投資偏差分析及糾偏的審計(jì)是工程項(xiàng)目審計(jì)的重要內(nèi)容之一，是建設(shè)工程項(xiàng)目實(shí)施全過程跟蹤審計(jì)的一個(gè)十分重要的環(huán)節(jié)。投資偏差分析及糾偏審計(jì)的結(jié)論，為強(qiáng)化項(xiàng)目管理工作、控制工程造價(jià)、降低工程成本以及提高投資效益提供了科學(xué)和合理的依據(jù)。

　　投資偏差是指施工過程中因各種風(fēng)險(xiǎn)因素造成實(shí)際投資與計(jì)劃投資的差異。前者大于后者時(shí)，表示投資超支：反之表示投資節(jié)約。對(duì)投資偏差的計(jì)算和分析，提供糾偏的方法和措施，即施工企業(yè)投資偏差審計(jì)，是施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的一項(xiàng)十分重要的工作。

　　當(dāng)前，經(jīng)濟(jì)環(huán)境致物價(jià)上漲、人工費(fèi)用增加、施工管理費(fèi)用加大等，對(duì)工程造價(jià)產(chǎn)生較大的影響。施工企業(yè)在項(xiàng)目實(shí)施過程直至工程結(jié)算階段加強(qiáng)投資偏差的內(nèi)部審計(jì)，應(yīng)對(duì)建設(shè)成本的增加，分析產(chǎn)生偏差的原因，采取有效的方法和措施進(jìn)行糾偏，對(duì)施工企業(yè)來說，這一工作顯得更為重要。

　　一、施工投資偏差審計(jì)的主要依據(jù)

　　1.工程承包合同及相應(yīng)的工程合同價(jià)和施工預(yù)算：2.以施工預(yù)算為依據(jù)編制的項(xiàng)目資金使用計(jì)劃：3.施工地區(qū)建設(shè)主管部門公布的人工、材料和設(shè)備費(fèi)市場(chǎng)價(jià)格信息：4.施工企業(yè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)報(bào)表；5.工程竣工結(jié)算等。

　　工程投標(biāo)報(bào)價(jià)是在施工企業(yè)編制的施工預(yù)算的基礎(chǔ)上確定的，投標(biāo)報(bào)價(jià)金額與施工預(yù)算總金額不一定相同。為了增大中標(biāo)幾率，往往會(huì)有意降低某些費(fèi)用，使投標(biāo)報(bào)價(jià)低于預(yù)算總金額；在個(gè)別情況下也存在提高報(bào)價(jià)金額的情況。而中標(biāo)后的合同價(jià)才是實(shí)行工程支付的依據(jù)。工程中標(biāo)以后，應(yīng)該對(duì)施工預(yù)算進(jìn)行調(diào)整，使施工預(yù)算總金額與合同價(jià)相等或按照工程計(jì)價(jià)的相關(guān)規(guī)定調(diào)整施工預(yù)算，約定施工合同價(jià)。調(diào)整后的施工預(yù)算才是進(jìn)行投資偏差審計(jì)的依據(jù)。

　　施工階段資金使用計(jì)劃主要依據(jù)調(diào)整后的施工預(yù)算編制，項(xiàng)目的劃分按預(yù)算總投資的多少以及施工期的長(zhǎng)短來確定。例如：道路工程投資500萬元以下，工期在半年以內(nèi)，可以按單位工程編制；規(guī)模大、工期長(zhǎng)的工程項(xiàng)目，則應(yīng)按分部分項(xiàng)工程編制實(shí)施項(xiàng)目的資金使用計(jì)劃。劃分的粗細(xì)程度同時(shí)也要視企業(yè)的具體情況確定。

　　人工、材料和設(shè)備費(fèi)用是工程造價(jià)的重要組成部分，施工期間單價(jià)的變化是發(fā)生投資偏差的一個(gè)重要因素。所以對(duì)對(duì)這一方面的審計(jì)工作更應(yīng)重視。

　　財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的劃分應(yīng)該與相應(yīng)的資金使用計(jì)劃一致，這才會(huì)有利于審計(jì)工作的開展。

　　工程竣工結(jié)算是指施工企業(yè)按照合同規(guī)定的內(nèi)容全部完成所承包的工程，經(jīng)驗(yàn)收后向業(yè)主提供的工程款結(jié)算申請(qǐng)，其中包括在超投資計(jì)劃時(shí)，落實(shí)投資偏差審計(jì)提供的糾偏方法和措施所增加的金額。經(jīng)監(jiān)理復(fù)核業(yè)主核準(zhǔn)后作為工程支付和編制工程竣工決算的依據(jù)。

　　二、投資偏差的計(jì)算與分析

　　發(fā)生投資偏差的主要原因有：1.設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、工程數(shù)量的變化；2.施工期內(nèi)政策法規(guī)的變化：3.非施工原因發(fā)生的工期的變化；4.工程事故等。

　　設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的變化最終將反映到工程量—項(xiàng)目名稱和數(shù)量—的變化上。在工程施工過程中，這一變化將由設(shè)計(jì)方提出經(jīng)業(yè)主同意、監(jiān)理方監(jiān)督實(shí)施并簽認(rèn)。工程變更設(shè)計(jì)工程量應(yīng)該包括因施工變化而發(fā)生的廢棄的工程量。

　　人工、材料和設(shè)備費(fèi)用的單價(jià)一般由當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門公布的信息價(jià)（或市場(chǎng)信息價(jià)、綜合價(jià)格、廠商價(jià)格）作為工程造價(jià)的編制依據(jù)。建設(shè)主管部門通常按季度公布信息供編制工程概、預(yù)算以及支付參考。

　　工程費(fèi)用組成中的措施項(xiàng)目費(fèi)、其他項(xiàng)目費(fèi)和規(guī)費(fèi)往往與相關(guān)的政策法規(guī)有關(guān)。涉及這類費(fèi)用的列項(xiàng)和費(fèi)率標(biāo)準(zhǔn)。施工期內(nèi)政策法規(guī)發(fā)生改變，應(yīng)對(duì)相關(guān)費(fèi)用進(jìn)行修改。

　　工期變化是產(chǎn)生投資偏差的重要原因之一，其原因是多方面的。在投資偏差審計(jì)時(shí)，一般可以劃分為業(yè)主原因引起的工期變化；施工原因引起的工期變化；其他原因引起的工期變化。

　　對(duì)于施工企業(yè)來說，因施工原因引起的工期變化帶來的投資降低或增加應(yīng)由企業(yè)本身承擔(dān)；而因業(yè)主或部分其他原因引起的工期變化造成投資增加，通過投資偏差的審計(jì)謀求有效的糾偏方法是施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的重要內(nèi)容。

　　因工期變化使投資增加的業(yè)主方面的原因通常有：1.因工程前期工作延誤，如征地補(bǔ)償?shù)?，在合同?guī)定的時(shí)間無法開工；2.工程銜接不好，中標(biāo)的后續(xù)工程不能如期開工；3.工程發(fā)生重大的設(shè)計(jì)變更，使工期延誤；4.施工條件如場(chǎng)地工程地質(zhì)、水文等與設(shè)計(jì)有很大的不一致，發(fā)生停工而延誤工期；5.因資金支付延誤而影響工期；6.政府工程建設(shè)管理部門因工程建設(shè)違規(guī)下令停工而影響工期。

　　工期的拖延造成建設(shè)成本增加的主要原因是人工費(fèi)用的增加，同時(shí)也要考慮因時(shí)間的推移，發(fā)生人工、材料和設(shè)備費(fèi)用單價(jià)變化產(chǎn)生的影響。

　　三、投資偏差審計(jì)的糾偏方法和措施

　　施工企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的主要任務(wù)之一，即通過各個(gè)施工階段投資偏差的計(jì)算，分析投資發(fā)生超支或者節(jié)約的原因，并提出糾偏的方法和措施。

　　投資偏差的計(jì)算是指將項(xiàng)目財(cái)務(wù)報(bào)表和項(xiàng)目資金使用計(jì)劃相應(yīng)子項(xiàng)差的計(jì)算。也就是已完工程部分的實(shí)際投資和計(jì)劃投資差的計(jì)算。作為審計(jì)單位的單位工程或分部分項(xiàng)工程完工后項(xiàng)目財(cái)務(wù)報(bào)表和項(xiàng)目資金使用計(jì)劃相應(yīng)子項(xiàng)差的和，即表示為單位工程或分部分項(xiàng)工程的投資偏差。

　　項(xiàng)目實(shí)施過程中，投資偏差的存在是正常的，我們不可指望實(shí)際投資和計(jì)劃投資相等的理想狀況。關(guān)鍵是要將投資偏差控制一定的范圍內(nèi)。通過糾偏措施的落實(shí)以及企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的調(diào)整，如盈利或虧損的調(diào)整，最終達(dá)到二者的一致。

　　糾偏的方法和措施是多方面的，本文僅對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)中處理投資超支采用的方法和措施進(jìn)行討論：

　　1.工程數(shù)量的增加工程數(shù)量的增加應(yīng)按照施工合同的規(guī)定、工程設(shè)計(jì)和監(jiān)理單位簽認(rèn)的文件作為審計(jì)的依據(jù)。增加的單位工程或分部分項(xiàng)工程數(shù)量，在中間計(jì)量時(shí)計(jì)入相應(yīng)項(xiàng)?？⒐ず?，新增加的工程量已包含在竣工數(shù)量中。新增加量的單價(jià)一般情況下按施工合同確定的工程量清單所列單價(jià)計(jì)。

　　為了減少過多工程數(shù)量的變化的計(jì)量工作，有些施工合同中規(guī)定，工程量增加或減少小于5%時(shí)，仍按原數(shù)量計(jì)價(jià)；只有當(dāng)增加或減少量大于5%時(shí)才對(duì)工程數(shù)量進(jìn)行修改。新增加的單位工程或分部分項(xiàng)工程在施工合同工程量清單中沒有的項(xiàng)目，應(yīng)另作單價(jià)分析。個(gè)別實(shí)行總價(jià)包干的工程項(xiàng)目，一般是比較小的或者簡(jiǎn)單的工程項(xiàng)目，工程數(shù)量變化不影響合同價(jià)的增減。

　　2.人工、材料和設(shè)備單價(jià)變化在編制投標(biāo)預(yù)算時(shí)，人工、材料和設(shè)備、包括施工機(jī)械使用費(fèi)單價(jià)，通常采用當(dāng)?shù)亟ㄔO(shè)主管部門按季度發(fā)布的工料機(jī)信息價(jià)。中標(biāo)以后，為了使合同價(jià)與施工預(yù)算一致，可能對(duì)部分單價(jià)進(jìn)行修改。修訂后的施工預(yù)算才是工程款支付的依據(jù)。工程承包合同一般情況下規(guī)定，在施工過程中發(fā)生上述單價(jià)變化時(shí)，工程結(jié)算不做修改。但在工期長(zhǎng)或物價(jià)變化較大的時(shí)期，施工合同中也可能增加因物價(jià)上漲而調(diào)整工程款的條款。

　　在經(jīng)濟(jì)形勢(shì)變化較快的某些時(shí)期，政府也可能發(fā)出工程款支付應(yīng)考慮物價(jià)上漲的文件。

　　工料機(jī)單價(jià)上漲通常是產(chǎn)生投資偏差的主要原因，內(nèi)部審計(jì)中對(duì)超支的原因分析也十分明確。在糾偏過程中，應(yīng)認(rèn)真研究相關(guān)合同條款和政策規(guī)定。依據(jù)規(guī)定期的價(jià)格信息和相應(yīng)的合同施工預(yù)算價(jià)格計(jì)算價(jià)差，匯總工程支付款。

　　3.施工期內(nèi)政策法規(guī)的變化政策法規(guī)變化主要影響計(jì)價(jià)程序表中的措施項(xiàng)目費(fèi)、其他措施項(xiàng)目費(fèi)、規(guī)費(fèi)和稅金等項(xiàng)目。施工期間應(yīng)按政策適用期修改計(jì)價(jià)。

　　4.發(fā)包人方面造成的工期延誤工期延誤造成施工企業(yè)經(jīng)濟(jì)損失，如主要原因是業(yè)主方面造成的話，可以通過索賠來彌補(bǔ)損失。應(yīng)先做好損失金額和責(zé)任的分析，再依據(jù)施工承包合同和建設(shè)行政主管部門發(fā)布的建設(shè)工程計(jì)價(jià)原則的相關(guān)條款進(jìn)行索賠。工期延誤期較長(zhǎng)的情況下，還應(yīng)注意工程實(shí)際進(jìn)度日期與原合同工程基準(zhǔn)日期，工料機(jī)單價(jià)變化的情況。由于業(yè)主原因?qū)е鹿こ萄诱`的，則后續(xù)工程的價(jià)格或單價(jià)，采用原合同工程基準(zhǔn)日期與實(shí)際進(jìn)度日期兩者中的較高者。

　　5.其他原因其他原因是指非正常情況下，可能造成承包人投資超支大幅增加。如工程事故，施工條件變化，政策性停工等。這類投資偏差糾偏的方法和措施主要在于責(zé)任的認(rèn)定，原因復(fù)雜，涉及面廣。承包方內(nèi)部審計(jì)工作的重點(diǎn)應(yīng)放在投資偏差的計(jì)算和分析上。