在實(shí)際工作中，有些交易或事項(xiàng)是在資產(chǎn)負(fù)債表日以后、財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之前發(fā)生的，在處理這些交易事項(xiàng)時，會計人員有時會把握不好，本文結(jié)合作者自己的經(jīng)驗(yàn)談一談如何處理這類事項(xiàng)。
財務(wù)報告反映企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及截止到規(guī)定日期為止的現(xiàn)金流量的變動情況。在實(shí)際工作中，有些交易或事項(xiàng)是在資產(chǎn)負(fù)債表日以后、財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之前發(fā)生的，而且這些交易或事項(xiàng)對企業(yè)報告期的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及現(xiàn)金流量可能會產(chǎn)生較大的影響。為了使財務(wù)報告的使用者能夠全面、客觀地了解企業(yè)的財務(wù)信息，就必須評價這些交易或事項(xiàng)，以確定這些交易或事項(xiàng)是否應(yīng)調(diào)整將要報出的報告期的財務(wù)報告，或僅僅在附注中進(jìn)行說明即可，以便使用者能夠獲取與公布日最為相關(guān)的可以利用的信息。因此，對資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的理解需要明確以下幾個問題。
資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，是指自年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)會計報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說明的有利或不利事項(xiàng)。資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)限定在一個特定的期間內(nèi)，即資產(chǎn)負(fù)債表日后至財務(wù)會計報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)出的事項(xiàng)，它是對資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況的一種補(bǔ)充或說明。財務(wù)會計報告是指對外提供的財務(wù)會計報告，不包括為企業(yè)內(nèi)部管理部門提供的內(nèi)部會計報表。
首先，我國年度資產(chǎn)負(fù)債表日為12月31日，但如果母公司在國外，或子公司在國外，無論國外母公司或子公司如何確定會計年度，其向國內(nèi)提供的會計報表均應(yīng)按照我國對會計年度的規(guī)定，提供相應(yīng)期間的會計報表，而不能以國外母公司或子公司確定的會計年度作為依據(jù)。財務(wù)會計報告批準(zhǔn)報出日是指董事會，或經(jīng)理（廠長）會議，或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財務(wù)會計報告報出的日期。通常是指對財務(wù)會計報告的內(nèi)容負(fù)有法律責(zé)任的單位或個人批準(zhǔn)財務(wù)會計報告向企業(yè)外部公布的日期，這里“對財務(wù)會計報告的內(nèi)容負(fù)有法律責(zé)任的單位或個人”一般是指所有者、所有者中的多數(shù)、董事會或類似管理機(jī)構(gòu)。根據(jù)《公司法》的規(guī)定，董事會有權(quán)制訂公司的年度財務(wù)預(yù)算方案、決算方案、利潤分配方案和彌補(bǔ)虧損方案，董事會有權(quán)批準(zhǔn)對外公布財務(wù)會計報告。因此，對于上市公司而言，財務(wù)會計報告批準(zhǔn)報出日是指董事會批準(zhǔn)財務(wù)會計報告報出的日期。對于其他企業(yè)而言，財務(wù)會計報告批準(zhǔn)報出日是指經(jīng)理（廠長）會議或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)財務(wù)會計報告報出的日期。
其次，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)包括所有有利和不利的事項(xiàng)，即對于資產(chǎn)負(fù)債表日后有利或不利事項(xiàng)在會計核算中采取同一原則進(jìn)行處理。但并不是在這個特定期間內(nèi)發(fā)生的全部事項(xiàng)，而是與資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況有關(guān)的事項(xiàng)，或雖然與資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況無關(guān)，但對企業(yè)財務(wù)狀況具有重大影響的事項(xiàng)。而且資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)不涉及資產(chǎn)負(fù)債表日前、資產(chǎn)負(fù)債表日或資產(chǎn)負(fù)債表日后確定的中止?fàn)I業(yè)。這是因?yàn)槟稠?xiàng)營業(yè)終止涉及到運(yùn)用的會計政策，如已不適用于持續(xù)經(jīng)營的會計假設(shè)，對資產(chǎn)的計量等方面與在持續(xù)經(jīng)營的會計假設(shè)前提下所適用的會計政策不同，需要做出特殊的會計處理規(guī)定，所以資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中不包括中止?fàn)I業(yè)的議題。
第三，資產(chǎn)負(fù)債日后事項(xiàng)包括兩類，一類是對資產(chǎn)負(fù)債表日存在的狀況提供進(jìn)一步證據(jù)的事項(xiàng)—調(diào)整事項(xiàng)；一類是資產(chǎn)負(fù)債表日后才發(fā)生的事項(xiàng)—非調(diào)整事項(xiàng)。
所謂調(diào)整事項(xiàng)，是指由于資產(chǎn)負(fù)債表日后獲得新的或進(jìn)一步的證據(jù)，以表明依據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況編制的會計報表已不再具有有用性，應(yīng)依據(jù)新發(fā)生的情況對資產(chǎn)負(fù)債表日所反映的收入、費(fèi)用、資產(chǎn)、負(fù)債以及所有者權(quán)益進(jìn)行調(diào)整。資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)的判斷標(biāo)準(zhǔn)為：資產(chǎn)負(fù)債表日后獲得新的或進(jìn)一步的證據(jù)，有助于對資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況的有關(guān)金額作出重新估計，應(yīng)當(dāng)作為調(diào)整事項(xiàng)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)調(diào)整事項(xiàng)的判斷標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行判斷，以確定是否屬于調(diào)整事項(xiàng)。
1.已證實(shí)某項(xiàng)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日已減值，或?yàn)樵擁?xiàng)資產(chǎn)已確認(rèn)的減值損失需要調(diào)整；
2.表明應(yīng)將資產(chǎn)負(fù)債表日存在的某項(xiàng)現(xiàn)時義務(wù)予以確認(rèn)，或?qū)δ稠?xiàng)義務(wù)確認(rèn)的負(fù)債需要調(diào)整；
3.表明資產(chǎn)負(fù)債表所屬期間或以前期間存在重大會計差錯；
4.發(fā)生資產(chǎn)負(fù)債表日所屬期間或以前期間所售商品的退回。
例如，甲企業(yè)應(yīng)收乙企業(yè)賬款100萬元，按合同約定應(yīng)在2004年11月10日前償還。在2004年12月31日結(jié)賬時，甲企業(yè)尚未收到這筆應(yīng)收賬款，并已知乙企業(yè)賬務(wù)狀況不佳，近期內(nèi)難以償還債務(wù)，甲企業(yè)對該項(xiàng)應(yīng)收賬款提取10%的壞賬準(zhǔn)備。2005年2月10日，在甲企業(yè)報出財務(wù)會計報告之前收到乙企業(yè)通知，乙企業(yè)已宣告破產(chǎn)，無法償付部分欠款。從這一例子可見，甲企業(yè)于2004年12月31日結(jié)賬時已經(jīng)知道乙企業(yè)財務(wù)狀況不佳，即在2004年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表日乙企業(yè)財務(wù)狀況不佳的事實(shí)已經(jīng)存在，但未得到乙企業(yè)破產(chǎn)的確切證據(jù)。2005年2月10日甲企業(yè)正式收到乙企業(yè)通知，得知乙企業(yè)已破產(chǎn)，并且無法償付部分貸款，即2005年2月10日對2004年12月31日存在狀況提供的資產(chǎn)負(fù)債表所反映的應(yīng)收乙企業(yè)賬款中已有部分成為壞賬，依據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況編制的會計報表所提供的信息已不能真實(shí)反映企業(yè)的實(shí)際情況，因此，應(yīng)據(jù)此對會計報表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字進(jìn)行調(diào)整。
所謂非調(diào)整事項(xiàng)，是指在資產(chǎn)負(fù)債表日該狀況并不存在，而是期后才發(fā)生的事項(xiàng)，資產(chǎn)負(fù)債表日后才發(fā)生的事項(xiàng)，不涉及資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況，但為了對外提供更有用的會計信息，必須以適當(dāng)?shù)姆绞脚哆@類事項(xiàng)，這類事項(xiàng)作為非調(diào)整事項(xiàng)。資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)的判斷標(biāo)準(zhǔn)為：“資產(chǎn)負(fù)債表日以后才發(fā)生或存在的事項(xiàng)，不影響資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況，但如不加以說明，將會影響財務(wù)會計報告使用者作出正確估計和決策，這類事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)作為非調(diào)整事項(xiàng)”。
�。ㄒ唬┵Y產(chǎn)負(fù)債表日并未發(fā)生或存在，完全是期后發(fā)生的事項(xiàng)或?qū)斫夂头治鲐攧?wù)會計報告有重大影響的事項(xiàng)：
1.發(fā)行股票和債券；
2.資本公積轉(zhuǎn)增資本；
3.對外巨額舉債；
4.對外巨額投資；
5.發(fā)生巨額虧損；
6.自然災(zāi)害導(dǎo)致資產(chǎn)發(fā)生重大損失；
8.發(fā)生重大企業(yè)合并或處置子公司；
9.對外提供重大擔(dān)保；
10.對外簽訂重大抵押合同；
11.發(fā)生重大訴訟、仲裁或承諾事項(xiàng)；
12.發(fā)生重大會計政策變更。
例如，A企業(yè)應(yīng)收B企業(yè)一筆貨款，在2004年12月31日結(jié)賬時，B企業(yè)經(jīng)營狀況良好，并無顯示財務(wù)困難跡象。但在2005年1月25日，B企業(yè)發(fā)生火災(zāi)，燒毀了全部廠房、設(shè)備和存貨，無法償還A企業(yè)的貨款。對于這一事項(xiàng)，完全是由于資產(chǎn)負(fù)債表日后才發(fā)生的，與資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況無關(guān)。
這兩類事項(xiàng)的區(qū)別在于：調(diào)整事項(xiàng)是事項(xiàng)存在于資產(chǎn)負(fù)債表日或以前，資產(chǎn)負(fù)債表日后提供了證據(jù)對以前已存在的事項(xiàng)作出進(jìn)一步說明；而非調(diào)整事項(xiàng)是在資產(chǎn)負(fù)債表日尚未存在，但在財務(wù)會計報告批準(zhǔn)的報出日之前才發(fā)生。這兩類事項(xiàng)的共同點(diǎn)在于：調(diào)整事項(xiàng)和非調(diào)整事項(xiàng)都是在資產(chǎn)負(fù)債表日后至財務(wù)會計報告批準(zhǔn)報出日之間存在或發(fā)生的，對報告年度的財務(wù)會計報告所反映的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果都將產(chǎn)生重大影響。
如何確定資產(chǎn)負(fù)債表日后的某一事項(xiàng)是調(diào)整事項(xiàng)還是非調(diào)整事項(xiàng)，是對資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)進(jìn)行會計處理的關(guān)鍵。調(diào)整和非調(diào)整事項(xiàng)是一個廣泛的概念，就事項(xiàng)本身來說，可以有各種各樣的性質(zhì)，只要符合這兩類事項(xiàng)的判斷原則即可；同一性質(zhì)的事項(xiàng)可能是調(diào)整事項(xiàng)，也可能是非調(diào)整事項(xiàng)，這取決于有關(guān)狀況是在資產(chǎn)負(fù)債表日或以前已經(jīng)存在，還是資產(chǎn)負(fù)債表日后才發(fā)生的。
例如，因債務(wù)人破產(chǎn)而使應(yīng)收賬款發(fā)生損失。如果債權(quán)人在12月31日或之前根據(jù)所掌握的資料判斷債務(wù)人有破產(chǎn)清算的可能，或債務(wù)人正處于破產(chǎn)清算的過程中，在資產(chǎn)負(fù)債表日債權(quán)人已經(jīng)按該項(xiàng)應(yīng)收賬款10%計提了壞賬準(zhǔn)備。如果在資產(chǎn)負(fù)債表日后至財務(wù)會計報告批準(zhǔn)報出日之間，接到債務(wù)人的通知表明其已宣告破產(chǎn)清算，債權(quán)人無法收回全部應(yīng)收賬款，由于應(yīng)收賬款可能受到損失的狀況在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在，只是在資產(chǎn)負(fù)債表日后提供了受損的進(jìn)一步證據(jù)，表明原估計的壞賬準(zhǔn)備不足，應(yīng)重新調(diào)整。因此，這一事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)作為調(diào)整事項(xiàng)；如果在12月31日債務(wù)人財務(wù)狀況良好，沒有任何財務(wù)狀況惡化的信息，債權(quán)人按照當(dāng)時所掌握的資料按應(yīng)收賬款的2%計提了壞賬準(zhǔn)備，但在債權(quán)人財務(wù)會計報告批準(zhǔn)報出前，有資料證明債務(wù)人由于火災(zāi)發(fā)生重大損失，債權(quán)人的應(yīng)收賬款有可能收不回來，由于這一情況在資產(chǎn)負(fù)債表日并不存在，是資產(chǎn)負(fù)債表日后才發(fā)生的事項(xiàng)。因此，應(yīng)作為非調(diào)整事項(xiàng)在會計報表附注中進(jìn)行披露。
又如，債務(wù)人由于遇到自然災(zāi)害而導(dǎo)致無法償還債權(quán)人的應(yīng)收賬款。對于這一事項(xiàng)，如果債務(wù)人是在資產(chǎn)負(fù)債表日或以前已發(fā)生自然災(zāi)害，但由于種種原因，債權(quán)人在資產(chǎn)負(fù)債表日或之前不知道這一情況，在資產(chǎn)負(fù)債表日后才得知，應(yīng)將這一事項(xiàng)作為調(diào)整事項(xiàng)，因?yàn)椴徽搨鶛?quán)人知道與否，債務(wù)人遇到自然災(zāi)害的事實(shí)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在，在資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的事項(xiàng)只是對這一情況提供了進(jìn)一步的證據(jù)；如果債務(wù)人的自然災(zāi)害是在資產(chǎn)負(fù)債表日后才發(fā)生的，即使債權(quán)人在災(zāi)害發(fā)生后立即得到消息，也應(yīng)作為非調(diào)整事項(xiàng)，與資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況無關(guān)，不能據(jù)此對資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況的有關(guān)金額進(jìn)行調(diào)整。
以上對資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)以列舉的方式，說明了哪些屬于調(diào)整事項(xiàng)，哪些屬于非調(diào)整事項(xiàng)，但并沒有包括所有調(diào)整和非調(diào)整事項(xiàng)。會計人員應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計制度中給出的判斷標(biāo)準(zhǔn)，確定資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中哪些屬于調(diào)整事項(xiàng)，哪些屬于非調(diào)整事項(xiàng)。資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，已經(jīng)作調(diào)整事項(xiàng)調(diào)整會計報表有關(guān)項(xiàng)目數(shù)字的，除法律、法規(guī)以及其他會計制度另有規(guī)定外，不需要在會計報表附注中進(jìn)行披露。
