摘要：我國新會計準(zhǔn)則在諸多方面實現(xiàn)了突破,其中公允價值計量屬性的運(yùn)用可謂是最為引人注目的方面。從公允價值在我國運(yùn)用歷程入手,結(jié)合當(dāng)前會計準(zhǔn)則和經(jīng)濟(jì)環(huán)境,認(rèn)為公允價值計量屬性的運(yùn)用,既是我國會計準(zhǔn)則在國際趨同中邁出的實質(zhì)性步伐,也標(biāo)志著我國市場經(jīng)濟(jì)日趨成熟,這對充分發(fā)揮會計準(zhǔn)則在資本市場中基礎(chǔ)設(shè)施作用具有深遠(yuǎn)意義。

　　關(guān)鍵詞：公允價值;新會計準(zhǔn)則;現(xiàn)狀;前景

　　1  公允價值在我國的發(fā)展歷程

　　我國的會計改革從1993年開始至今已有十余年,在某些問題的準(zhǔn)則處理上曾引起會計理論界眾多爭議,而公允價值就是其中最典型的一個。將公允價值稱為計量屬性,緣自1993年3月31日FASB的—個概念公告草案:“Using Cash Flow Information And Present Value in Accounting measurements(ED.Revised)”。在1998年我國頒布了以《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》為代表的多項具體會計準(zhǔn)則,在這些準(zhǔn)則中引入了公允價值這一概念。2001年《企業(yè)會計制度》的開始頒布和實施,財政部還頒布實施了《金融企業(yè)會計制度》、《小企業(yè)會計制度》等一系列相關(guān)會計制度。而這些制度最顯著的特點就是我國監(jiān)管部門中止了會計公允價值計量屬性,究其原因,無外乎是公允價值超越了當(dāng)時我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實際水平,為了保證會計信息在當(dāng)時環(huán)境條件下的質(zhì)量要求,維持我國資本市場的良性發(fā)展,有效遏制了當(dāng)時上市公司熱衷于利用盈余管理創(chuàng)造虛假利潤的勢頭,對確保我國良好經(jīng)濟(jì)發(fā)展環(huán)境的健康發(fā)展起到了重要的保障作用。

　　而最近一次會計改革則是2006年2月15日財政部正式發(fā)布了我國會計準(zhǔn)則體系,包括1個基本準(zhǔn)則和38個具體準(zhǔn)則,其中除了對原有16個準(zhǔn)則進(jìn)行重大修改外,新增具體準(zhǔn)則22個,并包括了相應(yīng)金融企業(yè)和非金融企業(yè)的會計科目和會計報表格式,此次改革公允價值的運(yùn)用成為顯著的標(biāo)志。隨著股份制企業(yè)籌資渠道的多元化,尤其是上市公司的大量增加、資本市場的快速發(fā)展,使得會計信息質(zhì)量要求中為投資者、債權(quán)人等主要信息使用者的提供決策有用的信息引起廣泛的關(guān)注。公允價值因其能夠公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績等信息,已經(jīng)被認(rèn)可作為提高會計信息相關(guān)性的重要計量屬性。因此,在當(dāng)今擴(kuò)大資本市場、發(fā)展市場經(jīng)濟(jì)的環(huán)境條件下,客觀上需要運(yùn)用公允價值計量屬性。

　　2  公允價值在我國現(xiàn)階段的運(yùn)用

　　2.1從會計準(zhǔn)則角度看公允價值的運(yùn)用��

　　雖說我國新會計準(zhǔn)則體系在金融工具、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組和非貨幣性交易等17個具體準(zhǔn)則中運(yùn)用了公允價值,運(yùn)用范圍較為廣泛,但準(zhǔn)則中同時又規(guī)定了這種運(yùn)用的條件。這主要表現(xiàn)在公允價值運(yùn)用的從屬地位和嚴(yán)格的限制條件兩方面。(1)公允價值的從屬地位。我國新會計基本準(zhǔn)則明確規(guī)定:“企業(yè)在對會計要素進(jìn)行計量時,一般應(yīng)采用歷史成本”。這實際上是在強(qiáng)調(diào)歷史成本計量屬性在我國會計計量中的主導(dǎo)地位。這也說明,我國是在堅持以歷史成本計量為基礎(chǔ)的前提下,引入重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值的。公允價值的從屬地位在具體準(zhǔn)則中也得到了體現(xiàn)。(2)條件要求極為嚴(yán)格。我國新會計準(zhǔn)則對公允價值在什么條件下可以運(yùn)用,設(shè)定了較為嚴(yán)格的限制條件。例如,《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》明確規(guī)定:企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得,才可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量,而企業(yè)一旦選擇采用公允價值計量模式,就應(yīng)當(dāng)對其所有投資性房地產(chǎn)均采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量;并且規(guī)定運(yùn)用公允價值計量的應(yīng)同時滿足兩個條件:一是必須有活躍的房地產(chǎn)交易市場;二是企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息,從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。不難看出,我國新會計準(zhǔn)則對公允價值的運(yùn)用采取了非常謹(jǐn)慎的態(tài)度,公允價值不是在任何企業(yè)、任何條件下都適用的,如果不能滿足公允價值的運(yùn)用條件,則是嚴(yán)格限制運(yùn)用的。

　　2.2從現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)狀況看公允價值的運(yùn)用��

　　1998年我國在“非貨幣性交易”、“債務(wù)重組”等具體會計準(zhǔn)則中曾采用公允價值計量屬性,但在實際應(yīng)用中,出現(xiàn)了許多上市公司濫用公允價值操縱利潤的情況。在此階段出現(xiàn)的眾多會計信息失真案例給會計信息使用者帶來了巨大的經(jīng)濟(jì)損失,對會計信息可靠性的呼吁聲此起彼伏。即使在最早提出公允價值的美國,在當(dāng)時也不斷出現(xiàn)由于公允價值的濫用而引發(fā)的一系列令人震驚的重大財務(wù)丑聞,而在歐洲、香港等會計和法律制度被人們認(rèn)為相當(dāng)完善的國家和地區(qū)都不難找到類似的案例。結(jié)合國內(nèi)外眾多案例的教訓(xùn),我國在2001年摒棄了公允價值。

　　事隔十年,我國又重新把公允價值納入會計核算的計量屬性范疇,那么利潤操縱會不會卷土重來呢?在新準(zhǔn)則的應(yīng)用指南中明確規(guī)定上市公司應(yīng)建立、健全同公允價值計量相關(guān)的決策體系。這也就是說明嚴(yán)格按照新會計準(zhǔn)則的要求,謹(jǐn)慎選擇公允價值計量模式是公司管理當(dāng)局的責(zé)任。公司管理層應(yīng)在綜合考慮包括活躍公平交易市場在內(nèi)的各項影響因素,并對對企業(yè)能否持續(xù)可靠地取得公允價值做出科學(xué)合理的評價,經(jīng)過董事會充分論證的基礎(chǔ)上形成決議,并就公允價值選取原則等相關(guān)信息在會計報表附注中披露。這從公司內(nèi)部責(zé)任劃分的角度對公允價值的運(yùn)用進(jìn)行了適度限制。

　　同時審計準(zhǔn)則在會計準(zhǔn)則修訂的基礎(chǔ)上也進(jìn)行了大幅度的調(diào)整,審計準(zhǔn)則規(guī)定注冊會計師在鑒證業(yè)務(wù)過程中應(yīng)履行充分的鑒證程序,對公司公允價值選用的合理性,包括公司的決策程序、公允價值的確定方法及披露的充分性給予關(guān)注,并做出獨立的專業(yè)判斷。公允價值顯失公允,公司又拒絕調(diào)整的,注冊會計師應(yīng)考慮對鑒證結(jié)論的影響。這又從外部審計監(jiān)督的角度對管理層適當(dāng)運(yùn)用公允價值計量進(jìn)行了限制。

　　而今與1998年相比,我國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境已經(jīng)有了較大的改善,資本市場逐步成熟,上市公司治理結(jié)構(gòu)明顯改善,市場監(jiān)管更加健全,資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)工作的有效開展,注冊會計師的審計質(zhì)量的提高,這些都為公允價值的合理應(yīng)用提供了必要的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。從最近兩年新會計準(zhǔn)則的實施和運(yùn)用,通過公允價值進(jìn)行利潤操縱的行為有所減少,大部分企業(yè)能夠遵從會計準(zhǔn)則的要求使用公允價值計量屬性。

　　3  公允價值在我國運(yùn)用的前景分析

　　現(xiàn)階段我國之所以要謹(jǐn)慎地運(yùn)用公允價值,是因為經(jīng)過近三十年的改革開放,我國的市場經(jīng)濟(jì)體制雖然已經(jīng)基本確立,但我國資本市場仍不健全,非市場化的因素依然存在,活躍市場仍受到各種非市場因素的影響,市場監(jiān)管還有待繼續(xù)加強(qiáng)。就目前而言,雖然會計準(zhǔn)則中有明確說明在某些情況下可以使用該計量屬性,但還有相當(dāng)一部分資產(chǎn)或負(fù)債缺乏完善的活躍市場,難以通過市場取得有關(guān)公允價值的完備信息。

　　雖說公允價值在我國現(xiàn)階段的運(yùn)用還受到較大的限制,但我國會計準(zhǔn)則的產(chǎn)生和發(fā)展,在很大程度上緣于資本市場的發(fā)展�？梢哉f是資本市場的發(fā)展促使了我國會計準(zhǔn)則的發(fā)展和改革。而現(xiàn)代資本市場是建立在信息披露的基礎(chǔ)之上的,可靠性和相關(guān)性是會計信息質(zhì)量要求最主要的體現(xiàn)。歷史成本計量屬性因其“可驗證”一直在各國會計準(zhǔn)則中占據(jù)主導(dǎo)地位,而正因為這一點,卻難以滿足會計信息使用者面向未來決策的需要。從會計信息使用者角度來看只有既具可靠性,又具相關(guān)性的會計信息才能真正起到維護(hù)投資者、債權(quán)人和社會公眾利益的作用,從而促進(jìn)資本市場健康穩(wěn)定發(fā)展,而公允價值計量強(qiáng)調(diào)的是資產(chǎn)、負(fù)債的客觀計量和真實反映,這也是決策有用觀的需要,而且是未來會計計量的發(fā)展方向。

　　參考文獻(xiàn)

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