2006年2月，歷時(shí)三年的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則終于破繭而出。這份39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，48項(xiàng)注冊會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的新規(guī)，已于2007年1月1日率先在上市公司中實(shí)施，包括中遠(yuǎn)集團(tuán)、中石油、中石化、中國移動(dòng)等在內(nèi)的首批24家中央企業(yè)同時(shí)啟用新準(zhǔn)則，所有中央企業(yè)也將在2008年底前全面執(zhí)行新準(zhǔn)則標(biāo)準(zhǔn)，隨后將逐步推廣到所有企業(yè)。這標(biāo)志著我國與國際慣例趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系和注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則體系正式建立。
一、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要特點(diǎn)及對會(huì)計(jì)人員的影響
1992年，我國通過“兩則兩制”改革，實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)模式的轉(zhuǎn)換。相對于1992年的會(huì)計(jì)改革而言，本次改革在會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量等更深層次上，完善會(huì)計(jì)規(guī)則、實(shí)現(xiàn)國際趨同，其深度、廣度均超過前者。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以先進(jìn)、科學(xué)的理念為指導(dǎo)，立足我國的實(shí)際，在借鑒國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上充分考慮了中國的國情，較好地處理了會(huì)計(jì)的國際化與中國特色的關(guān)系，結(jié)束了我國長期以來處于會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并行適用的尷尬局面。這次新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布與實(shí)施，得到社會(huì)各界的廣泛關(guān)注及高度評價(jià)，是繼1993年會(huì)計(jì)改革后又一次“地震式”的改革，是我國會(huì)計(jì)界的一件大喜事，在中國會(huì)計(jì)史上具有里程碑的意義。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對我國會(huì)計(jì)的影響是深遠(yuǎn)的，特別是對廣大財(cái)會(huì)人員提出了新的挑戰(zhàn)。
1.會(huì)計(jì)理念的變化
資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀原本是計(jì)量企業(yè)收益的兩種不同理論。資產(chǎn)負(fù)債觀基于資產(chǎn)和負(fù)債的變動(dòng)來計(jì)量收益，因此當(dāng)資產(chǎn)的價(jià)值增加或是負(fù)債的價(jià)值減少時(shí)會(huì)產(chǎn)生收益；而收入費(fèi)用觀則通過收入與費(fèi)用的直接配比來計(jì)量企業(yè)收益，按照收入費(fèi)用觀，會(huì)計(jì)上通常是在產(chǎn)生收益后再計(jì)量資產(chǎn)的增加或是負(fù)債的減少。簡言之，資產(chǎn)負(fù)債觀關(guān)注資產(chǎn)和負(fù)債的變動(dòng)來計(jì)量收益，而收入費(fèi)用觀則先計(jì)量收益然后再將之分?jǐn)傆?jì)入到相應(yīng)的資產(chǎn)和負(fù)債中去。
因此體現(xiàn)在本次的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，總是首先定義并規(guī)范由該類交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債或其對相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債造成影響的確認(rèn)和計(jì)量，然后再根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債的變化確認(rèn)收益；而不是首先考慮與某類交易或事項(xiàng)相關(guān)的收入和費(fèi)用的直接確認(rèn)與計(jì)量。在資產(chǎn)負(fù)債觀下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定重在規(guī)范資產(chǎn)和負(fù)債的定義、確認(rèn)和計(jì)量；與之對應(yīng)，收入費(fèi)用觀下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定主要關(guān)注收益表要素的定義，把收益的確認(rèn)和計(jì)量作為準(zhǔn)則規(guī)范的首要內(nèi)容，資產(chǎn)和負(fù)債的定義、確認(rèn)和計(jì)量成為收益確定的副產(chǎn)品。二者在具體會(huì)計(jì)處理中的一個(gè)顯著差異就是對未實(shí)現(xiàn)損益的會(huì)計(jì)處理：按照資產(chǎn)負(fù)債觀，企業(yè)的收益是當(dāng)期凈資產(chǎn)的凈增長額（不包括業(yè)主投資或派給業(yè)主款造成的凈資產(chǎn)變動(dòng)），收益的確定不需要考慮實(shí)現(xiàn)問題；收入費(fèi)用觀則直接確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的每筆收入和費(fèi)用，進(jìn)而根據(jù)配比原則確定收益。而涉及到具體準(zhǔn)則，存貨、所得稅、金融工具等準(zhǔn)則都是建立在資產(chǎn)負(fù)債觀的基礎(chǔ)上的。
2.適度應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量模式
公允價(jià)值計(jì)量模式，是指以市場價(jià)值或未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計(jì)量屬性的會(huì)計(jì)模式。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，對公允價(jià)值的應(yīng)用采取了適度和謹(jǐn)慎的態(tài)度，其適用范圍比國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值的適用范圍更窄一些、限制更嚴(yán)一些。比如，第3號投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中規(guī)定，投資性房地產(chǎn)取得時(shí)，應(yīng)按取得時(shí)的實(shí)際成本進(jìn)行初始計(jì)量，而對后續(xù)計(jì)量采用公允價(jià)值進(jìn)行了嚴(yán)格限制，要求企業(yè)應(yīng)于會(huì)計(jì)期末以成本模式對房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。但如果有確鑿證據(jù)表明，投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠取得，也可以采用公允價(jià)值模式計(jì)量。而一但采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。這就表明，我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的優(yōu)選模式是成本模式，而在國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中首選的是公允價(jià)值模式。此外，新準(zhǔn)則在金融工具、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面均謹(jǐn)慎地采用了公允價(jià)值。
3.引入了金融工具系列準(zhǔn)則
金融工具系列準(zhǔn)則主要由4個(gè)準(zhǔn)則構(gòu)成：金融工具的確認(rèn)和計(jì)量；金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移；套期保值以及金融工具列報(bào)。但大多數(shù)會(huì)計(jì)人員只是對基本金融工具比較熟悉，對衍生金融工具則相對陌生，覺得難以理解。這從一個(gè)側(cè)面反映了我國會(huì)計(jì)從業(yè)人員金融知識的基礎(chǔ)薄弱，而如果連基礎(chǔ)的金融知識都不了解的話，又怎能吃透金融工具準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)并運(yùn)用到實(shí)際工作中去？
4.更多的強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷
新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，只是對會(huì)計(jì)工作提供了指導(dǎo)和方向，并沒有也不可能囊括所有的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，特別是對以前沒有遇到過的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，更是只提供了一些會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)處理方法供會(huì)計(jì)人員選擇，在這種情況下，會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)判斷力及水平就顯得尤為重要。比如，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等方面均謹(jǐn)慎地采用了公允價(jià)值，成為新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一大亮點(diǎn)。公允價(jià)值是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。公允價(jià)值的使用需要依靠活躍的交易市場以及會(huì)計(jì)人員較高的職業(yè)判斷力，稍有不慎，就有可能成為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤的手段。又比如：在非貨幣性資產(chǎn)交換時(shí)，需判斷該項(xiàng)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值是否能夠可靠計(jì)量。這里的商業(yè)實(shí)質(zhì)必須是換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同，或者是換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。對非貨幣性資產(chǎn)交換的商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷存在一定的彈性空間。
與此相關(guān)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則因此也加大了會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。在過去的企業(yè)會(huì)計(jì)制度下，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理被規(guī)定的非常詳盡清楚，在這種情況下，會(huì)計(jì)從業(yè)人員的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)相對要小很多。而在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只是會(huì)計(jì)處理的指導(dǎo)原則，具體的會(huì)計(jì)處理則需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷，自然職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)也比以前大大增加了。
二、實(shí)施新準(zhǔn)則對會(huì)計(jì)人員的要求
新準(zhǔn)則自頒布以來，財(cái)政部就開始了有計(jì)劃的培訓(xùn)。財(cái)政部會(huì)計(jì)司某負(fù)責(zé)人稱，新準(zhǔn)則的培訓(xùn)工作是準(zhǔn)則得以貫徹實(shí)施的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，擬分為兩個(gè)階段開展這項(xiàng)工作。第一階段為研修階段，有重點(diǎn)地培訓(xùn)部分上市公司和會(huì)計(jì)師事務(wù)所；第二階段為規(guī)模培訓(xùn)階段，組織足夠的師資力量，對各地財(cái)政部門、其他監(jiān)管部門、上市公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等進(jìn)行培訓(xùn)。此外，財(cái)政部還舉辦了第三界全國會(huì)計(jì)知識大賽，以新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系為主要內(nèi)容，宣傳新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并與中注協(xié)協(xié)調(diào)，以CPA考試的“會(huì)計(jì)”科目中體現(xiàn)新準(zhǔn)則體系的相關(guān)內(nèi)容，以考試促進(jìn)學(xué)習(xí)。同時(shí)各地的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則培訓(xùn)班也如雨后春筍般涌現(xiàn)，全國會(huì)計(jì)人員展開了新一輪的學(xué)習(xí)熱潮。
然而透過熱潮，我們看到，雖然新準(zhǔn)則的變革需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員去掌握理解變革的實(shí)質(zhì)，但更深層次的原因還是反映了目前會(huì)計(jì)從業(yè)人員的知識陳舊，與世界先進(jìn)的理念有著很大的差距。此次新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，體現(xiàn)了與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同，如果會(huì)計(jì)人員平時(shí)多關(guān)注國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，就很容易接受新準(zhǔn)則。但是從實(shí)際情況來看，很多會(huì)計(jì)從業(yè)人員在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則面前反映接受難度很大，特別是金融工具系列的準(zhǔn)則，形容如讀天書。這就說明我國絕大部分會(huì)計(jì)從業(yè)人員對國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的進(jìn)展關(guān)注很少，知識面單一。面對這種情形，會(huì)計(jì)人員應(yīng)如何應(yīng)對？
首先，會(huì)計(jì)人員需要轉(zhuǎn)變觀念。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)的是對于企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表日的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的真實(shí)反映，而不簡單關(guān)注企業(yè)的損益情況；更強(qiáng)調(diào)企業(yè)盈利模式和資產(chǎn)的運(yùn)營效率，而不僅僅是效果；更關(guān)注企業(yè)今后的增長潛能；更注重于資產(chǎn)的質(zhì)量以及揭示可能存在的風(fēng)險(xiǎn)及權(quán)力義務(wù)。因此會(huì)計(jì)從業(yè)人員要從收入費(fèi)用觀轉(zhuǎn)變?yōu)橘Y產(chǎn)負(fù)債表觀。與收入費(fèi)用觀相比而言，資產(chǎn)負(fù)債觀更為注重交易和事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，要求首先界定每筆交易或事項(xiàng)發(fā)生后對企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債變化的影響，確保了企業(yè)各時(shí)點(diǎn)上的資產(chǎn)和負(fù)債存量的真實(shí)準(zhǔn)確，從源頭上厘清該交易或事項(xiàng)對企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營狀況產(chǎn)生的影響及后果，為確定某一期間流量概念的收入和費(fèi)用提供了可靠的基礎(chǔ)，最終采用一種財(cái)務(wù)報(bào)表使用者易于理解的方式在財(cái)務(wù)報(bào)告中反映這些交易或事項(xiàng)的結(jié)果，提供的收益總額信息相關(guān)性強(qiáng)。具體體現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)表上，就是在不遠(yuǎn)的將來，利潤表將逐漸淡出人們的視野，取而代之的是綜合收益表。
其次，會(huì)計(jì)人員應(yīng)樹立終身學(xué)習(xí)的理念。知識經(jīng)濟(jì)引起社會(huì)經(jīng)濟(jì)的巨大變化，對會(huì)計(jì)系統(tǒng)的許多方面產(chǎn)生影響，會(huì)計(jì)的基本假設(shè)有了變化，會(huì)計(jì)核算的重心發(fā)生轉(zhuǎn)移，會(huì)計(jì)計(jì)量模式得以改進(jìn)等等，這些都需要有高度適應(yīng)力的會(huì)計(jì)從業(yè)人員。處在知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代，知識淘汰速度加快，學(xué)習(xí)不再是人生某一階段受一次性教育就一勞永逸的事情。終身學(xué)習(xí)成為社會(huì)和國民的共同目標(biāo)，也是會(huì)計(jì)人員必須樹立的理念，只有這樣才能跟上時(shí)代的步伐，適應(yīng)工作的需要。知識的提升量與資訊化有密切相關(guān)，知識的增加量與時(shí)間呈反比，亦即知識增加的時(shí)間縮短，但量卻呈幾何級數(shù)增加。因此，終身學(xué)習(xí)確有其實(shí)質(zhì)上的必要，欲適應(yīng)未來的會(huì)計(jì)工作，終身學(xué)習(xí)是必不可少的。對于在職會(huì)計(jì)人員來說，后續(xù)教育是提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)必不可少的方式之一。
會(huì)計(jì)從業(yè)人員通過后續(xù)教育與學(xué)習(xí)，以此加快知識更新并在實(shí)踐中鍛煉，才能向復(fù)合型知識會(huì)計(jì)人才轉(zhuǎn)變。中國的市場經(jīng)濟(jì)正在走向繁榮，對會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)要求也在不斷提升。會(huì)計(jì)從業(yè)人員只有對業(yè)務(wù)技能不斷充電，拓展視角，加強(qiáng)對金融、內(nèi)控、預(yù)算、投資、風(fēng)險(xiǎn)管理、稅收以及信息系統(tǒng)架構(gòu)等方面的學(xué)習(xí)，才能在日新月異的會(huì)計(jì)領(lǐng)域里得心應(yīng)手。
同時(shí)，會(huì)計(jì)人員還要提高會(huì)計(jì)職業(yè)敏感性，跟蹤國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的最新進(jìn)展。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則大部分實(shí)現(xiàn)了和國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同。國際趨同是大勢所趨。今后中國新的其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺也必然要和國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則靠攏。因此掌握國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的最新動(dòng)態(tài)，才能對理解和接受新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做到未雨綢繆。
因此，廣大會(huì)計(jì)從業(yè)人員應(yīng)以新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的出臺為契機(jī)，接受國際上先進(jìn)的會(huì)計(jì)理念及會(huì)計(jì)方法，重視基礎(chǔ)理論的學(xué)習(xí)，特別是要以新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則培訓(xùn)為切入點(diǎn)，改進(jìn)知識結(jié)構(gòu)，培養(yǎng)分析和解決問題的能力，在制度、準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)熟練地進(jìn)行專業(yè)判斷，作出合理的選擇，并在實(shí)踐中鍛煉，才能不斷地提高自身的職業(yè)判斷水平。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施，對于企業(yè)經(jīng)營者和會(huì)計(jì)從業(yè)人員來說都將是一次全新的挑戰(zhàn)。會(huì)計(jì)從業(yè)人員只有認(rèn)真學(xué)習(xí)和領(lǐng)會(huì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精神實(shí)質(zhì)，不斷提高自身的專業(yè)知識和業(yè)務(wù)水平，才能不斷提高自身的職業(yè)判斷水平，降低職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。而我國的企業(yè)，則應(yīng)通過執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在優(yōu)勝劣汰的變革中隨機(jī)應(yīng)變，最終成為適應(yīng)國際大環(huán)境的贏家。
