[摘 要] 在我國(guó)正面臨著經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型和調(diào)整，需要對(duì)不同要素密集特征的產(chǎn)業(yè)制定相應(yīng)的發(fā)展政策。本文通過(guò)研究企業(yè)要素密集度與稅負(fù)的關(guān)系，來(lái)檢驗(yàn)作為重要經(jīng)濟(jì)調(diào)控工具的稅收政策是否支持我國(guó)產(chǎn)業(yè)調(diào)整的目標(biāo)，并提出相關(guān)建議。

　　[關(guān)鍵詞] 要素密集度 稅負(fù)水平 實(shí)證研究

　　生產(chǎn)要素是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)得以正常進(jìn)行的必不可少的人力、物力、財(cái)力等因素，主要包括勞動(dòng)力、資源、資金、技術(shù)等，要素密集度是生產(chǎn)某種產(chǎn)品所使用的各種生產(chǎn)要素的比例。研究表明各國(guó)比較優(yōu)勢(shì)的變化和轉(zhuǎn)移基本上是沿著資源密集型→非熟練勞動(dòng)力密集型→熟練勞動(dòng)力密集型→資本密集型→研發(fā)（R&D）與技術(shù)密集型方向進(jìn)行的，它呈現(xiàn)一個(gè)階梯形狀。隨著經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)，勞動(dòng)力資源變得稀缺起來(lái)，而資本相應(yīng)地變得較為豐富，從而上升到較高梯級(jí)，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的升級(jí)。一國(guó)應(yīng)依據(jù)其建立在生產(chǎn)要素稟賦基礎(chǔ)上的比較優(yōu)勢(shì)制定對(duì)不同要素密集型產(chǎn)業(yè)的政策方針，不斷調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，推動(dòng)本國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

　　一、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)發(fā)展目標(biāo)“十一五規(guī)劃”作為我國(guó)近期產(chǎn)業(yè)發(fā)展的指導(dǎo)性綱領(lǐng)，對(duì)我國(guó)產(chǎn)業(yè)發(fā)展起著至關(guān)重要的指導(dǎo)作用。產(chǎn)業(yè)的要素密集度作為其重要的特征，體現(xiàn)了產(chǎn)業(yè)發(fā)展的方向。對(duì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整也就是對(duì)于不同要素密集度產(chǎn)業(yè)的調(diào)整。“十一五”期間部分與產(chǎn)業(yè)發(fā)展有關(guān)的經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的主要目標(biāo)有：

　?。?）宏觀經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)運(yùn)行。包括城鎮(zhèn)新增就業(yè)和轉(zhuǎn)移農(nóng)業(yè)勞動(dòng)力各4500萬(wàn)人，城鎮(zhèn)登記失業(yè)率控制在5%。

　?。?）產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)。產(chǎn)業(yè)、產(chǎn)品和企業(yè)組織結(jié)構(gòu)更趨合理，服務(wù)業(yè)增加值占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值比重和就業(yè)人員占全社會(huì)就業(yè)人員比重分別提高3個(gè)和4個(gè)百分點(diǎn)。自主創(chuàng)新能力增強(qiáng)，研究與試驗(yàn)發(fā)展經(jīng)費(fèi)支出占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值比重增加到2%，形成一批擁有自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)和知名品牌、國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力較強(qiáng)的優(yōu)勢(shì)企業(yè)。

　?。?）資源利用效率顯著提高。單位國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值能源消耗降低20%左右，單位工業(yè)增加值用水量降低30%。

　?。?）可持續(xù)發(fā)展能力增強(qiáng)。生態(tài)環(huán)境惡化趨勢(shì)基本遏制，主要污染物排放總量減少10%，森林覆蓋率達(dá)到20%，控制溫室氣體排放取得成效。

　　總體來(lái)說(shuō)，十一五規(guī)劃我國(guó)需要在勞動(dòng)力素質(zhì)日益提高的前提下大力發(fā)展勞動(dòng)密集型企業(yè)，以充分利用我國(guó)豐富的勞動(dòng)力資源，解決社會(huì)就業(yè)壓力；大力發(fā)展資本密集型企業(yè)，這是提高我國(guó)產(chǎn)業(yè)技術(shù)水平、產(chǎn)品科技含量的必由之路；限制對(duì)資源的無(wú)度開(kāi)采和消耗，降低資源消耗型企業(yè)的比重，這是正視現(xiàn)實(shí)危機(jī)、實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的必然要求；支持高技術(shù)企業(yè)的發(fā)展，可以發(fā)揮其帶動(dòng)效應(yīng)，提升我國(guó)的整體競(jìng)爭(zhēng)能力。稅收作為國(guó)家調(diào)控經(jīng)濟(jì)的重要工具，應(yīng)該順應(yīng)國(guó)家產(chǎn)業(yè)調(diào)整目標(biāo)，鼓勵(lì)勞動(dòng)密集型、資本密集型以及高技術(shù)企業(yè)的發(fā)展，限制資源密集型企業(yè)的發(fā)展。

　　二、要素密集度對(duì)企業(yè)稅負(fù)影響的實(shí)證分析

　　1.變量的選取本文選取總體稅負(fù)率和所得稅實(shí)際稅負(fù)率（ERT）來(lái)衡量企業(yè)稅負(fù)水平，具體指標(biāo)計(jì)算方法如下：總體稅負(fù)率T=（本期支付的各項(xiàng)稅負(fù)+本期應(yīng)交稅費(fèi)-上期應(yīng)交稅費(fèi)）/營(yíng)業(yè)收入ERT=所得稅費(fèi)用/利潤(rùn)總額企業(yè)要素密集度直接體現(xiàn)為生產(chǎn)中使用各種要素的比例，本文選取各要素占與經(jīng)營(yíng)相關(guān)成本的比例來(lái)說(shuō)明企業(yè)對(duì)各種要素的密集使用程度，同時(shí)，用企業(yè)盈利能力來(lái)討論企業(yè)技術(shù)水平的高低，具體計(jì)算公式如下：折舊比例（D）=折舊費(fèi)用/（主營(yíng)業(yè)務(wù)成本+管理費(fèi)用+銷(xiāo)售費(fèi)用）

　　人工比例（L）=本年支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金+本年應(yīng)付職工薪酬-年初應(yīng)付職工薪酬）/（主營(yíng)業(yè)務(wù)成本+管理費(fèi)用+銷(xiāo)售費(fèi)用）

　　原材料比例（RM）=1-折舊比例-人工比例營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率（R）=營(yíng)業(yè)利潤(rùn)/營(yíng)業(yè)收入

　　2.樣本選取思路從統(tǒng)一性和規(guī)范性的角度考慮，本文樣本范圍2005年~2007年是證監(jiān)會(huì)分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)中除基礎(chǔ)性產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)等的16個(gè)行業(yè)中，主營(yíng)業(yè)務(wù)占收入80%以上以及只發(fā)行A股的公司財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，同時(shí)剔除近三年得稅負(fù)擔(dān)為負(fù)的公司以及數(shù)據(jù)不全面的公司，共選取樣本公司932個(gè)。

　　3.回歸分析回歸模型：

　　模型1：ERTi=α+β1 Di＋β2Li＋β3Ri+εi

　　模型2：Ti=α+β1 Di＋β2Li＋β3Ri+εi

　　其中：下標(biāo)i表示第i個(gè)公司，α為常數(shù)項(xiàng)，β1～β3表示回歸系數(shù)，εi表示殘差。

　　回歸結(jié)果：模型一：R2=0.11 F=3.5

　　ERTi=0.22+0.17* Di-0.17*Li-0.03*Ri
　　(0.04) (-0.01) (-0.79)

　　模型二： R2=0.60 F=176.44

　　ERTi=0.03+0.03* Di-0.09*Li-0.28*Ri
　　(0.39) (-0.00) (-0.00)

　　4.回歸結(jié)論分析

　　（1）在模型一中，方程整體的R2為0.11，說(shuō)明要素密集度以及營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率水平對(duì)于企業(yè)所得稅實(shí)際稅負(fù)率的解釋能力不高，但還是能從中看出一些問(wèn)題。企業(yè)ERT同人工比例、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率負(fù)相關(guān)，同折舊比率正相關(guān)，但營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率的顯著性較差，說(shuō)明我國(guó)的所得稅稅制基本反映了國(guó)家產(chǎn)業(yè)調(diào)整的方向，對(duì)于密集使用勞動(dòng)要素和盈利能力較高的企業(yè)給予了較低的所得稅稅負(fù)水平，從而鼓勵(lì)了勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)以及包括高技術(shù)企業(yè)的高盈利能力企業(yè)的發(fā)展，還需要進(jìn)一步降低資本密集型企業(yè)的稅負(fù)以及提高對(duì)高盈利能力企業(yè)的鼓勵(lì)作用。

　?。?）在模型二中，企業(yè)整體稅負(fù)同折舊比例、人工比例以及營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率都呈正相關(guān)關(guān)系，而與原材料比率成負(fù)相關(guān)關(guān)系，說(shuō)明我國(guó)整體稅制對(duì)于資本要素、勞動(dòng)要素以及高盈利能力企業(yè)具有抑制作用，而對(duì)于資源要素具有稅收鼓勵(lì)作用。原因是在我國(guó)以流轉(zhuǎn)稅尤其是增值稅為主的稅收結(jié)構(gòu)下，相對(duì)資源要素，勞動(dòng)要素和資本要素的使用都無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)，從而承擔(dān)了較高的整體稅負(fù)，不利于勞動(dòng)密集型和資本密集型產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，而有利于資源密集型企業(yè)的發(fā)展。整體稅負(fù)也體現(xiàn)出了對(duì)高盈利能力企業(yè)的抑制作用，其中也包括對(duì)于高技術(shù)企業(yè)的抑制作用。我國(guó)對(duì)于高技術(shù)企業(yè)的優(yōu)惠措施主要集中于所得稅，而在以增值稅為主的稅收體系下，高技術(shù)企業(yè)的技術(shù)、資本投入都承擔(dān)了較重的稅負(fù)。

　　三、進(jìn)一步完善稅收政策的建議

　　1.降低增值稅稅率，實(shí)現(xiàn)增值稅轉(zhuǎn)型，減輕流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)資本要素和勞動(dòng)要素的稅收負(fù)擔(dān)實(shí)證結(jié)果可以看出，整體稅負(fù)體現(xiàn)出了對(duì)勞動(dòng)和資本要素的稅收抑制作用，這主要是由于我國(guó)高流轉(zhuǎn)稅收入比例造，其中以增值稅為主。我國(guó)順應(yīng)國(guó)際發(fā)展趨勢(shì)，調(diào)低增值稅稅率、實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)型向消費(fèi)型增值稅的轉(zhuǎn)變是目前稅制改革最重要的環(huán)節(jié)。

　　2.改進(jìn)所得稅優(yōu)惠體系，改善稅收優(yōu)惠政策效果，鼓勵(lì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步從上文可以看出企業(yè)所得稅較好的反映了產(chǎn)業(yè)發(fā)展目標(biāo)，但對(duì)于鼓勵(lì)類(lèi)產(chǎn)業(yè)的鼓勵(lì)作用那個(gè)并不明顯?，F(xiàn)階段所得稅的優(yōu)惠以降低稅率和減免稅的直接優(yōu)惠為主，而加速折舊、稅收地面、費(fèi)用扣除等間接稅式支出為輔。優(yōu)惠范圍的判斷標(biāo)準(zhǔn)對(duì)于直接優(yōu)惠政策的實(shí)施效果影響很大。今后的稅制改革一方面需要進(jìn)一步完善直接優(yōu)惠政策的判斷標(biāo)準(zhǔn)，切實(shí)降低國(guó)家鼓勵(lì)類(lèi)的產(chǎn)業(yè)尤其是技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)，同時(shí)加強(qiáng)間接稅式支出的作用，利用稅制自身的機(jī)制來(lái)調(diào)整經(jīng)濟(jì)發(fā)展，促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)。

　　3.完善資源稅，限制資源密集型產(chǎn)業(yè)的發(fā)展我國(guó)稅制對(duì)資源要素課稅較輕，使這些高消耗的企業(yè)依然能得到可觀的收益，客觀上鼓勵(lì)了對(duì)資源密集型企業(yè)的發(fā)展。資源稅要發(fā)揮更積極的調(diào)控作用，首先要擴(kuò)大資源稅的課稅范圍，將森林、淡水等資源納入，這樣可以避免對(duì)于非稅資源的過(guò)渡開(kāi)采利用；其次改革資源稅的計(jì)稅依據(jù)，將其由目前的銷(xiāo)售數(shù)量改為開(kāi)采數(shù)量；最后調(diào)整資源稅稅率，將稅率的確立標(biāo)準(zhǔn)由目前的開(kāi)采條件改為資源的應(yīng)有價(jià)格，使資源的使用者支付與資源價(jià)值相符的足夠費(fèi)用，以遏制對(duì)自然資源的濫用。

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