權(quán)益性投資和其他權(quán)益工具投資的核算區(qū)別

近期的答疑中有咨詢，公司對(duì)外做了一個(gè)投資業(yè)務(wù)，持有被投資企業(yè)5%的股權(quán)，由于持股比例較低，依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定作為金融資產(chǎn)核算，那么作為交易性金融資產(chǎn)和作為其他權(quán)益工具投資的核算，二者有什么區(qū)別？

對(duì)于會(huì)員的這個(gè)問(wèn)題，我們結(jié)合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量（2017）》（以下簡(jiǎn)稱“22號(hào)準(zhǔn)則”）相關(guān)規(guī)定來(lái)分析一下。

依據(jù)22號(hào)準(zhǔn)則第十六條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式和金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征，將金融資產(chǎn)劃分為以下三類：
（1）以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。
（2）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。
（3）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

對(duì)于分類為“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”，在會(huì)計(jì)核算中，通過(guò)“交易性金融資產(chǎn)”科目核算，可按金融資產(chǎn)的類別和品種，分別“成本”“公允價(jià)值變動(dòng)”等進(jìn)行明細(xì)核算。

對(duì)于指定為“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”的權(quán)益性投資，在會(huì)計(jì)核算中，通過(guò)“其他權(quán)益工具投資”科目核算，可按其他權(quán)益工具投資的類別和品種，分別“成本”“公允價(jià)值變動(dòng)”等進(jìn)行明細(xì)核算。

下面，我們通過(guò)一個(gè)具體的案例來(lái)看一下權(quán)益性投資作為交易性金融資產(chǎn)和其他權(quán)益工具投資的具體核算區(qū)別。

2021年1月1日，甲公司支付價(jià)款1 000萬(wàn)元，購(gòu)入乙公司發(fā)行的股票200萬(wàn)股，占乙公司有表決權(quán)股份的0.5%。2021年12月31日，該股票市價(jià)為1 100萬(wàn)元。2022年1月1日以價(jià)格為1 300萬(wàn)元出售該部分股票。假定甲公司、乙公司均按10%提取盈余公積，不考慮其他因素，來(lái)看一下甲公司將其作為交易性金融資產(chǎn)和其他權(quán)益工具投資兩種情況下的賬務(wù)處理。

我們先看一下作為交易性金融資產(chǎn)核算的會(huì)計(jì)處理
（1）2021年1月1日購(gòu)買時(shí)
借：交易性金融資產(chǎn)—成本 1000
　　貸：銀行存款 1000
（2）2021年12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)
借：交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng) 100
　  貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 100
（3）2022年1月1日出售時(shí)
借：銀行存款  1300
　 貸：交易性金融資產(chǎn)—成本 1000
　　　　　　　　　    —公允價(jià)值變動(dòng) 100
　　    投資收益 200

然后再來(lái)看一下作為其他權(quán)益工具投資核算的會(huì)計(jì)處理
（1）2021年1月1日購(gòu)買時(shí)
借：其他權(quán)益工具投資—成本 1000
　  貸：銀行存款 1000
（2）2021年12月31日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)
借：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng) 100
　  貸：其他綜合收益 100
（3）2022年7月1日出售時(shí)
借：銀行存款 1300
　貸：其他權(quán)益工具投資—成本 1000
　　　　　　　　     　—公允價(jià)值變動(dòng) 100
　　　盈余公積 20
　　　利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn) 180
借：其他綜合收益 100
　  貸：盈余公積 10
　　  　利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)90

通過(guò)上述案例的會(huì)計(jì)處理對(duì)比，可以看出，對(duì)于公允價(jià)值變動(dòng)金額，權(quán)益性投資作為交易性金融資產(chǎn)核算的情況下，計(jì)入當(dāng)期損益；作為其他權(quán)益工具投資核算的情況下，計(jì)入其他綜合收益，當(dāng)處置該投資時(shí)，從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入留存收益。

需要注意的是，不管是作為交易性金融資產(chǎn)核算，還是作為其他權(quán)益工具投資核算，對(duì)于被投資企業(yè)分配的股息，依據(jù)22號(hào)準(zhǔn)則規(guī)定投資方都是計(jì)入當(dāng)期損益。