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論新會計準(zhǔn)則對盈余管理空間的遏制作用

來源: 黃媛媛 編輯: 2009/03/24 09:34:40  字體:

  [摘要] 盈余管理是指企業(yè)管理者以獲取一定的私人利益為目的,迫于相關(guān)利益集團(tuán)對其盈利預(yù)期的壓力,在公認(rèn)會計原則的約束下選擇最有利的會計政策或控制應(yīng)計項(xiàng)目,以使報告盈余達(dá)到期望水平。本文通過分析新準(zhǔn)則的具體規(guī)定,討論了新準(zhǔn)則在遏制企業(yè)進(jìn)行盈余空間管理的作用。

  [關(guān)鍵詞] 盈余管理 會計準(zhǔn)則 財務(wù)報告

  從本質(zhì)上講,盈余管理是一種利潤操縱行為,但利潤操縱是通過違法的手段弄虛作假,人為地造成利潤的增加或減少;盈余管理則是在會計準(zhǔn)則和會計制度允許的范圍內(nèi),選擇適當(dāng)?shù)臅嬚咭詫で笥欣诩旱呢攧?wù)結(jié)果。

  一、會計準(zhǔn)則對盈余管理的影響

  盈余管理的終極目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)企業(yè)管理當(dāng)局自身利益的最大化,是對企業(yè)會計報告盈余信息的“管理”行為。會計準(zhǔn)則則是對會計信息干預(yù)行為的約束和限制,可以說會計準(zhǔn)則是一柄雙刃劍,會計準(zhǔn)則過寬,企業(yè)管理當(dāng)局的盈余管理行為就會泛濫,相關(guān)利益者因虛假會計信息而蒙受經(jīng)濟(jì)損失;會計準(zhǔn)則過嚴(yán),企業(yè)管理當(dāng)局職業(yè)判斷的自由受到限制,從而影響管理效率。因此,會計準(zhǔn)則對于盈余管理一方面有著限制和制約的作用,一方面又為企業(yè)的盈余管理提供了合法操縱的空間。

  1.會計準(zhǔn)則是會計信息生成和披露的基礎(chǔ)

  為減輕公司制產(chǎn)權(quán)關(guān)系所帶來的信息不對稱,公司管理者必須通過提交財務(wù)報告來反映公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。會計準(zhǔn)則的技術(shù)性特點(diǎn)決定了會計準(zhǔn)則必然會限制公司管理層會計政策選擇的自由度。會計準(zhǔn)則不僅對會計信息的確認(rèn)、計量、記錄和報告做出了規(guī)范,而且對會計信息的質(zhì)量提出了全面要求,如果嚴(yán)格按照這些質(zhì)量要求生成會計信息,可以有效地防范盈余管理的發(fā)生。此外,會計準(zhǔn)則還是證監(jiān)部門對會計信息披露中存在的失實(shí)、掩飾、誤報、舞弊等問題進(jìn)行事后懲戒的重要依據(jù)。

  2.會計準(zhǔn)則的缺陷給企業(yè)實(shí)施盈余管理提供了條件

  會計信息的財富分配效應(yīng)和決策效應(yīng)決定了會計準(zhǔn)則是企業(yè)各利益相關(guān)者與會計準(zhǔn)則制定者之間多次博弈的結(jié)果。為了平衡各方的經(jīng)濟(jì)利益、減少會計準(zhǔn)則制定和執(zhí)行中的阻力、保證各方都能接受博弈的結(jié)果,會計準(zhǔn)則就必須保留對一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計處理方法的選擇余地。

  3.會計準(zhǔn)則的共性和企業(yè)的個性在協(xié)調(diào)上存在空間

  由于各個企業(yè)的情況千差萬別,它們所面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境也是各不相同和復(fù)雜多變的,政府不可能包攬企業(yè)會計處理全部規(guī)范的制定和實(shí)施,而只能就具有普遍性的、共性的會計規(guī)范即通用會計準(zhǔn)則做出規(guī)定,而將剩余的特殊會計政策留給企業(yè)自主選擇。

  二、新會計準(zhǔn)則體系對遏制上市公司利潤操縱的影響

  1.存貨計價方法改變,使利用存貨調(diào)節(jié)利潤的手段失靈

  新準(zhǔn)則取消了發(fā)出存貨計價的后進(jìn)先出法,規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。取消了發(fā)出存貨計價的后進(jìn)先出法,使企業(yè)的存貨流轉(zhuǎn)得以真實(shí)地反映,所有企業(yè)的當(dāng)期存貨費(fèi)用,都以客觀的歷史成本反映,消除了人為調(diào)節(jié)因素。這一變動,將使企業(yè)利用變更存貨計價方法來調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤水平的慣用手段不能再被使用,便于對企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績進(jìn)行分析和比較,提高了會計信息的使用價值。

  2.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不可轉(zhuǎn)回,利潤操縱的一條主通道—資產(chǎn)減值—損失轉(zhuǎn)回,就此封死

  資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提必然增加企業(yè)的當(dāng)期費(fèi)用而減少當(dāng)期利潤,轉(zhuǎn)回時則相反。通過減值準(zhǔn)備的計提與轉(zhuǎn)回可以將企業(yè)的全部利潤在不同會計期間進(jìn)行重新分配。新準(zhǔn)則明確規(guī)定:固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等八項(xiàng)減值損失,一經(jīng)確認(rèn),不得沖回。該規(guī)定封死了減值沖回這一上市公司操縱利潤的主通道,首當(dāng)其沖受到影響的是房產(chǎn)、汽車、鋼鐵、紡織等制造業(yè)和商業(yè),一旦投資或銷售出現(xiàn)問題,會對上述企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果產(chǎn)生很大的影響。

  3.同一控制下的企業(yè)合并以賬面價值作為會計處理的基礎(chǔ),放棄使用公允價值,避免了利潤操縱

  目前我國企業(yè)的合并大部分是同一控制下的企業(yè)合并,根據(jù)現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定,合并對價形式是按雙方確認(rèn)的公允價值確認(rèn),而實(shí)質(zhì)上人為操縱因素過多地干擾了公允價值的實(shí)現(xiàn),使得一些上市公司通過合并重組一夜暴富,甩掉虧損帽子的事例屢見不鮮。新的企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)定,合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債,不再按公允價值進(jìn)行調(diào)整,也不形成商譽(yù);在編制合并利潤表時,被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的凈利潤在利潤表中單列一項(xiàng)反映。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價與賬面價值(或發(fā)行股份面值總額)的差額,調(diào)整資本公積,在一定程度上規(guī)范了企業(yè)盈余管理行為,避免了利潤操縱,提高了上市公司利潤的可信度。

  4.擴(kuò)大了合并報表的合并范圍,杜絕了企業(yè)利用縮小持股比例而拋棄虧損子公司的行為

  新會計準(zhǔn)則對子公司的衡量標(biāo)準(zhǔn)是基于實(shí)質(zhì)上的“控制”而不再是股權(quán)比例。母公司控制的所有子公司都應(yīng)納入合并范圍,包括小規(guī)模公司、業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司,以及所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司。按這一規(guī)定編制的合并報表將能真實(shí)反映由母公司和子公司所構(gòu)成的整個企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況。這一變革使得一些企業(yè)無法通過降低經(jīng)營狀況不好的子公司的投資比例,將其從合并范圍中剔除,或提高盈利被投資單位的投資比例,將其納入合并范圍來提高企業(yè)集團(tuán)整體業(yè)績,以使盈余管理行為得到有效控制。

  5.新準(zhǔn)則中加入了關(guān)于金融工具和衍生工具的具體準(zhǔn)則

  在舊準(zhǔn)則下,由于衍生金融工具無法滿足會計要素的定義和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn),其交易一直被認(rèn)為是“表外項(xiàng)目”。同時,由于現(xiàn)行財務(wù)報表的格式和列報內(nèi)容被嚴(yán)格界定,納入的會計信息只能是數(shù)字,對金融衍生工具采用表外注釋的做法將使會計信息充分披露原則“空心化”,由于披露缺乏約束性,無法在衍生風(fēng)險管理方面向信息使用者提供有用的決策信息。新的會計準(zhǔn)則規(guī)定衍生金融工具一律以公允價值計量,并從表外移到表內(nèi)反映,這將對企業(yè)利用衍生金融工具進(jìn)行風(fēng)險管理的行為產(chǎn)生重大影響,企業(yè)還要考慮衍生金融工具對報表的影響,以避免給報表帶來過大的波動。

責(zé)任編輯:冠

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