境內外投資所得企業(yè)所得稅差異分析

　　境內投資所得企業(yè)所得稅的計征

　　根據《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》第四條規(guī)定：“納稅人每一年度的收入總額減去準予扣除項目后的余額為應納稅所得額?！币约啊镀髽I(yè)所得稅暫行條例》第五條（六）項：納稅人的收入總額包括股息收入。并且《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》第七條進一步明確規(guī)定：“條例第五條（六）項所稱股息收入，是指納稅人對外投資入股分得的股利、紅利收入。”由此可見，投資方企業(yè)從聯(lián)營企業(yè)、被投資企業(yè)分回的利息（利潤）、股息、紅利等投資收益組成投資企業(yè)的企業(yè)所得稅的應稅收入。

　　同時，《企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》第四十二條規(guī)定：“納稅人從其他企業(yè)分回的已經繳納所得稅的利潤，其已繳納的稅額可以在計算本企業(yè)所得稅時予以調整。”根據財稅字[1994]第009號及財稅字[1996]第079號文規(guī)定：如投資方企業(yè)所得稅稅率低于聯(lián)營企業(yè)或被投資企業(yè)，不退還所得稅；如果聯(lián)營企業(yè)或被投資企業(yè)的適用稅率與投資方企業(yè)適用稅率一致，或由于聯(lián)營企業(yè)享受稅收優(yōu)惠而實際執(zhí)行稅率低于投資方企業(yè)的，則投資方從聯(lián)營企業(yè)或被投資企業(yè)分回的利潤、股息、紅利不再補稅；如投資方企業(yè)所得稅稅率高于聯(lián)營企業(yè)或被投資企業(yè)，投資方分回的稅后利潤應按規(guī)定補繳所得稅。補繳所得稅的計算公式如下：來源于聯(lián)營（被投資）企業(yè)的應納稅所得額＝投資方分回的利潤額÷［1－聯(lián)營（被投資）企業(yè)所得稅稅率］；應納所得稅額＝來源于聯(lián)營（被投資）企業(yè)的應納稅所得額×投資方適用稅率；稅收扣除額＝來源于聯(lián)營（被投資）企業(yè)的應納稅所得額×聯(lián)營（被投資）企業(yè)所得稅稅率；應補繳所得稅額＝應納所得稅額－稅收扣除額。

　　如果投資方企業(yè)發(fā)生虧損，投資方從被投資企業(yè)分回的股息性所得可先用于彌補虧損，彌補虧損后有余額的，再按投資方企業(yè)法定稅率與被投資企業(yè)適用稅率的差額計算補繳企業(yè)所得稅。為簡化計算，財稅字[1997]22號文規(guī)定：企業(yè)發(fā)生虧損，對其從被投資方分回的股息性所得允許不再還原為稅前利潤，而直接用于彌補，剩余部分再按上述規(guī)定補繳企業(yè)所得稅，如企業(yè)既有按規(guī)定需要補稅的股息性所得，也有不需要補稅的股息性所得，可先用需要補稅的股息性所得直接彌補虧損，再用不需要補稅的股息性所得彌補虧損，彌補后有盈余的不再補稅。

　　企業(yè)所得稅對投資方分回的利潤、股息、紅利等投資收益的確認時間上，根據國稅發(fā)[2000]118號文規(guī)定：“除另有規(guī)定者外，不論企業(yè)會計賬務中對投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會計賬務上實際做利潤分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤轉增資本）時，投資方企業(yè)應確認投資所得的實現(xiàn)?！币簿褪钦f，投資方企業(yè)不論是否收到，只要被投資方（或聯(lián)營）企業(yè)在會計上作利潤分配處理，就應當作為投資企業(yè)應稅收入的實現(xiàn)，并及時按照有關規(guī)定補稅。

　　境外投資所得企業(yè)所得稅的計征

　　企業(yè)在境外的權益性投資，被投資方應當按照所在國（地區(qū)）的稅收規(guī)定依法繳納企業(yè)所得稅后利潤進行的分配。企業(yè)從境外取得的權益性投資收益同樣組成企業(yè)所得稅的應稅收入。對企業(yè)已在境外繳納的企業(yè)所得稅（或視同已繳的企業(yè)所得稅）可以從企業(yè)的應納企業(yè)所得稅額中扣除，但在扣除上不同于境內投資所得。依照條例和實施細則規(guī)定，納稅人在境外繳納的所得稅，在匯總納稅時，可選擇以下兩種方法中的任意一種方法予以抵扣：

　　第一種方法為“分國不分項抵扣”：企業(yè)能全面提供境外完稅憑證的，可采取分國不分項抵扣。納稅人在境外已繳納的所得稅稅款應按國別（地區(qū)）進行抵扣，在境外已繳納的所得稅稅款中，包括減免但視同已繳納的稅款。納稅人在境外已繳納的所得稅稅款應分國（地區(qū)）計算抵扣限額。來源于某國（地區(qū)）的“境外所得稅稅款扣除限額”按實施細則規(guī)定公式計算，即：境外所得稅稅款扣除限額＝境內、境外所得按稅法計算的應納稅總額×（來源于某國（地區(qū)）的所得÷境內、境外所得總額）。納稅人在境外各國（地區(qū)）已繳納的所得稅稅款低于計算出的該國（地區(qū)）“境外所得稅稅款扣除限額”的，應從應納稅總額中按實際扣除；超過“境外所得稅稅款扣除限額”的，應按計算出的扣除限額進行扣除，其超過部分，當年不能扣除，但可以在不超過五年的期限內，用以后年度稅款扣除限額的余額補扣。

　　第二種方法為“定率抵扣”：“定率抵扣”是為了便于計算和簡化征管，經企業(yè)申請，稅務機關批準，企業(yè)可以不區(qū)分免稅或非免稅項目，統(tǒng)一按境外應納稅所得額16.5％的比率抵扣。

　　企業(yè)抵扣方法一經確定，不得任意更改。境外所得的企業(yè)所得稅應納稅額的計算：應納稅額＝境內所得應納稅額＋境外所得應納稅額－境外所得稅稅款扣除額。境外所得應納稅額＝境外應納稅所得額×法定稅率。從中可以看出：企業(yè)境外所得不得彌補企業(yè)的虧損。并且，企業(yè)境外投資所得與企業(yè)經營所得的稅款預繳分開進行，年終匯算清繳合并進行。即境內所得部分的稅款預繳仍按統(tǒng)一規(guī)定執(zhí)行；境外所得部分的應繳稅款可按半年或按年計算預繳，具體預繳日期和稅款數(shù)額由當?shù)囟悇諜C關審核確定。

　　同時，納稅人來源于境外的所得，不論是否匯回，均應按照條例和實施細則規(guī)定的納稅年度（公歷1月1日至12月31日）計算申報并繳納所得稅。