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理論界對稅收職能的論述,雖然觀點(diǎn)不盡一致,但不管怎樣表述,稅收的各種職能,最終都要通過稅收征管來實(shí)現(xiàn)。征管工作的質(zhì)量,對實(shí)現(xiàn)稅收的職能有重大影響。要使稅收職能作用能發(fā)揮到最佳狀態(tài),基本前提是有效的征收、規(guī)范的管理、嚴(yán)格的稽查,也就是稅收征納行為的法制化、規(guī)范化、科學(xué)化。
一目前我國的稅收征管和稅制建設(shè)還存在諸多問題,嚴(yán)重影響和制約著稅收職能作用的發(fā)揮。
?。ㄒ唬﹩渭冏非笫杖肽繕?biāo),稅收職能單一化傾向日益明顯1994年稅制改革以來,我國工商稅收收入以年平均近1000億元的速度遞增。除了經(jīng)濟(jì)增長、加強(qiáng)征管等因素外,維系高增長的主要因素是政府行為和支持政府行為的稅收“超常措施”。1993年全國范圍“爭基數(shù)”,全國工商稅收收入比上年增長38.1%,其中有個?。ㄗ灾螀^(qū))增幅在50%以上。1994年“保基數(shù)”,全國工商稅收收入又比上年增長26.5%。此后幾年工商稅收收入計(jì)劃任務(wù)數(shù)一增再增,稅收收入形勢一年比一年嚴(yán)峻。為了完成任務(wù),各級政府和財(cái)稅部門繼續(xù)采取“超常措施”,“寅吃卯糧”、“無稅空轉(zhuǎn)”等現(xiàn)象日益公開化、普遍化。南方某市1998年國稅系統(tǒng)擔(dān)保貸款繳稅和私人墊稅近400萬元,占全市增值稅、消費(fèi)稅兩稅收入的1.87%。
任務(wù)高壓下的稅收征管,其危害是顯而易見的。其一,剛性的任務(wù)標(biāo)準(zhǔn)弱化了剛性的稅收執(zhí)法,看似力度很大,實(shí)質(zhì)上是對法律尊嚴(yán)的自我踐踏。其二,大面積的超常征收,人為改變了正常情況下的稅收數(shù)量和規(guī)模,掩蓋了稅制的運(yùn)行質(zhì)量和真實(shí)的稅收負(fù)擔(dān)程度,為宏觀決策提供了虛假的數(shù)字依據(jù)。尤其是以“列收列支”為主要手段的稅收空轉(zhuǎn),導(dǎo)致國家預(yù)決算失真,虛假的收入信息帶來錯誤的支出安排。其三,組織收入工作的秩序和程序被打亂,一些地區(qū)陷入“一季度緩,二季度慢,三季度緊,四季度拼”的惡性循環(huán)。稅收入庫不是逐月按計(jì)劃完成進(jìn)度,而是季度、半年、年底呈現(xiàn)高峰,其他月份走入低谷,呈現(xiàn)出不規(guī)則的“M”曲線,不利于財(cái)政資金的合理調(diào)度,也不利于宏觀調(diào)控政策的落實(shí)。更為嚴(yán)重的是,身為執(zhí)法者的稅務(wù)機(jī)關(guān)借助納稅人預(yù)繳稅款確保收入進(jìn)度,正常的征納關(guān)系演變成一種互利互惠的協(xié)作關(guān)系,執(zhí)法職能受到嚴(yán)重削弱。
(二)一些稅種先天不足,稅收對經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)乏力
稅收的調(diào)節(jié)職能主要通過稅種的設(shè)置、稅率的設(shè)計(jì)來實(shí)現(xiàn)。我國政府在稅收立法時,十分重視稅收的調(diào)節(jié)作用,一些稅種的設(shè)置,首先考慮的是它的調(diào)節(jié)職能,其次才是收入職能。比如,消費(fèi)稅開征的本意是抑制超前消費(fèi)和高消費(fèi),并通過抑制消費(fèi)來抑制生產(chǎn),稅種設(shè)置“寓禁于征”的用意十分明顯。土地增值稅的稅種設(shè)置目的是抑制房地產(chǎn)開發(fā)過熱,抑制炒買炒賣房地產(chǎn)牟取暴利行為。固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅的稅種設(shè)置目的,是限制固定資產(chǎn)投資規(guī)模,引導(dǎo)投資方向。
稅種設(shè)置、稅率設(shè)計(jì)的目的,最終要通過征收管理來實(shí)現(xiàn)。稅收征管中的一系列問題,使一些稅種的設(shè)置初衷大打折扣?,F(xiàn)行消費(fèi)稅的征稅對象主要是煙酒。由于大量的欠稅和稅收流失,該稅種的調(diào)節(jié)作用無法發(fā)揮,與政策設(shè)計(jì)的初衷大相徑庭。而且,從中央到地方,對煙酒稅收的依賴程度越來越大,實(shí)際工作中采取了一些積極扶持政策,完全偏離了限制消費(fèi)和生產(chǎn)的初衷。
稅收調(diào)節(jié)乏力,還表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)的周期性波動中稅收作用滯后于調(diào)控的需要。換句話說,某些稅種的設(shè)置是為了限制某種傾向,但由于經(jīng)濟(jì)形勢的變化,經(jīng)濟(jì)生活中出現(xiàn)的是截然相反的傾向,使得稅收調(diào)控?zé)o的放矢。比如,在當(dāng)前投資和消費(fèi)拉動作用不明顯、市場低迷、物價走低、需要鼓勵投資和消費(fèi)的情況下,稅收卻在限制投資和消費(fèi)。在房地產(chǎn)市場不景氣、急需啟動住房消費(fèi)的形勢下,稅收還在“抑制房地產(chǎn)開發(fā)過熱”。
?。ㄈ┴?cái)務(wù)核算虛假,稅收監(jiān)督不到位
1.偷稅逃稅普遍化、社會化,稅收差額嚴(yán)重。稅收差額是衡量一國稅收征管效率的重要指標(biāo)。據(jù)調(diào)查,我國的稅收差額大體在30%-40%。當(dāng)前的突出問題是,一些不法分子大肆盜竊、偽造、倒賣和虛開、代開增值稅專用發(fā)票,違法數(shù)額巨大,觸目驚心。在少數(shù)地區(qū),稅收違法已經(jīng)成為地方政府組織和引導(dǎo)下的統(tǒng)一行動。
2.財(cái)務(wù)核算成果人為控制,經(jīng)營指標(biāo)虛假。受各種利益因素影響,許多企業(yè)建有兩套或三套賬目,在上報(bào)經(jīng)營成果或計(jì)算稅金時,往往使用虛假賬目,形成稅收監(jiān)督的真空。一些沒有設(shè)立兩套賬目的單位,在財(cái)務(wù)核算上也摻雜許多虛假成分,看似規(guī)范合理的會計(jì)核算掩蓋著許多經(jīng)過處理的問題。虛假的財(cái)務(wù)核算不僅導(dǎo)致稅收流失,還造成國民經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)指標(biāo)的失真。
3.某些企業(yè)腐敗嚴(yán)重,侵蝕稅基。企業(yè)負(fù)責(zé)人的腐敗和政府官員的腐敗一樣,屢禁不止,局部地區(qū)愈演愈烈,已經(jīng)成為社會毒瘤和頑癥。盡管企業(yè)腐敗的表現(xiàn)形式多種多樣,反映在財(cái)務(wù)上,毫無例外都是化公為私,侵吞國家資財(cái),侵蝕稅基。
稅收某些職能的弱化,并不是一個孤立的社會現(xiàn)象,而是涉及到一些體制的弊端,有著復(fù)雜的原因。
?。ㄒ唬┧枷朐颉獓窦{稅意識淡薄
幾千年的舊稅收制度,是剝削階級榨取人民血汗的工具,在人們傳統(tǒng)的思想上對稅收有一種抵制心理。新中國成立后,這種思想意識并沒有隨著國家和稅收性質(zhì)的改變而消除。我國沒有經(jīng)歷資本主義商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展階段,社會生產(chǎn)力水平比較低,稅收意識的發(fā)育先天不足。改革開放以來形成的個體經(jīng)營工商業(yè)戶階層,法盲、文盲比重較大,整體素質(zhì)較低。納稅人稅收意識和法制觀念淡薄,是導(dǎo)致稅收大量流失的直接原因。
?。ǘ┥鐣颉麄€社會的執(zhí)法狀況欠佳
為適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,我國相繼出臺了大量法律法規(guī),長期以來“無法可依”的狀況逐步得到改善。但是,有法不依、執(zhí)法不嚴(yán)、違法不究的問題一直嚴(yán)重困擾各級政府和執(zhí)法部門。在這樣一個社會大環(huán)境下,稅收執(zhí)法始終處在各種矛盾的焦點(diǎn)上,行政干預(yù)、人情干預(yù)、部門配合不力、司法腐敗等一系列問題嚴(yán)重制約著嚴(yán)格執(zhí)法。
1.稅收保全和強(qiáng)制執(zhí)行難。專業(yè)銀行向商業(yè)銀行轉(zhuǎn)軌后,出于自身利益的考慮,往往以多種具體操作上的理由拒絕暫停支付和扣繳稅款。金融部門為防范風(fēng)險,實(shí)行貸款抵押,企業(yè)資產(chǎn)大部分甚至全部抵押給銀行,稅務(wù)機(jī)關(guān)扣押、查封企業(yè)財(cái)產(chǎn),有時沒有標(biāo)的物。
2.法人案件處理難。一般說來,對納稅人個人的稅務(wù)違章案件比較容易處理,而對法人涉稅案件的處理往往會遇到來自地方的行政干預(yù)和社會的壓力。企業(yè)的稅收問題被查實(shí)后,政府一般要予以庇護(hù),稅務(wù)機(jī)關(guān)一般也要作出讓步。一些地方企業(yè)普遍困難,稅務(wù)機(jī)關(guān)在案件處理上,不得不考慮社會穩(wěn)定和稅源延續(xù)問題,因而手下留情甚至不了了之。
3.涉稅違法案件處罰難。稅收執(zhí)法專業(yè)性較強(qiáng),司法立案需要重新取證,一些涉稅違法案件查處遲緩,久拖不決,處罰不及時、定案不準(zhǔn)確、執(zhí)法不到位的問題比較突出。許多稅案重刑輕判,輕刑免判,置嚴(yán)格執(zhí)法的稅務(wù)機(jī)關(guān)于尷尬境地。稅收執(zhí)法中的一系列問題,很大程度上抵消了稅收法制的剛性和震懾力,客觀上助長了一些企業(yè)和個人的投機(jī)意識和僥幸心理。
(三)法制原因——稅收立法滯后于改革進(jìn)程
1.大部分稅種沒有通過人大立法,而是以條例形式發(fā)布,法規(guī)層次低,而且具體條款頻繁修改,缺乏應(yīng)有的權(quán)威性、規(guī)范性和穩(wěn)定性。一些正在執(zhí)行的條款不能作為認(rèn)定納稅人犯罪的依據(jù),客觀上存在稅務(wù)機(jī)關(guān)和司法機(jī)關(guān)執(zhí)法上的雙重標(biāo)準(zhǔn)。
2.稅收程序法律依據(jù)不足,現(xiàn)行《中華人民共和國稅收征收管理法》,對稅收程序的規(guī)定過于簡單、原則,可操作性差。只重視對納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)的監(jiān)督,忽視對相關(guān)部門的制約,尤其是對有關(guān)部門配合和支持稅收工作的具體義務(wù)和不履行這些義務(wù)所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的法律責(zé)任沒有明確規(guī)定,造成實(shí)際工作中稅務(wù)機(jī)關(guān)孤軍奮戰(zhàn),孤掌難鳴。
3.沒有建立獨(dú)立的稅務(wù)司法體系,稅務(wù)機(jī)關(guān)的職責(zé)和權(quán)力脫節(jié)。
?。ㄋ模﹥?nèi)部機(jī)制原因——稅收征管機(jī)制落后
1.機(jī)構(gòu)設(shè)置條塊分割,重疊交叉,成本過高,效能低下。按企業(yè)級次和經(jīng)濟(jì)類型實(shí)行稅收管轄,已不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要。一方面,各種經(jīng)濟(jì)成分的重新組合,各種所有制形式的頻繁變動,各行業(yè)的相互交融,使得企業(yè)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)、經(jīng)營方式、隸屬關(guān)系呈現(xiàn)明顯的多極性和不穩(wěn)定性。反映到稅收征管上,最突出的問題就是征管范圍無法劃清。另一方面,隨著企業(yè)主管部門的合并、撤銷、精簡、改變職能,原有的行業(yè)格局、所有制格局重新排列,直屬機(jī)構(gòu)失去存在必要,城市稅務(wù)直屬分局和區(qū)局并存,給稅收成本的控制、機(jī)構(gòu)精簡、管理效能的提高帶來一定負(fù)效應(yīng),也給納稅人辦理稅收事宜帶來諸多不便;征收分局與稽查分局在任務(wù)承擔(dān)與職能行使上相脫離;交叉管理,稅負(fù)不公,爭搶稅源,漏征漏管嚴(yán)重。
2.征管查各環(huán)節(jié)職責(zé)不清,力量配備不當(dāng),片面強(qiáng)調(diào)集中征收和重點(diǎn)稽查,納稅管理薄弱。
(五)行政原因——稅收計(jì)劃與經(jīng)濟(jì)稅源相脫節(jié)
傳統(tǒng)的稅收計(jì)劃指標(biāo)的確定,使用的是基數(shù)法,這一方法比較簡便,在收入任務(wù)相對寬松時容易被接受和執(zhí)行。由于各地經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)不同,基數(shù)法的缺陷日益明顯。最近幾年,國家稅務(wù)總局開始試用系數(shù)法,即參照經(jīng)濟(jì)增長速度和稅收與經(jīng)濟(jì)的相關(guān)關(guān)系,核定當(dāng)年稅收任務(wù)。隨著收入任務(wù)的一再加碼,基數(shù)法和系數(shù)法實(shí)際上被“追加法”取代,稅收計(jì)劃的確定越來越脫離經(jīng)濟(jì)稅源實(shí)際,超越了稅源的承受能力。此時的稅收計(jì)劃管理已形同虛設(shè)。
強(qiáng)化稅收職能,必須優(yōu)化稅收管理。優(yōu)化稅收管理,必須遵循經(jīng)濟(jì)規(guī)律,建立法制化的管理機(jī)制。
?。ㄒ唬└露愂沼^念,樹立市場經(jīng)濟(jì)稅收思想
與市場經(jīng)濟(jì)條件下的治稅思想相對照,傳統(tǒng)的稅收管理觀念迫切需要更新。
1.以支定收觀念。經(jīng)濟(jì)和稅收的關(guān)系是源和水、本和未的關(guān)系,在稅制穩(wěn)定的情況下,正常的稅收增長應(yīng)該也必須以經(jīng)濟(jì)增長為前提。一定時期內(nèi),稅收的增長幅度可以高于經(jīng)濟(jì)的增長幅度,但二者必須保持穩(wěn)定的相關(guān)關(guān)系。因此,必須樹立以收定支的觀念,走從經(jīng)濟(jì)到稅收的良性發(fā)展之路。
2.政府管稅觀念。從某種意義上說,政府管稅不失為強(qiáng)化稅收管理的有效途徑。問題是,一些時候,政府介人稅收具體事務(wù),并不完全依據(jù)稅法辦事,而是摻雜政府意志,充任的往往是調(diào)節(jié)人的角色。而且,政府直接干預(yù)稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)限內(nèi)的稅收事宜,助長了納稅人“有事找政府”的投機(jī)心理和稅務(wù)機(jī)關(guān)對政府的依賴心理。更重要的是,在征納主體間介入一個調(diào)節(jié)人,使正常的執(zhí)法程序發(fā)生扭曲,客觀上降低了執(zhí)法者的威信,影響了執(zhí)法者的形象和執(zhí)法質(zhì)量。因此,有必要重新審視政府管稅,變政府調(diào)節(jié)和干預(yù)具體事務(wù)為政府宏觀管理和監(jiān)督稅收執(zhí)法,讓執(zhí)法主體“復(fù)位”。
3.局部調(diào)控觀念。稅收作為重要的經(jīng)濟(jì)杠桿,對宏觀經(jīng)濟(jì)和微觀經(jīng)濟(jì)具有調(diào)節(jié)作用。理想化的稅收調(diào)節(jié)應(yīng)當(dāng)以全國范圍執(zhí)法的一致性為前提,各自為政的調(diào)節(jié)只能削弱稅收的職能。一些地方政府片面理解稅收的調(diào)控作用,希望通過稅收政策的“具體化”,促進(jìn)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)的發(fā)展。這種局部調(diào)控觀念對依法治稅的負(fù)面影響極大。
?。ǘ┮?guī)范政府行為,推進(jìn)依法治稅
政府行為和人情干擾,是阻礙稅收職能發(fā)揮的兩大難題,解決的根本出路,在于堅(jiān)定不移地推進(jìn)依法治稅。
1.加快稅收立法步伐。盡快出臺稅收基本法,規(guī)定各級政府和有關(guān)部門在稅收上“應(yīng)當(dāng)作為”和“不應(yīng)當(dāng)作為”條款,明確集體行政違法責(zé)任和個人行政違法責(zé)任,直接行政違法責(zé)任和間接行政違法責(zé)任,性質(zhì)嚴(yán)重的要承擔(dān)集體刑事違法責(zé)任和個人刑事違法責(zé)任,明確不同責(zé)任的不同追究方式和法定程序。進(jìn)一步修訂和完善現(xiàn)有稅收法律法規(guī),盡早通過人大立法,增強(qiáng)其剛性和權(quán)威性。
2.加快稅收司法保衛(wèi)體系建設(shè),單獨(dú)設(shè)立稅務(wù)警察和稅務(wù)法庭,使稅收執(zhí)法有堅(jiān)強(qiáng)的后盾。要完善稅收司法方面的程序法,使涉稅刑事案件在司法程序上有法可依。
3.加快“費(fèi)改稅”步伐,規(guī)范政府收支行為。以規(guī)范化、法制化的收支形式和渠道取代不規(guī)范、隨心所欲的收支形式和渠道,增強(qiáng)各級財(cái)政尤其是中央財(cái)政的宏觀調(diào)控能力。
?。ㄈ┙⒖茖W(xué)的稅收指標(biāo)考核體系
從理論上說,一定時期的稅收總量是一個定數(shù)。稅收征管工作的目標(biāo),是盡可能接近和達(dá)到這個定數(shù)。稅收計(jì)劃的確定和考核,方式可以多種多樣,最終總要依據(jù)這個定數(shù)。科學(xué)的稅收指標(biāo)考核體系應(yīng)當(dāng)注重方法和程序的選擇,注重操作和執(zhí)行的規(guī)范性。鑒于基數(shù)法、系數(shù)法的不足,有必要對稅收指標(biāo)核定方法進(jìn)行改革和完善,用綜合分析法取而代之。所謂綜合分析法,是指在準(zhǔn)確確定上年實(shí)收數(shù)的基礎(chǔ)上,根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度、稅收彈性系數(shù)確定當(dāng)年稅收增量,綜合考慮重點(diǎn)稅源變化趨勢和政策性增減收因素的影響,盡量使收入指標(biāo)接近稅源實(shí)際的一種方法。該方法的關(guān)鍵,是核準(zhǔn)上年實(shí)收數(shù)和把握當(dāng)年經(jīng)濟(jì)稅源變化趨勢。這里的“上年實(shí)收數(shù)”,是實(shí)際入庫數(shù)剔除所有非正常因素增收(如虛收、空轉(zhuǎn)、重大案件、非常規(guī)性重大措施、收繳跨年度欠稅)。重點(diǎn)稅源變化趨勢的預(yù)測分析,必須建立在客觀深入的稅源調(diào)查的基礎(chǔ)上,堅(jiān)持實(shí)事求是。稅收指標(biāo)的確定,要自下而上提出建議計(jì)劃,自上而下下達(dá)執(zhí)行計(jì)劃,做到積極可靠。稅收指標(biāo)要列為國家預(yù)算的重要指標(biāo),經(jīng)全國人大確認(rèn),隨預(yù)算下達(dá),作為指導(dǎo)性計(jì)劃執(zhí)行,非特殊原因不得增減。確須在執(zhí)行過程中調(diào)整,應(yīng)由人大通過。
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