摘　要：介紹了法國、英國、德國、韓國等國家關于增值稅制度中的相關規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國增值稅制度的建議。

　　關鍵詞：增值稅；轉型；比較；建議

　　1994年稅制改革以來，流轉稅一直是中國的主體稅類，其收入占到整個稅收收入的一半。但中國多年來一直實行生產型增值稅，企業(yè)在購進機器設備時繳納了進項增值稅之后，不能從企業(yè)銷售產品的銷項增值稅中得以抵扣。這種重復征稅不僅加大了企業(yè)負擔，而且對企業(yè)技術進步和設備更新形成負激勵。本文介紹了法國、英國、德國、韓國等國家關于增值稅制度中的相關規(guī)定，從比較借鑒的角度，提出了完善我國增值稅制度的建議。

　　1 國外增值稅制度簡介

　　1.1 法國的增值稅制度

　　增值稅問世于法國。早在1954年,法國即在原流轉稅的基礎上建立了增值稅,并逐步擴展到經(jīng)濟生活的各個領域,1968年擴大到商業(yè)零售環(huán)節(jié),農民也可以自愿選擇是否實行增值稅,1978年進一步擴大到與經(jīng)濟、生產直接有關的設計師、建筑師、工程師等自由職業(yè)者身上,最后形成了現(xiàn)行的增值稅模式。2004年，法國增值稅收入占稅收收入的比重為16.7%，占國內生產總值的比重為7.3%。

　　總的來看，法國增值稅幾乎涵蓋了商品或勞務的生產、銷售的所有經(jīng)營活動，基本上覆蓋所有的經(jīng)濟領域（包括農業(yè)、工業(yè)、建筑業(yè)、商業(yè)、服務業(yè)等領域）的所有應稅交易行為。對于納稅人購入的固定資產價值中所含增值稅稅金允許一次性扣除，實行的是消費性增值稅。

　　在稅率方面，法國是實行的多檔稅率結構，包括標準稅率（19.6%）、低稅率（5.5%）、特別稅率（2.0%）和零稅率。一般的商品和勞務都要征收增值稅，免稅范圍十分嚴格。

　　法國建立了一套比較完善的征管制度，這也是其成功經(jīng)驗。法國稅法明確規(guī)定，增值稅納稅人必須強制性進行稅務登記，沒有依法進行等登記的企業(yè)主將受到懲罰。當納稅人拖欠稅款或不繳納稅款時，稅務人員不需要經(jīng)過法院，就可以執(zhí)行稅收強制措施。事后如果納稅人不服，可以向法院上訴。

　　1.2 德國的增值稅制度

　　德國于1968年1月1日正式推行增值稅制,以取代多年實行的一直延伸至零售環(huán)節(jié)征稅的“階梯式”的銷售稅。經(jīng)過近30年來的不斷改進與完善,德國的增值稅制度已日趨合理,征收管理也較為規(guī)范并積累了經(jīng)驗。目前,德國的增值稅是僅次于個人所得稅的第二大主體稅種。

　　德國實行全面型增值稅,規(guī)定增值稅納稅人為從事商品銷售和提供勞務的企業(yè)主以及從事進口活動的任何人。勞務征收范圍包括勞務的自我供應和私人使用、除土地外的其他不動產出租業(yè)務、代理商從事的勞務以及部分金融活動、出租契約、建筑活動、運輸活動等。在稅率方面，德國的增值稅實行三檔稅率制:標準稅率(普通稅率)、減低稅率(特殊稅率)和零稅率。其中,標準稅率適用于一般交易和商品的進口;減低稅率適用于家養(yǎng)動物、魚、肉、奶、茶、水果、植物、谷物、自來水、文化用品等46種特種物品;零稅率則適用于商品出口。

　　1.3 英國的增值稅制度

　　20世紀70年代初，鑒于西歐各成員國都普遍推行了增值稅。英國于1973年改革了商品課稅制度，將購買稅和特別就業(yè)稅調整合并為增值稅，并使該稅成為英國間接稅中的一個最主要稅種，其稅收收入通常占全部間接稅收入的50％一60％。

　　英國實行的是消費型增值稅，即對納稅人購入的所有物品或勞務所含的增值稅予以扣除。增值稅納稅人為從事商品銷售和提供勞務的企業(yè)主以及從事進口活動的任何人。除政府通過稅法特案規(guī)定免征增值稅的交易項目外，企業(yè)主從事任何銷售商品和提供勞務的活動，都要繳納增值稅。至于從事進口活動，不論是企業(yè)主還是非企業(yè)主，除特殊規(guī)定外，都有就進口行為繳納增值稅的義務。

　　英國的增值稅實行三檔稅率制：標準稅率(普通稅率)、低稅率(特殊稅率)和零稅率。目前，標準稅率為17.5％，低稅率為5％。在免稅方面，英國增值稅的免稅分兩種類型：一種是通常意義上的免稅，即免繳銷項稅金，但進項稅金不能獲得抵扣，稱為“不可抵扣的免稅”；另一種是零稅率，即在免繳銷項稅金的同時還可以對全部的進項稅金進行抵扣，稱為“可以抵扣的免稅”?，F(xiàn)階段，不可抵扣的免稅主要適用于：①購置不動產；②企業(yè)的轉讓；③某些金融業(yè)務；④郵局提供的通訊及其他勞務(如電話服務、保險、教育、火葬、體育等)的供應。零稅率主要適用于食物、水、書籍等商品和勞務以及所有出口商品和勞務。

　　1.4 韓國的增值稅制度

　　韓國1977年正式實施增值稅，是世界上實行增值稅比較成功的國家之一。韓國采用消費型增值稅，稅率為10%，實行單一稅率。一部分納稅人和我國一般納稅人的計稅方法相同，這部分納稅人占全部納稅人30%左右，余下的70%納稅人采取簡化納稅的方法（即我們所說的小規(guī)模納稅人），稅率也為10%，不像我國對小規(guī)模納稅人另行規(guī)定征收率。

　　1.5 東盟國家的增值稅制度

　　東盟國家中引入增值稅的一個成功范例是印尼，印尼把對于間接稅改革的重點放在了改革銷售稅上，并以增值稅方案（包括增值稅和奢侈品消費稅）取代了銷售稅。改革時增值稅稅率統(tǒng)一定在10%，增值稅在最后的消費階段征收，除個別情況外，國內消費的商品幾乎沒有免稅和低稅率的待遇。從2004年起，印尼將分階段對所有商品征收增值稅、奢侈品消費稅和進口關稅。增值稅改革不僅大大增加了政府的財政收入，而且還增強了稅收制度的公平性，提高了效率，稅收的中性作用得到加強，國內原來重復課稅的問題也緩和了，同時增值稅對物價的影響也不明顯，在一定程度上保證了貧困階層的利益，增值稅改革取得了較好成效。

　　菲律賓已經(jīng)采用了稅率為10%的增值稅，2005年5月，菲律賓參議院批準了《增值稅法案》，新的《增值稅法案》取消了一些產業(yè)先前享有的免繳增值稅的特權，這些行業(yè)包括電力、航空、航海等，依據(jù)該法案，菲律賓的增值稅在稅收收入中的比重將由原來的10%提高到12%。泰國也引入了增值稅，目前的增值稅稅率為7%。新加坡開征增值稅時間較晚，到1994年才進行了一次以建立商品服務稅（也就是增值稅，稅率為3%）為中心的稅制改革。

　　綜上所述，實行增值稅的國家大都采取消費型增值稅制度，征稅范圍廣泛，從農產品銷售、工業(yè)制造、一直實行到批發(fā)、零售和勞務。國家在征收管理方面注重計算機與網(wǎng)絡的應用，從技術上保證了增值稅征收的效率和對納稅人的監(jiān)督及管理。

　　2 完善我國增值稅制度的建議

　　2.1 進一步擴大扣稅范圍,將固定資產進項稅額納入扣稅范圍,實行消費型增值稅

　　增值稅是中國的第一大稅種，自1994年以來，增值稅收入在稅收總收入中所占的比中一直居于首位。增值稅稅基轉型改革面臨的最最主要問題，就是如何在改革的過程中，使增值稅收入的減少控制在可接受的范圍內。為此可先實行較窄范圍的消費型稅基，然后在過渡到純粹的消費型稅基。從國際經(jīng)驗看，大多國家實行消費型增值稅的國家，都曾對投資品做出過特別的過渡性規(guī)定。如法國，德國等?？蓪⒔ㄖ惭b業(yè)、交通運輸業(yè)和電信行業(yè)的固定資產進項稅額一并納稅口稅范圍，實行徹底扣稅的消費型增值稅，以根除生產型增值稅的種種弊端。目前制約增值稅能否由生產型增值稅轉為消費型增值稅的關鍵因素是國家財政的承受能力。

　　目前實行增值稅轉型，條件已經(jīng)基本成熟，估計不會給國家財政造成太大的壓力。其一，目前國有企業(yè)欠稅十分嚴重，且許多欠稅是難以收回的，該征消費型增值稅后，將固定資產的進項稅額納入扣稅范圍，可以抵減欠稅，消化一部分減收因素；其二，擴大增值稅的征稅范圍，延長了增值稅的“鏈條”，增強了增值稅的內部制約作用，減少部分稅收流失，增加一部分收入。第三，由于增值稅轉型后可以降低企業(yè)投資成本，相應增加企業(yè)的利潤，企業(yè)所得稅會有所增加。此外，也是更為重要的是，從中長期來看，消費型增值稅理順了經(jīng)濟關系，增強了經(jīng)濟活力，并刺激非政府投資，拉動了積極增長，也會相應增加財政收入。

　　2.2 擴大增值稅的征稅范圍，以保持增值稅的鏈條完整，促進增值稅的規(guī)范化管理

　　從本質上講，增值稅征稅范圍愈廣，稅基愈寬，越能發(fā)揮增值稅的中性功能，此外，按照增值稅多環(huán)節(jié)征收原則擴大增值稅征稅范圍，對于完善增值稅的抵扣鏈條也很有好處。

　　現(xiàn)行增值稅主要覆蓋商品生產領域和流通領域。建筑安裝業(yè)、交通運輸業(yè)和郵電通信以及其他勞務服務等仍實行營業(yè)稅。這使得增值稅鏈條不夠完整，不利于生產性勞務進項稅款的合理抵扣，不利于發(fā)揮增值稅的普遍調節(jié)功能，還造成管理上的困難。

　　事實上，商品和勞務在交易中是密切相關和相互包容的，因此在增值稅的設計中，理想的做法是商品和勞務采取同樣的稅收待遇。但由于擴大增值稅的征收范圍會相應的縮小營業(yè)稅的使用范圍，而營業(yè)稅是地方政府的重要稅種之一。因此擴大增值稅征稅范圍的改革要考慮對地方財政的影響，中央需要對地方財政利益進行調整，而且有一定的難度。

　　面對這種局面，擴大增值稅范圍的改革應按照平穩(wěn)過渡，分步實施的原則逐步開展?？梢愿鶕?jù)增值稅的屬性和經(jīng)濟發(fā)展的內在關系，應是首先將與經(jīng)濟發(fā)展關系密切的建筑安裝、交通運輸、倉儲租賃、郵電通訊納入增值稅征稅范圍，在條件成熟時再將銷售不動產、部分服務業(yè)和娛樂業(yè)納入增值稅征收范圍，僅將比較難于管理的金融保險業(yè)和部分服務業(yè)暫時保留征收營業(yè)稅。

　　2.3 進一步縮小增值稅減免稅優(yōu)惠范圍，以維持增值稅扣稅鏈條的完整性

　　對確實需要減免的產品和項目，可由“直接免稅”改為“先征后返”；另外，對一些過渡性的優(yōu)惠措施，要認真清理，該取消的要堅決取消。尤其是民政福利企業(yè)，在企業(yè)組織形式上變化很大，應盡快取消對民政福利企業(yè)“先征后退”的優(yōu)惠政策，恢復征稅。

　　2.4 加強增值稅的管理，進一步加快“金稅工程”建設，確保足額依率征收入庫

　　相對而言，消費型增值稅比生產型增值稅較易管理，尤其在固定資產的處理上，強化征收管理既可以防止稅款稅款的流失，增加收入，又可以減少稅收征管成本，節(jié)省財政支出。計算機征管可以大大提高征管工作的質量和效率，稅務部門應該繼續(xù)重視和加強計算機的征管和稽核，加快我國稅收征管信息化建設。

　　參考文獻

　　［1］財政部稅收制度國際比較課題組.法國稅制［Z］.北京：中國財政經(jīng)濟出版社,2002.

　?。?］財政部稅收制度國際比較課題組.德國稅制［Z］.北京：中國財政經(jīng)濟出版社,2002.

　?。?］財政部稅收制度國際比較課題組.英國稅制［Z］.北京：中國財政經(jīng)濟出版社,2002.

　　［4］吳崇伯.東盟國家稅制改革及其借鑒［J］.稅務研究,2005,(10).