一、關(guān)聯(lián)方交易審計的重點(diǎn)

　　在關(guān)聯(lián)方交易的審計中，重點(diǎn)應(yīng)關(guān)注關(guān)聯(lián)方文易的實(shí)質(zhì)，即關(guān)聯(lián)方交易對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，發(fā)現(xiàn)反常現(xiàn)象要深入審查，特別應(yīng)注意以下幾種情況：

　　1.購銷價格反常、售后短期內(nèi)又回購、低價售給無需經(jīng)手的中間企業(yè)、貨款久拖不還、貨款未清又賒欠等購銷業(yè)務(wù)。如轟動一時的“瓊民源”，就是將剛開挖的地基高價售給自己的子公司，形成巨額虛假利潤，造成股票暴漲，坑害股民；再如一些企業(yè)集團(tuán)，為保證其上市子公司的業(yè)績，將自己的產(chǎn)品按正常渠道銷給客戶后，指使客戶將貨款匯給子公司，然后在賬上記錄此業(yè)務(wù)是先銷給子公司，再由子公司銷給客戶，中間的價差轉(zhuǎn)給予公司，使子公司盈利。

　　2.資金拆借低于或高于市場利率、借給不具備償債能力的企業(yè)、逾期不還等資金融通業(yè)務(wù)。常見的手法有企業(yè)將款項(xiàng)借給其關(guān)聯(lián)方后，謊稱該公司無力歸還，然后分多筆將該借款作壞賬注銷，實(shí)質(zhì)上起到轉(zhuǎn)移資金和利潤的作用。

　　3.勞務(wù)、咨詢、管理費(fèi)價格不合理，對不存在或無法實(shí)現(xiàn)的咨詢服務(wù)付費(fèi)等。如某中外合資企業(yè)外方股東投入設(shè)備若干，價格明顯高出國際市場同類產(chǎn)品價格，企業(yè)稱高出部分為技術(shù)服務(wù)費(fèi)，而實(shí)際上該外方股東為一貿(mào)易公司，根本沒有提供技術(shù)服務(wù)的能力。再如，某企業(yè)每年向其設(shè)在深圳的子公司交納近千萬元的咨詢服務(wù)費(fèi)，名義為從特區(qū)窗口獲取信息，實(shí)際是出國考察的招待費(fèi)。又如，某公司一董事除薪金外還常年領(lǐng)取高額咨詢費(fèi)，經(jīng)查他是一金融公司負(fù)責(zé)人，股份公司的資金主要由該金融公司供應(yīng)。

　　4.反常的投資收益、利息收入、租金收入。上市的母公司為了粉怖業(yè)績，常常會讓子公司及其它關(guān)聯(lián)企業(yè)先支付給它高額的投資收益、利息和租金，以抬高自己的利潤。所以，在資產(chǎn)負(fù)債表日前后發(fā)生的這一類交易在審汁中值得尤其注意。

　　5.易貨業(yè)務(wù)、實(shí)質(zhì)與形式明顯不符的交易。關(guān)聯(lián)方之間的易貨業(yè)務(wù)常容易在雙方資產(chǎn)的評估玩些“貓膩”，使利潤傾斜向其中某一方而不易為人所覺察。

　　檢查當(dāng)期的重要投資業(yè)務(wù)及資產(chǎn)重組方案，以確定受資單位是否構(gòu)成新的關(guān)聯(lián)方；

　　檢查被審單位的所得稅申報表及報送政府機(jī)構(gòu)、交易所等的其他相關(guān)資料。

　　二、審查是否存在關(guān)聯(lián)方交易

　　在確定了關(guān)聯(lián)方以后，判斷關(guān)聯(lián)方交易存在與否應(yīng)遵循“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則，只要關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生了資源轉(zhuǎn)移或權(quán)利義務(wù)，不論是否有價款支付，都應(yīng)視為發(fā)生了關(guān)聯(lián)方交易。注冊會計師在審查關(guān)聯(lián)方交易時，可采取以下程序：

　?。?）查閱證監(jiān)會和有關(guān)管理部門對關(guān)聯(lián)方交易披露的檔案資料，以了解關(guān)聯(lián)方交易的目的及定價政策，確定有關(guān)交易是否已獲股東大會、董事會、或相關(guān)機(jī)構(gòu)及管理人員批準(zhǔn)；

　?。?）評價被審單位確認(rèn)的關(guān)聯(lián)方交易，判斷是否存在虛假的關(guān)聯(lián)方交易；

　?。?） 函證被審單位的關(guān)聯(lián)方或關(guān)聯(lián)方的注冊會計師，以確定其關(guān)聯(lián)方交易的存在；

　?。?）審查商品、機(jī)器設(shè)備或建筑物等購銷的會計記錄和金額，特別是審計截止日前后發(fā)生的金額較大的交易；

　?。?）審查是否存在關(guān)聯(lián)方之間的代理、租賃、資金借貸業(yè)務(wù)；是否存在研究項(xiàng)目與開發(fā)項(xiàng)目的轉(zhuǎn)移；是否存在關(guān)聯(lián)方之間特許權(quán)的許可協(xié)議；是否存在關(guān)聯(lián)方的擔(dān)保和托管合同；

　?。?）審查被審單位支付給關(guān)鍵管理人員報酬的金額及方式。

　?。?）核對關(guān)聯(lián)方之間同一時點(diǎn)的賬戶金額，必要時與審計關(guān)聯(lián)方的注冊會計師溝通，核實(shí)關(guān)聯(lián)方某些特殊的、重要的、有代表性關(guān)聯(lián)方交易；

　　（8）檢查有關(guān)抵押、質(zhì)押物的價值及可轉(zhuǎn)讓性。

　　三、審查確認(rèn)關(guān)聯(lián)方交易的公平性、合理性及其會計處理的正確性

　　這一環(huán)節(jié)是關(guān)聯(lián)方交易審計的重點(diǎn)，審計中可以借鑒資產(chǎn)、負(fù)債及收入、費(fèi)用的審計。審計的重點(diǎn)為：（1）審計商品及其它資產(chǎn)的購銷業(yè)務(wù)，以確定關(guān)聯(lián)方之間是否按公平價格作價，相關(guān)的原始票據(jù)是否齊全；

　?。?）審查關(guān)聯(lián)方間相互提供勞務(wù)情況，判斷是否按獨(dú)立企業(yè)間的業(yè)務(wù)往來收取或支付費(fèi)用；

　?。?）審查相互間融資活動。注冊會計師應(yīng)取得被審汁單位與其關(guān)聯(lián)方之間資金借貸的合同、文件，對應(yīng)收應(yīng)付關(guān)聯(lián)方的賬款及長短期借款進(jìn)行函證，并對相關(guān)業(yè)務(wù)的合法性進(jìn)行核實(shí)；

　?。?）審查提供資產(chǎn)使用權(quán)的業(yè)務(wù)。確定資產(chǎn)費(fèi)用承擔(dān)者與使用者是否統(tǒng)一，使用者是否支付租賃費(fèi)或使用費(fèi)；資產(chǎn)所有者是否相應(yīng)承擔(dān)折舊、維修、管理等各項(xiàng)費(fèi)用。特別要注意關(guān)聯(lián)方之間在道路、供電系統(tǒng)等公用設(shè)施的費(fèi)用劃分上是否合理；

　?。?）審查擔(dān)保、抵押業(yè)務(wù)。檢查有關(guān)擔(dān)保、抵押協(xié)議，確認(rèn)擔(dān)保、抵押的性質(zhì)，審查其真實(shí)性，實(shí)地檢查擔(dān)保物抵押品是否存在，確認(rèn)其所有權(quán)，并對其性能及流動性進(jìn)行評價，必要時對無法檢查的物品進(jìn)行函證；

　?。?）審查開發(fā)項(xiàng)目的轉(zhuǎn)移業(yè)務(wù)。有時某一企業(yè)所研究與開發(fā)的項(xiàng)目會由于一方的要求而被轉(zhuǎn)移給關(guān)聯(lián)方企業(yè)。對這項(xiàng)關(guān)聯(lián)方交易審計，應(yīng)取得原研究開發(fā)項(xiàng)目的有關(guān)合同協(xié)議，按照獨(dú)立企業(yè)之間的價格標(biāo)準(zhǔn)審查原項(xiàng)目的開發(fā)費(fèi)用、成本的真實(shí)性；

　?。?）審查與關(guān)聯(lián)方有關(guān)的管理合同。重點(diǎn)審查母子公司公攤的標(biāo)準(zhǔn)、依據(jù)和方法是否統(tǒng)一，分?jǐn)偟墓芾碣M(fèi)范圍、總額是否符合規(guī)定并履行必要的審批手續(xù)。

　　四、審查確認(rèn)關(guān)聯(lián)方交易信息披露的充分性、適當(dāng)性

　　根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則中關(guān)于關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露的規(guī)定，注冊會計師在審計關(guān)聯(lián)方交易信息披露時應(yīng)重點(diǎn)注意以下幾點(diǎn)：

　　（1）在關(guān)聯(lián)方之間存在控制關(guān)系的情況下，應(yīng)檢查被審單位會計報表附注中是否揭示了以下幾項(xiàng)：企業(yè)所持股份或權(quán)益及其變化；企業(yè)經(jīng)濟(jì)類型或性質(zhì)、名稱、法定代理人、注冊地、注冊資產(chǎn)及變化情況；主營業(yè)務(wù)等。

　　（2）關(guān)聯(lián)方交易發(fā)生時，注意審查報表附注中是否披露了關(guān)聯(lián)方交易的性質(zhì)、關(guān)聯(lián)方交易類型及交易要素（包括交易的金額或相應(yīng)比例、未結(jié)算項(xiàng)目的金額及其比例、定價政策等）。

　　（3）審查注冊資本、所持股份或權(quán)益的變化過程是否充分披露，即審查報表附注中是否揭示了這些項(xiàng)目的期初數(shù)、本年增減數(shù)和期末數(shù)等。

　　（4）審查被審計單位是否對同類型的關(guān)聯(lián)方交易進(jìn)行合并，合并的披露是否恰當(dāng)，有無可能對會計報表使用者造成重大誤解。

　?。?）其它應(yīng)披露事項(xiàng)。如報表截止日關(guān)聯(lián)方之間的應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)披露是否充分，有無低估；當(dāng)關(guān)聯(lián)方發(fā)生重大事項(xiàng)時，相關(guān)的人員如董事、高級職員及其家庭成員間的交易合同、報酬、往來情況是否充分披露等等。