會計實務

問：如何理解實質重于形式原則？常見的體現(xiàn)實質重于形式原則的交易或者事項有哪些？

答：實質重于形式原則指交易或事項的實質重于法律表現(xiàn)形式。實質重于形式原則要求企業(yè)按照交易或事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，而不應當僅僅按照交易或者事項的法律形式作為會計確認、計量和報告的依據(jù)。“實質”是指交易或事項的經濟實質，“形式”是指交易或事項的法律形式。

常見的體現(xiàn)實質重于形式原則的交易或者事項有：融資租入固定資產的會計處理；銷售商品的售后回購業(yè)務、售后租回業(yè)務的會計處理以及關聯(lián)方關系的判斷等都與實質重于形式原則有關。

售后回購、售后租回實質上是一種融資行為，企業(yè)不能將取到的款項確認為收入。

售后回購是指企業(yè)將某項資產出售給其他單位，在出售方已經收到了價款，并且已經辦理了有關資產劃轉手續(xù)的同時，簽訂書面或口頭協(xié)議，約定在將來的特定時期，以特定價格無條件將貨物購回（事實上這也是購貨方購買貨物的前提）。在貨物購回之前，從法律形式上講，已經辦理了有關資產劃轉手續(xù)，貨物的所有權已經轉移給了購貨方。但從經濟實質上講，由于補充協(xié)議規(guī)定了出售方在未來某個時間必須購回所出售的商品，該商品所有權上的主要風險和報酬并未轉移給購貨方，出售方實質上仍然要承擔該商品所有權上的主要風險和報酬。而且，出售商品時往往會出現(xiàn)售價高出商品實際價值的情況，若將其確認為收入將導致企業(yè)利潤虛增。因此，雖然該項交易形式上形成了一筆銷售收入，但從交易的實質上看，售后回購只是企業(yè)的一種融資行為，并不能將其確認為銷售收入。

售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務，是指賣主（即承租人）將一項自制或外購的資產或正在使用的資產出售后，又將該項資產從買主（即出租人）那里租回，租回后形成兩種形式：融資租賃和經營租賃。售后租回從形式上看，首先是為企業(yè)帶來了收入，并且所出售商品的所有權及所有權上的主要風險和報酬也已轉移，但實質上由于在售后租回交易中，資產的售價和租金是相互關聯(lián)的，是以一攬子方式談判的，是一并計算的。因此，資產的出售和租回實質上是同一筆交易中的兩個階段。如果將售后租回損益一次性確認為出售當期的損益，則有可能難以正確地反映企業(yè)的經營業(yè)績。事實上，如果采用高售價、高租金的租賃安排方式，這種租賃對買主來講不存在不利影響；對于賣主來講，在出售資產時雖然有巨額銷售收入，但這是以未來各期支付高額租金為代價的。因而，為了真實、合理地反映承租人的經營業(yè)績，并且根據(jù)權責發(fā)生制原則的要求，不應將售后租回損益確認為當期損益，而應予以遞延，分攤計入各期損益，會計處理正是看到了這兩項業(yè)務的實質，在會計核算上并未確認收入，這也正是實質重于形式的體現(xiàn)。