預(yù)算的10％以上。

　?。ㄈ﹩柧碚{(diào)查。問卷調(diào)查就是根據(jù)需要設(shè)計出一系列具有針對性、模式化問題的表格，通過發(fā)放給被調(diào)查的目標(biāo)群體，來收集信息和證據(jù)。例如斯德哥爾摩市審計局，在對私立學(xué)校滿意程度的審計中，就設(shè)計了包括如下問題的調(diào)查表：如對學(xué)校滿意程度，在學(xué)校有無感到壓力，是否推薦朋友的孩子來這個學(xué)校讀書，學(xué)校的安全程度如何等問題。這些問題既有需要家長回答的，又有需要學(xué)生回答的，還有需要教師回答的。由于這些問題只需回答“是”或“否”，因此調(diào)查表問題的設(shè)計是問卷調(diào)查成功的關(guān)鍵。

　?。ㄋ模┪募膶忛喓脱芯?。效益審計不僅要研究財務(wù)資料，而且還要查閱和研究相關(guān)的統(tǒng)計報告、官方報告和被審計單位內(nèi)部的相關(guān)文件材料。瑞典審計部門在審閱文件材料方面基本上沒遇到什么困難，但是在對醫(yī)院的效益審計中，也存在有些醫(yī)生因涉及病人隱私權(quán)不愿意提供病歷的問題。

　?。ㄎ澹┯^察。觀察是指審計人員到被審計單位的工作場所或被審計事項發(fā)生的現(xiàn)場進行實地察看，以了解有關(guān)活動的運轉(zhuǎn)狀況，了解現(xiàn)場員工的想法，并將其與通過其他方法獲取的信息進行對比。如斯德哥爾摩市審計局在確定什么人有資格享用社會保障金的問題審計中，就到保障金的基層發(fā)放單位去衡量保障金的發(fā)放標(biāo)準(zhǔn)，檢查保障金的確定步驟，觀察內(nèi)控制度是否發(fā)揮了作用，并通過網(wǎng)絡(luò)交叉監(jiān)控每個部門的工作范圍和權(quán)限。當(dāng)管理部門的書面文件成為惟一的信息來源時，觀察是效益審計一種非常有效的審計方法。

　?。?shù)據(jù)資料的整理和預(yù)測。在效益審計中，瑞典的審計部門通常采用一些技術(shù)方法對收集的資料進行整理和預(yù)測，有些預(yù)測方法是通用的，如相關(guān)分析、回歸分析和時間序列分析，還有些采用的是專用工具。而且在數(shù)據(jù)分析中，還可以設(shè)計一些定量綜合評分表，如瑞典審計部門在醫(yī)院效益審計中，就采用了綜合評分表來評價各個醫(yī)院的綜合服務(wù)能力。但是在審計中，他們也發(fā)現(xiàn)綜合評分表有其局限性，就是評分標(biāo)準(zhǔn)并不是每個醫(yī)院都適用。

　　對我們今后工作的幾點啟示

　　做好審前調(diào)查是保證效益審計質(zhì)量的關(guān)鍵。瑞典的國家法律非常健全，公共財政資金使用量較大的或比較重要的政府部門均設(shè)有內(nèi)部審計機構(gòu)，內(nèi)部控制比較健全，并且內(nèi)部審計機構(gòu)已經(jīng)通過開展效益審計對本部門的工作流程及存在的問題進行了有效評價，外部審計對目標(biāo)的實現(xiàn)程度的評價相對來說就簡單一些。我國現(xiàn)在中央政府部門中已經(jīng)基本沒有正式的內(nèi)部審計機構(gòu)，而效益審計涉及范圍比財務(wù)審計要廣，專業(yè)知識要求又高。因此，只有充分做好審前調(diào)查，才能保證效益審計的質(zhì)量。

　　聘用外部專家是解決專業(yè)人才不足的有效途徑。在效益審計中，尤其是專業(yè)性較強的項目，我國也可以采取瑞典審計部門的做法，在每年預(yù)算中拿出一定的經(jīng)費，作為聘用專家協(xié)助開展效益審計工作的費用，這樣既可以提高審計效率，又解決了專業(yè)人才不足的矛盾。

　　審計抽樣技術(shù)在效益審計中可以廣泛應(yīng)用。效益審計涉及領(lǐng)域廣泛，審計方法多樣，如何確定審查重點和范圍是一個需要解決的問題。瑞典審計部門在這方面主要是運用審計抽樣技術(shù)，如對私立學(xué)校滿意度的審計中，就是通過審計抽樣技術(shù)合理確定了被調(diào)查人群，通過樣本人群的結(jié)果推斷出了總體結(jié)果，實現(xiàn)了審計目標(biāo)。因此，審計抽樣技術(shù)是我們今后開展效益審計工作時，需要研究應(yīng)用的一種好的技術(shù)方法。