2006年2月，財政部頒發(fā)了新的會計準則，筆者對《企業(yè)會計準則第21號——租賃》中融資租賃業(yè)務(wù)承租人與出租人的會計處理問題作一初步探討。

一、 融資租賃概述

融資租賃是20世紀50年代產(chǎn)生于美國的一種新型交易方式，由于它適應(yīng)了現(xiàn)代經(jīng)濟發(fā)展的要求，所以在20世紀60年代～70年代迅速在全世界發(fā)展起來，已成為當今企業(yè)更新設(shè)備的主要融資手段之一。自20世紀80年代初被引入我國后，經(jīng)過20多年的發(fā)展，融資租賃業(yè)務(wù)已開始進入快速發(fā)展階段，據(jù)有關(guān)部門統(tǒng)計，目前融資租賃行業(yè)每年的市場規(guī)模已經(jīng)達到了2000億元。

作為與銀行、證券、保險、信托并列的五大金融業(yè)務(wù)形式之一，融資租賃已成為西方發(fā)達國家在債權(quán)融資的資金市場上，僅次于銀行貸款的第二大融資方式，占全球設(shè)備投資的30%左右。目前融資租賃在我國起步雖晚，但發(fā)展迅速。

二、 融資租賃主要優(yōu)勢及業(yè)務(wù)流程

融資租賃具有獨立于銀行授信，不占用授信額度，補充銀行信貸授信額度的不足(單獨授信)的獨特優(yōu)勢;同時還可緩解集中還款壓力，平滑現(xiàn)金流;減少資金閑置成本，提高資金使用效率。

綜上，融資租賃已被越來越多企業(yè)重視和運用，掌握其運作技巧與會計處理對我們從事財務(wù)工作的人員來說非常重要。

主要業(yè)務(wù)流程：

? 1、 前期業(yè)務(wù)溝通;

? 2、 確定意向并立項，同時商議方案;

? 3、 合作雙方確認融資租賃合作方案;

? 4、 合作雙方確定租賃標的物設(shè)備;

? 5、 招銀租賃向承租人收集財務(wù)等相關(guān)資料;

? 6、 租賃現(xiàn)場走訪、安排內(nèi)部上會審批;

? 7、 雙方簽訂融資租賃合同等;

? 8、 租賃款投放，合同起租;

? 9、 租后管理。

三、 承租人的主要會計處理

根據(jù)《企業(yè)會計準則-租賃》的解釋，融資租賃是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風險和報酬的租賃。所有權(quán)有可能轉(zhuǎn)移，也有可能不轉(zhuǎn)移。

1、 租賃開始日的會計處理。在租賃開始日，承租人通常應(yīng)當將租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值和最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，并將兩者之間的差額記錄為未確認融資費用。

承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，如果知道出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當采用出租人的內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率;否則，應(yīng)當采用租賃合同中規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃合同中規(guī)定的利率都無法得到，應(yīng)當采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。其中租賃內(nèi)含利率是指，在租賃開始日，使最低租賃付款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于資產(chǎn)原帳面價值的折現(xiàn)率。

2、 初始直接費用的會計處理。初始直接費用是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項目的費用。承租人發(fā)生的初始直接費用通常有印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判發(fā)生的費用等。承租人發(fā)生的初始直接費用，在滿足資本化的條件下，應(yīng)當計入資產(chǎn)的賬面價值。其帳務(wù)處理為：借記“在建工程、固定資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

3、 未確認融資費用的分攤。在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分。承租人支付租金時，一方面應(yīng)減少長期應(yīng)付款，另一方面應(yīng)同時將未確認的融資租賃費用按一定的方法確認為當期融資費用，在先付租金(即每期起初等額支付租金)的情況下，租賃期第一期支付的租金不含利息，只需減少長期應(yīng)付款，不必確認當期融資費用。

在分攤未確認融資費用時，按照準則的規(guī)定，承租人可以采用實際利率法，也可以采用直線法和年數(shù)總和法等。在采用實際利率法時，根據(jù)租賃開始是租賃資產(chǎn)和負債的入賬價值基礎(chǔ)不同，融資費用分攤率的選擇也不同。未確認融資費用的分攤具體分為以下幾種情況：

★ ⑴以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將租賃內(nèi)含利率作為未確認融資費用的分攤率。

★ ⑵以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將合同規(guī)定利率作為未確認融資費用的分攤率。

★ ⑶以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將銀行同期貸款利率作為未確認融資費用的分攤率。

★ ⑷以租賃資產(chǎn)公允價值為入賬價值的，應(yīng)當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。

存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)的，在租賃期屆滿時，未確認融資費用應(yīng)全部攤銷完畢，并且租賃負債也應(yīng)當減少為優(yōu)惠購買金額。在承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)提供了擔保或由于在租賃期屆滿時沒有續(xù)租而支付違約金的情況下，在租賃期屆滿時，未確認融資費用應(yīng)當全部攤銷完畢，并且，租賃負債應(yīng)減少至擔保余值或該日應(yīng)支付的違約金。

承租人對每期應(yīng)支付的租金，應(yīng)按支付的租金金額，，借記“長期應(yīng)付款-應(yīng)付融資租賃款”科目，貸記“銀行存款”科目，如果支付的租金中包含有履約成本，應(yīng)同時借記“制造費用”、“管理費用”等科目。同時根據(jù)當期應(yīng)確認的融資費用金額，借記“財務(wù)費用”科目，貸記“未確認融資費用”科目。

4、 租賃資產(chǎn)折舊的計提。承租人應(yīng)對融資租入固定資產(chǎn)計提折舊，主要應(yīng)解決兩個問題：

★ ⑴折舊政策。計提租賃資產(chǎn)折舊時，承租人應(yīng)與自有資產(chǎn)計提折舊方法相一致。如果承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)提供了擔保，則應(yīng)計折舊總額為租賃開始日固定資產(chǎn)的入賬價值扣除余值后的余額。如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供擔保，則應(yīng)計折舊總額為租賃開始日固定資產(chǎn)的入賬價值。

★ ⑵折舊期間。確定租賃資產(chǎn)的折舊期間時，應(yīng)根據(jù)租賃合同規(guī)定。如果能夠合理確定租賃期滿時承租人將會取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，即可認定承租人擁有該項資產(chǎn)的全部尚可使用年限，因此應(yīng)以租賃開始日租賃資產(chǎn)的尚可使用年限作為折舊期間;如果無法合理確定租賃期滿時承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，則應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短者作為折舊期間。

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