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創(chuàng)業(yè)企業(yè)改制中的經(jīng)營(yíng)不規(guī)范問(wèn)題及處理方法

來(lái)源: 魏先鋒 編輯: 2010/09/01 10:41:51  字體:

  著8月14日第一屆創(chuàng)業(yè)板發(fā)審委的正式成立,我國(guó)創(chuàng)業(yè)板的推出開(kāi)始進(jìn)入倒計(jì)時(shí)。很多創(chuàng)業(yè)企業(yè)正緊鑼密鼓地進(jìn)行改制。企業(yè)改制上市,是從非公眾公司轉(zhuǎn)化為公眾公司的過(guò)程,在一定意義上講,也是一個(gè)經(jīng)營(yíng)逐步規(guī)范化的過(guò)程。財(cái)務(wù)報(bào)告是企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的反映,經(jīng)營(yíng)的逐步規(guī)范化過(guò)程必然會(huì)在財(cái)務(wù)報(bào)告中得到反映,并對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量產(chǎn)生影響,而高質(zhì)量的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息是資本市場(chǎng)健康發(fā)展的基礎(chǔ)。我國(guó)的創(chuàng)業(yè)板推出在即,如何提高創(chuàng)業(yè)板企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量,是監(jiān)管層、擬上市企業(yè)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師共同關(guān)心的話(huà)題。由于創(chuàng)業(yè)企業(yè)有著不同于主板企業(yè)的特點(diǎn),決定了創(chuàng)業(yè)企業(yè)在編制首次發(fā)行股票申報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)有其特殊的考慮因素。下面結(jié)合創(chuàng)業(yè)企業(yè)首次發(fā)行股票的要求和創(chuàng)業(yè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn),談?wù)剟?chuàng)業(yè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)不規(guī)范問(wèn)題對(duì)首次發(fā)行股票企業(yè)申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告的影響及相應(yīng)的對(duì)策。

  一、創(chuàng)業(yè)企業(yè)改制中的不規(guī)范問(wèn)題

  創(chuàng)業(yè)企業(yè)的不規(guī)范既有外部因素,也有內(nèi)部因素,一般來(lái)講,創(chuàng)業(yè)企業(yè)編制首次發(fā)行股票申報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí),外部、內(nèi)部因素的共同作用可能對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告產(chǎn)生不利影響。識(shí)別創(chuàng)業(yè)企業(yè)的不規(guī)范因素對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的不利影響,確定恰當(dāng)?shù)膽?yīng)對(duì)措施,是確保創(chuàng)業(yè)企業(yè)首次發(fā)行股票會(huì)計(jì)信息高質(zhì)量的必要條件。

  1.從外部看,創(chuàng)業(yè)企業(yè)所處的經(jīng)營(yíng)環(huán)境及自身的市場(chǎng)地位對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量存在不利影響。創(chuàng)業(yè)企業(yè)大多位于產(chǎn)業(yè)鏈的末端,生存和發(fā)展的壓力較大。大家都知道,中國(guó)的改革是漸進(jìn)式的,這使我國(guó)的經(jīng)濟(jì)社會(huì)處在一個(gè)不斷變化的過(guò)程中,致使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境不夠穩(wěn)定,特別是對(duì)創(chuàng)業(yè)企業(yè)影響較大。經(jīng)營(yíng)環(huán)境的不穩(wěn)定性以及創(chuàng)業(yè)企業(yè)面臨的競(jìng)爭(zhēng)壓力可能導(dǎo)致創(chuàng)業(yè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不規(guī)范,如市場(chǎng)推廣的不規(guī)范、成本費(fèi)用控制措施的不規(guī)范、股權(quán)融資的不規(guī)范等。

  會(huì)計(jì)是企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的反映,經(jīng)營(yíng)不規(guī)范可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算缺乏合法的依據(jù)或財(cái)務(wù)報(bào)告不實(shí)。市場(chǎng)推廣的不規(guī)范在會(huì)計(jì)處理上可能表現(xiàn)為缺乏合法的原始憑證,如白條問(wèn)題、發(fā)票與經(jīng)濟(jì)內(nèi)容不符等問(wèn)題;成本費(fèi)用控制措施的不規(guī)范可能導(dǎo)致成本費(fèi)用信息可信度下降,如內(nèi)部承包、不嚴(yán)格依法實(shí)施廢物處理、不履行或僅部分履行對(duì)員工的責(zé)任等導(dǎo)致成本不完整;股權(quán)融資的不規(guī)范則可能表現(xiàn)為實(shí)收資本不到位。

  2.從內(nèi)部條件看,創(chuàng)業(yè)企業(yè)的規(guī)模和財(cái)力對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量存在不利影響。創(chuàng)業(yè)企業(yè)規(guī)模小,具有高成長(zhǎng)性,這決定了其在維持與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制等方面資源緊張。高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息既需要數(shù)量充足、素質(zhì)較高的會(huì)計(jì)人員,也需要一套設(shè)計(jì)合理、執(zhí)行有效的與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制體系,但這兩者都需要企業(yè)付出較高的成本。由于資源有限,創(chuàng)業(yè)企業(yè)在處理發(fā)展和規(guī)范的關(guān)系上,一般優(yōu)先考慮發(fā)展問(wèn)題,將更多的資源優(yōu)先配置在技術(shù)研發(fā)、市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)等方面,對(duì)財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算的投入往往不夠。而且,在未上市前,創(chuàng)業(yè)企業(yè)往往是個(gè)人股東或家族所有,股東對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量本身要求較低,容易導(dǎo)致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量不高,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告相關(guān)的支持性文件可能保存不完整。一旦啟動(dòng)改制上市工作,需要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行規(guī)范,必然涉及到對(duì)原有歷史財(cái)務(wù)報(bào)告的調(diào)整。這種調(diào)整一方面是會(huì)計(jì)制度變化帶來(lái)的會(huì)計(jì)政策的調(diào)整,另一方面則是會(huì)計(jì)差錯(cuò)的調(diào)整。會(huì)計(jì)制度變化帶來(lái)的調(diào)整一般比較簡(jiǎn)單,而實(shí)施會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整,則需要企業(yè)具備一定的基礎(chǔ),如果原始會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)與編制申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的要求差別較大,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料保存不完整,可能構(gòu)成會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整的障礙。

  二、創(chuàng)業(yè)企業(yè)改制中不規(guī)范問(wèn)題的處理對(duì)策

  1.正確看待不規(guī)范問(wèn)題。從上面的分析可以看出,創(chuàng)業(yè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)不規(guī)范有其特定的外部和內(nèi)部原因,在實(shí)施股份制改制和上市時(shí),應(yīng)該正確看待不規(guī)范問(wèn)題,客觀評(píng)價(jià)不規(guī)范問(wèn)題的影響,并通過(guò)股份制改造等工作,在中介機(jī)構(gòu)的幫助下,逐步規(guī)范經(jīng)營(yíng)活動(dòng),以滿(mǎn)足上市條件。

  高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息是企業(yè)成功發(fā)行并上市的基礎(chǔ)條件,但創(chuàng)業(yè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)不規(guī)范可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息質(zhì)量較差,造成會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性存在問(wèn)題。如何在會(huì)計(jì)上正確處理經(jīng)營(yíng)不規(guī)范,關(guān)鍵要客觀分析經(jīng)營(yíng)不規(guī)范的性質(zhì)及其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。

  財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息是歷史信息,會(huì)計(jì)報(bào)表講述的是一家企業(yè)昨天的故事,反映的是過(guò)去的交易和事項(xiàng)。實(shí)務(wù)中,歷史上的不規(guī)范交易和事項(xiàng)根據(jù)其對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響,可以分為兩類(lèi):可調(diào)整的事項(xiàng)和無(wú)法調(diào)整事項(xiàng)。可調(diào)整的事項(xiàng)是指交易記錄的原始資料較充分,可以根據(jù)公司法、稅法、證券法等的要求,采取補(bǔ)救措施,改變?cè)薪灰椎牟缓弦?guī)情況,同時(shí)根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求,調(diào)整原有的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和披露,使申報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表符合相關(guān)法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,公允表達(dá)申報(bào)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量,例如歷史上的實(shí)收資本不到位的問(wèn)題,可以通過(guò)股東彌補(bǔ)的方式來(lái)調(diào)整。無(wú)法調(diào)整事項(xiàng)則是指交易記錄的原始資料不完整,無(wú)法依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的要求實(shí)施補(bǔ)救措施;或者依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的要求實(shí)施補(bǔ)救措施后,由于交易的特殊性,會(huì)計(jì)信息質(zhì)量仍然難以滿(mǎn)足上市要求,例如申報(bào)企業(yè)歷史上采取的成本控制措施不規(guī)范,在依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則調(diào)整報(bào)表后,會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性之間出現(xiàn)矛盾,無(wú)法協(xié)調(diào)。

  2.恰當(dāng)處理不規(guī)范問(wèn)題。在客觀分析不規(guī)范事項(xiàng)的性質(zhì)后,應(yīng)依據(jù)企業(yè)的特點(diǎn)和發(fā)展趨勢(shì),確定不規(guī)范事項(xiàng)的處理方法及申報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表涵蓋的會(huì)計(jì)期間。

  《首次公開(kāi)發(fā)行股票并在創(chuàng)業(yè)板上市管理暫行辦法》 要求企業(yè)在申報(bào)期間規(guī)范經(jīng)營(yíng)。如果存在無(wú)法調(diào)整的不規(guī)范事項(xiàng),一般不能將不規(guī)范事項(xiàng)發(fā)生期間和不規(guī)范事件的不良影響未消除期間納入申報(bào)會(huì)計(jì)期間。而對(duì)于可調(diào)整事項(xiàng),應(yīng)該分析對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響,在綜合考慮交易事項(xiàng)的性質(zhì)和金額的基礎(chǔ)上,確定申報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表涵蓋的會(huì)計(jì)期間。

  一般而言,在創(chuàng)業(yè)企業(yè)改制過(guò)程中,注冊(cè)資本問(wèn)題、稅務(wù)問(wèn)題、成本費(fèi)用的完整性和獨(dú)立性問(wèn)題比較普遍,這些問(wèn)題既影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn),也影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

  關(guān)于注冊(cè)資本問(wèn)題。中國(guó)是一個(gè)重視資本信用的國(guó)家,一家企業(yè)注冊(cè)資本較小可能導(dǎo)致不能參加招標(biāo)、難以取得貸款等,而快速發(fā)展的中小企業(yè)資本實(shí)力較小,為滿(mǎn)足招標(biāo)、貸款等要求,不得不通過(guò)一定的手段提高注冊(cè)資本,從而導(dǎo)致實(shí)收資本存在問(wèn)題。注冊(cè)資本不到位既可能由于原始出資方式的不合理,也可能由于股東當(dāng)時(shí)的出資能力有限。對(duì)注冊(cè)資本不到位問(wèn)題,一般應(yīng)該采取由出資方補(bǔ)足的方式解決。在出資方補(bǔ)足認(rèn)繳的注冊(cè)資本以前,未到位的注冊(cè)資本在會(huì)計(jì)報(bào)表上一般應(yīng)該作為對(duì)原出資方的債權(quán)處理,而不能直接沖減注冊(cè)資本。這樣處理,一方面可以讓會(huì)計(jì)報(bào)表中列報(bào)的實(shí)收資本與工商登記的注冊(cè)資本保持一致,另一方面,將未到位的注冊(cè)資本作為債權(quán),可以很方便地在后續(xù)經(jīng)營(yíng)中由出資方補(bǔ)足,不違背公司法關(guān)于股東補(bǔ)足出資的規(guī)定。如果簡(jiǎn)單地以未到位的注冊(cè)資本沖減實(shí)收資本,直接在會(huì)計(jì)上作減資處理,則工商登記的注冊(cè)資本仍然沒(méi)有到位,股東的出資義務(wù)仍然沒(méi)有履行。當(dāng)然,具體問(wèn)題具體分析,如果注冊(cè)資本不到位涉及的情況很復(fù)雜,必須作減資處理才能理清產(chǎn)權(quán)關(guān)系,則在會(huì)計(jì)上做減資之前,必須按照公司法的要求實(shí)施減資程序。由于注冊(cè)資本是企業(yè)經(jīng)營(yíng)的基礎(chǔ),一般情況下減資應(yīng)該慎重,而且當(dāng)注冊(cè)資本不到位的數(shù)量較大,可能對(duì)會(huì)計(jì)信息的可比性造成較大的影響時(shí),應(yīng)該在出資問(wèn)題解決后再計(jì)算申報(bào)期間。

  關(guān)于稅務(wù)問(wèn)題。前面所說(shuō)的市場(chǎng)推廣問(wèn)題、成本費(fèi)用控制問(wèn)題,在編制申報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí),可能導(dǎo)致在原始會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上進(jìn)行較大的成本費(fèi)用調(diào)整和稅務(wù)調(diào)整,或者發(fā)現(xiàn)稅收減免存在瑕疵,這時(shí)企業(yè)應(yīng)該評(píng)估稅務(wù)事項(xiàng)對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的影響程度,如果影響重大,則需要在規(guī)范稅務(wù)事項(xiàng)后再計(jì)算申報(bào)期間。

  關(guān)于成本費(fèi)用的完整性問(wèn)題。出于追求利潤(rùn)的考慮,企業(yè)往往盡量減少成本費(fèi)用,如職工的保險(xiǎn)等少交或不交,環(huán)保設(shè)備不全面開(kāi)啟,廢物處理不嚴(yán)格按國(guó)家的規(guī)定,如果規(guī)范運(yùn)作,相應(yīng)的成本費(fèi)用就會(huì)上升,這類(lèi)問(wèn)題對(duì)處于免稅期或低稅率的企業(yè)較突出。在改制時(shí),首先要考慮成本費(fèi)用的完整性問(wèn)題對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的影響,分析企業(yè)能否采取一定的方法消除成本費(fèi)用的完整性問(wèn)題造成的影響;其次,由于歷史的交易不能假設(shè),成本費(fèi)用的不完整對(duì)會(huì)計(jì)信息的可比性影響較大,應(yīng)該評(píng)估影響金額,如對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)影響大,應(yīng)考慮在規(guī)范成本費(fèi)用的完整性事項(xiàng)后再計(jì)算申報(bào)期間。

  關(guān)于獨(dú)立性問(wèn)題。一些創(chuàng)業(yè)企業(yè)的控股股東為分散經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn),可能投資和控制多家企業(yè)。在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中,多家企業(yè)之間資金往來(lái)密切,關(guān)聯(lián)交易較多。關(guān)聯(lián)交易的不公允會(huì)導(dǎo)致申報(bào)企業(yè)的獨(dú)立性存在問(wèn)題,并影響報(bào)表使用人對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)估?,F(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則假定交易基于市場(chǎng)原則,對(duì)關(guān)聯(lián)交易財(cái)務(wù)的基本原則是披露主義,在編制申報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí),需要整理、收集關(guān)聯(lián)交易,并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中充分披露。如果歷史的關(guān)聯(lián)交易記錄不完整、無(wú)法統(tǒng)計(jì)關(guān)聯(lián)交易或歷史上的關(guān)聯(lián)交易嚴(yán)重不公允,影響?yīng)毩⑿裕瑧?yīng)該規(guī)范關(guān)聯(lián)交易后再計(jì)算申報(bào)期間。

  需要說(shuō)明的是,對(duì)于不規(guī)范的基本態(tài)度應(yīng)該是客觀對(duì)待,正面處理,除非存在實(shí)質(zhì)性障礙,不能因?yàn)槠髽I(yè)經(jīng)營(yíng)存在不規(guī)范就輕易采用新設(shè)公司的模式。新設(shè)公司固然可以回避歷史的問(wèn)題,但清理原有公司和設(shè)立新公司的成本均較高,耗時(shí)也較長(zhǎng),一些特殊行業(yè)對(duì)經(jīng)營(yíng)資質(zhì)的要求也難以處理,原有公司的業(yè)務(wù)和資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到新公司在細(xì)節(jié)上一般存在很多困難。而且,一家公司的經(jīng)營(yíng)和存續(xù)期間較長(zhǎng),本身就是對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的最好說(shuō)明,新設(shè)公司歷史短,對(duì)上市時(shí)監(jiān)管層和投資人判斷持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力將產(chǎn)生不利影響。

  3.高度重視利潤(rùn)表的可比性問(wèn)題。提高申報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表的可比性,可以有效提高會(huì)計(jì)信息的預(yù)測(cè)價(jià)值,從而提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。雖然《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(2006)的發(fā)布,在損益的計(jì)量上引入了資產(chǎn)負(fù)債觀,從而確立了資產(chǎn)負(fù)債表作為第一張會(huì)計(jì)報(bào)表的地位,但無(wú)論會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)還是監(jiān)管,仍然高度重視利潤(rùn)表。在編制申報(bào)會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí),應(yīng)該高度重視利潤(rùn)表的可比性,避免上市前后利潤(rùn)表出現(xiàn)重大不利變化,即避免通常所說(shuō)的上市后的“變臉”.

  利潤(rùn)表的可比來(lái)自?xún)蓚€(gè)方面,一方面是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和資產(chǎn)結(jié)構(gòu)不發(fā)生重大變化,另一方面是會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)保持前后一致。一般來(lái)說(shuō),企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)總是處于連續(xù)的變化中,后期的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況總可以在前一期財(cái)務(wù)報(bào)告和當(dāng)期的經(jīng)營(yíng)環(huán)境變化中找到原因和解釋。所以在編制申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),應(yīng)該高度重視會(huì)計(jì)政策的一致性,如收入的確認(rèn)方法和分類(lèi)方法,費(fèi)用的歸集和分類(lèi)方法等,避免會(huì)計(jì)政策的不一致造成利潤(rùn)表的不可比。

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