[內(nèi)容摘要] 本文介紹了我國新會計準(zhǔn)則發(fā)布后對現(xiàn)行應(yīng)醫(yī)院會計可能產(chǎn)生的影響；以及從“新會計準(zhǔn)則”為醫(yī)院會計制度改革提供了依據(jù)；“新會計準(zhǔn)則”規(guī)范了醫(yī)院會計制度中的產(chǎn)權(quán)關(guān)系；“新會計準(zhǔn)則”在理論上上完善了《醫(yī)院會計制度》“新會計準(zhǔn)則”在醫(yī)院會計實務(wù)中的具體應(yīng)用等幾個方面進(jìn)行了論述,分析了新會計則體系的引入對建立和完準(zhǔn)善醫(yī)院會計制度的必要性和實踐性。

　　.[關(guān)鍵詞] 會計準(zhǔn)則 會計制度 醫(yī)院會計 會計改革

　　我國新的會計準(zhǔn)則的施行為全面提升我國會計的現(xiàn)代化水平,滿足投資者,債權(quán)人.政府和企業(yè)管理層等有關(guān)方面對會計信息的需求,為進(jìn)一步規(guī)范會計行為和會計工作秩序,維護(hù)社會公眾發(fā)揮了其應(yīng)有的作用.但隨著《新會計準(zhǔn)則》的實施,醫(yī)院如何適應(yīng)新的形式發(fā)展和管理的需要,如何根據(jù)新會計準(zhǔn)則的特點改革現(xiàn)行《醫(yī)院會計制度》中不合時宜的內(nèi)容,成了《醫(yī)院會計制度》改革的主要話題.下面,本文擬就新會計準(zhǔn)則在醫(yī)院會計制度中的應(yīng)用作一些思考。

　　一“新會計準(zhǔn)則”為《醫(yī)院會計制度》改革提供了依據(jù)

　　新會計準(zhǔn)則體系的建立順應(yīng)了中國經(jīng)濟(jì)快速市場化和國際化的需要,,強(qiáng)化了為投資者和社會公眾提供決策有用的會計信息的理念,初步做到了與國際核算準(zhǔn)則趨同,實現(xiàn)了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系耳朵又一次新的跨越和歷史性的突破,具有極其重要的意義.《新會計準(zhǔn)則》（包括1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則）,是以提高會計信息質(zhì)量為前提,以滿足投資者、債權(quán)人、政府和企業(yè)管理層等有關(guān)方面鬼會計信息的需求為前提的，它充分借鑒國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，涵蓋了各類企業(yè)的各項任務(wù)，是一部全面、規(guī)范、完整并可獨立實施的會計準(zhǔn)則體系。它的頒布對醫(yī)院財務(wù)工作提出了更高的，因此“醫(yī)院會計制度”中暴露的問題需要借鑒“新會計準(zhǔn)則”去完善。產(chǎn)權(quán)制度改革需要進(jìn)一步規(guī)范醫(yī)院會計行為和會計制度，“新會計準(zhǔn)則”的施行促進(jìn)了《醫(yī)院會計制度》調(diào)整的步伐。

　　現(xiàn)行《醫(yī)院會計制度》是財政部和衛(wèi)生部根據(jù)《會計法》和《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》，結(jié)合我國醫(yī)院的特點，借鑒企業(yè)財務(wù)會計改革的經(jīng)驗和國際慣例制定的，但隨著醫(yī)院預(yù)算編制執(zhí)行等環(huán)節(jié)的管理制度發(fā)生根本性的變化，醫(yī)院在業(yè)務(wù)內(nèi)容上呈現(xiàn)出企業(yè)化管理的趨勢，《醫(yī)院會計制度》暴露的問題越來越多，如適用范圍小、不能真實核算和反映資產(chǎn)損耗以及資金時間價值，不能全面地揭示醫(yī)院實際盈利水平，財務(wù)報告制度不完善等。“新會計準(zhǔn)則”的頒布為修訂和規(guī)范“醫(yī)院會計制度”提供了新的思路，用資產(chǎn)負(fù)債來規(guī)范醫(yī)院會計的確認(rèn)，計量和報告行為，提高醫(yī)院會計信息質(zhì)量，彌補(bǔ)其制度上的缺陷。借鑒“新會計準(zhǔn)則”中有關(guān)規(guī)定，改進(jìn)和完善“醫(yī)院會計制度：勢在必行，這樣有利于充分反映醫(yī)院的資產(chǎn)狀況和經(jīng)營成果，以便適應(yīng)不斷發(fā)展的市場經(jīng)濟(jì)，保障醫(yī)院經(jīng)濟(jì)健康有序地發(fā)展。

　　二“新會計準(zhǔn)則”規(guī)范了《醫(yī)院會計制度》的產(chǎn)權(quán)關(guān)系

　　醫(yī)院產(chǎn)權(quán)改革對醫(yī)院財務(wù)會計制度和管理模式提出了許多新的要求。隨著醫(yī)院改革的不斷深入，出現(xiàn)辦醫(yī)多樣化，投資主體多樣化，投資主體多元化等新特點，相對應(yīng)出現(xiàn)了《醫(yī)院會計制度》、《民營非營利性組織框架制度》、《企業(yè)會計制度》等不同的核算制度。為了適應(yīng)醫(yī)院服務(wù)市場經(jīng)濟(jì)大環(huán)境的現(xiàn)狀，滿足醫(yī)療機(jī)構(gòu)外部投資、債權(quán)人以及大病統(tǒng)籌、醫(yī)療保險燈社會保障機(jī)構(gòu)對會計信息服務(wù)的需求，解決不同會計制度所產(chǎn)生的差異，加快制定統(tǒng)一的“醫(yī)院會計制度”迫在眉睫。會計總是依存于一定的社會經(jīng)濟(jì)大環(huán)境，具有發(fā)展性、理論性欲實踐相融合性的特點。“新會計準(zhǔn)則”完善現(xiàn)行醫(yī)院制度，對其進(jìn)行相應(yīng)的修改、充實和淘汰，擴(kuò)大其適用范圍，統(tǒng)一會計標(biāo)準(zhǔn)，醫(yī)院經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行核算、督察，實現(xiàn)不同類型的應(yīng)用在會計核算、財務(wù)報告的趨同勢在必行。理順現(xiàn)行《醫(yī)院會計制度》可以從如下幾個方面著手：①實行資本保全原則，建立醫(yī)院資本金制度，明確產(chǎn)權(quán)關(guān)系，可以較好地解決目前我國公立醫(yī)院存在的資本虧蝕問題，保障所有者權(quán)益；②建立適應(yīng)社會主意市場經(jīng)濟(jì)的新醫(yī)院會計模式，可以滿足政府衛(wèi)生管理職能轉(zhuǎn)變之需求，有利于我國醫(yī)院參與國際交流、合作和比較，有利于改善和加強(qiáng)宏觀調(diào)控，同時又充分發(fā)揮地方衛(wèi)生主管部門、基層醫(yī)療單位積極性、主動性和創(chuàng)造性，有利于加強(qiáng)醫(yī)院會計監(jiān)督，保障醫(yī)院財產(chǎn)物資安全，充分發(fā)揮衛(wèi)生資源效能；③建立醫(yī)院固定資產(chǎn)折舊制度，促進(jìn)醫(yī)院技術(shù)進(jìn)步，有利于合理分配衛(wèi)生硬資源，提高固定資產(chǎn)使用效益，強(qiáng)化成本節(jié)約意識，為醫(yī)院實行全成本核算，真實計算科室成本和項目成本，合理定價，準(zhǔn)備必要的制度基礎(chǔ)；④進(jìn)一步細(xì)化和規(guī)范醫(yī)院資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益和收支會計科目，以真實反映醫(yī)院各類資產(chǎn)分布狀況、負(fù)債構(gòu)成情況、所有者權(quán)益（凈資產(chǎn)）情況和各期醫(yī)療服務(wù)和財務(wù)成果，以便正確計算各類財務(wù)比率，真實有效地向醫(yī)院內(nèi)部管理當(dāng)局和外部各相關(guān)利益主體報告醫(yī)院償債能力、資本運(yùn)營能力、獲利能力和發(fā)展能力等方面的有用信息，提高醫(yī)院會計信息質(zhì)量；⑤采用國際通用報表體系，可以充分揭示醫(yī)院所有者權(quán)益、資產(chǎn)負(fù)債情況，使醫(yī)院產(chǎn)權(quán)關(guān)系在報表上更加明晰，真實客觀；⑥可以進(jìn)一步理順國家與醫(yī)院分配關(guān)系，實現(xiàn)收支結(jié)余分配的規(guī)范化和合理化。

　　三 “新會計準(zhǔn)則”在理論上完善了《醫(yī)院會計制度》

　　醫(yī)院產(chǎn)權(quán)制度改革要求對現(xiàn)行財會制度進(jìn)行修改。醫(yī)院產(chǎn)權(quán)制度改革的核心是建立現(xiàn)代醫(yī)院制度。而現(xiàn)代醫(yī)院制度的特征是產(chǎn)權(quán)明晰、債權(quán)明確、政醫(yī)分開、管理科學(xué)，現(xiàn)代醫(yī)院制度的組織形式是多元化、多角化、集團(tuán)化經(jīng)營�，F(xiàn)代醫(yī)院的這些特點，對我國醫(yī)院現(xiàn)行的財務(wù)會計制度和管理模式提出了新的要求。要求醫(yī)院會計能正確計量資產(chǎn)、計算損益，公平準(zhǔn)確地核算和反映各產(chǎn)權(quán)主體的經(jīng)濟(jì)利益；能公平體現(xiàn)產(chǎn)權(quán)主體關(guān)系，保護(hù)與協(xié)調(diào)各產(chǎn)權(quán)主體利益，一視同仁地向各產(chǎn)權(quán)主體提供高質(zhì)量會計信息；要求醫(yī)院會計報告能準(zhǔn)確揭示各產(chǎn)權(quán)主體之間利益和份額。醫(yī)院會計制度借鑒“新會計準(zhǔn)則”在理論和會計核算技術(shù)上不存在問題，因為其制度中暴露出的資產(chǎn)核算不規(guī)范、凈資產(chǎn)反映不真實和財務(wù)報告不完善等方面，可以用“新會計準(zhǔn)則”從資產(chǎn)、負(fù)債凈資產(chǎn)和財務(wù)會計報告等方面進(jìn)行修訂和完善，從而全面地、完整地核算和量化醫(yī)院資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)信息。“新會計準(zhǔn)則”中會計信息質(zhì)量的要求及會計目標(biāo)同樣適用于醫(yī)院會計制度，隨著醫(yī)藥越來越向企業(yè)化經(jīng)營這一方面發(fā)展，兼有企業(yè)和事業(yè)雙重性質(zhì)的醫(yī)藥，應(yīng)逐漸采用“新會計準(zhǔn)則”對資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)進(jìn)行正確核算和規(guī)范，以便更好地滿足醫(yī)院產(chǎn)權(quán)制度改革的需要，促進(jìn)醫(yī)院在觀念、管理機(jī)制、經(jīng)營模式和業(yè)務(wù)上的創(chuàng)新，同時向政府和相關(guān)利益主體提供真實有效的財會信息。如“新會計準(zhǔn)則”中公允價值的計量模式、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則等，同樣適用于醫(yī)院的固定資產(chǎn)、存貨、無形資產(chǎn)等折舊計提、跌價準(zhǔn)備、減值準(zhǔn)備的核算；借鑒“新會計準(zhǔn)則”進(jìn)行醫(yī)院負(fù)責(zé)核算各項可能發(fā)生的負(fù)責(zé)及存在的風(fēng)險；借鑒“新會計準(zhǔn)則”利用“實收資本”“、資本公積”等科目正確反映醫(yī)院凈資產(chǎn)結(jié)構(gòu)狀況，滿足“投資者、債權(quán)人、政府及相關(guān)部門和社會公眾”等決策方對科技信息的需求。

　　四“新會計準(zhǔn)則”在醫(yī)院會計實務(wù)中的具體應(yīng)用

　　“新會計準(zhǔn)則”中關(guān)于財務(wù)報告的規(guī)定同樣適用醫(yī)院財務(wù)報告制度。“新會計準(zhǔn)則”體系實現(xiàn)了財務(wù)報告與國際趨同，為醫(yī)院會計正確反映損益情況，公平準(zhǔn)確地揭示各產(chǎn)權(quán)主體的經(jīng)濟(jì)利益結(jié)構(gòu)提供了科學(xué)依據(jù)。根據(jù)“新會計準(zhǔn)則”對醫(yī)院所有者權(quán)益科目、財務(wù)報告的列報等內(nèi)容進(jìn)行表述和修訂使各類醫(yī)院發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項，借鑒國際通用報表體系，達(dá)到會計信息口徑一致、相互可比。“醫(yī)院會計制度”同“新會計準(zhǔn)則”主體主要區(qū)別是所有者權(quán)益同凈資產(chǎn)、利潤和利潤分配同結(jié)余和結(jié)余分配兩大方面有所不同，而所有者權(quán)益、利潤、凈資產(chǎn)和結(jié)余實際上是資產(chǎn)和負(fù)責(zé)以及收入和支出計量的結(jié)果，而且在確認(rèn)、計量方法上是一致的。所以，醫(yī)院會計設(shè)置“實收資本、”“資本公積”等科目區(qū)別了本錢和利潤，建立現(xiàn)代管理制度，使各產(chǎn)權(quán)投資者主體的合法權(quán)益得到明晰和保障。借鑒“新會計準(zhǔn)則”并改革“醫(yī)院會計制度”，應(yīng)從實用性和應(yīng)用性出發(fā)，根據(jù)醫(yī)院的實際情況制定醫(yī)院基本會計政策，完善醫(yī)院的財務(wù)制度。具體應(yīng)作好以下幾方面的工作：

　　1、制定醫(yī)院會計基本政策。要以“新會計準(zhǔn)則”為藍(lán)本，在梳理、分析新會計準(zhǔn)則與醫(yī)院現(xiàn)行制度之間的差異基礎(chǔ)上，嚴(yán)格資本性支出會計處理程序，繼續(xù)實行醫(yī)療服務(wù)經(jīng)營和藥品經(jīng)營分開獨立核算的辦法，根據(jù)醫(yī)院社會經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實質(zhì)，確定相應(yīng)的政策，統(tǒng)一和規(guī)范醫(yī)院基本會計政策。具體來說：首先應(yīng)突出實用性。以會計要素為主線，明確各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計量和報告政策，遵循謹(jǐn)慎性原則，引入《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第8號－－－－資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，提高醫(yī)院的資產(chǎn)質(zhì)量。如根據(jù)醫(yī)療服務(wù)行業(yè)的高科技、高風(fēng)險和高難度項目的不確定性特點，增設(shè)“醫(yī)療風(fēng)險基金”科目，建立醫(yī)療責(zé)任風(fēng)險基金制度，專款專用，提高醫(yī)院抗風(fēng)險能力；資產(chǎn)減值具體準(zhǔn)則具有全面規(guī)范，實用性及操作性強(qiáng)的特點，按“新會計準(zhǔn)則”對醫(yī)院涉及到的壞賬、存貨跌價、可供出售金融資產(chǎn)減值、持有至到期投資減值、長期股權(quán)投資減值、投資性房地產(chǎn)減值、固定資產(chǎn)減值、工程物資減值、在建工程減值、無形物資減值、商譽(yù)減值等14項損失進(jìn)行科學(xué)確認(rèn)、計量，充分考慮我國醫(yī)療市場發(fā)展的現(xiàn)狀，有效地保護(hù)好醫(yī)院的無形資產(chǎn)，嚴(yán)格執(zhí)行固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)減值損失不可回轉(zhuǎn)的規(guī)定等，防止人為調(diào)節(jié)醫(yī)院結(jié)余行為。其次應(yīng)強(qiáng)調(diào)應(yīng)用性。以“新會計準(zhǔn)則”為藍(lán)本，根據(jù)醫(yī)院行業(yè)新環(huán)境需增減科目，加強(qiáng)醫(yī)院負(fù)責(zé)核算，審慎使用公允價值計量模式，修訂《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第七號——非貨幣性資產(chǎn)交換、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第十二號——債務(wù)重組和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第20號——企業(yè)合并中非共同控制下的醫(yī)院合并的會計處理辦法，達(dá)到各類資產(chǎn)更加清晰，凈資產(chǎn)核算更加真實。如增設(shè)“投資收益”科目，直接反映對外投資項目的收益情況；增設(shè)“財務(wù)費用”科目，規(guī)范核算借款(負(fù)責(zé))的費用支出，把原制度中醫(yī)院發(fā)生的借款利息費用在“管理費用”中核算，利息收入在“其他收入”中核算，變?yōu)樵O(shè)立“財務(wù)費用”一級科目核算，期末直接轉(zhuǎn)入“收支結(jié)余”，以適應(yīng)醫(yī)院負(fù)責(zé)經(jīng)營狀況，解決管理費用過大和分?jǐn)偛缓侠韱栴}；同時在資本化會計處理實際應(yīng)用時，嚴(yán)格結(jié)余分配后的事業(yè)基金使用范圍，禁止用事業(yè)基金列支大型設(shè)備、房屋改造、造成事業(yè)基金大量赤字、醫(yī)院收支結(jié)余虛盈實虧。為防止國有資產(chǎn)流失，在醫(yī)院的重組、聯(lián)合、兼并、租賃、承包、經(jīng)營托管、合資和轉(zhuǎn)讓國有資產(chǎn)過程中，增加公允價值計量模式應(yīng)用范圍，對非貨幣資產(chǎn)交換中資產(chǎn)是長期股權(quán)投資的，換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，計入投資損益；對債務(wù)重組中的債權(quán)人收到存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按公允價值入賬；對非共同控制下的醫(yī)院合并中的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)責(zé)應(yīng)當(dāng)按照合并中確定的公允價值進(jìn)行計量。

　　2、完善醫(yī)院財務(wù)報告制度。“新會計準(zhǔn)則”作為較完善的會計準(zhǔn)則體系，明確規(guī)定會計報表至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和現(xiàn)金流量等報表，這對保證醫(yī)院會計信息質(zhì)量，有效地搞好醫(yī)療服務(wù)產(chǎn)品經(jīng)營和資本經(jīng)營，充分掌握區(qū)劃內(nèi)的衛(wèi)生資源整體利用情況尤其實用，減少了實際工作中醫(yī)院財務(wù)數(shù)據(jù)向企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)調(diào)整和轉(zhuǎn)換的成本。

　　首先，修訂負(fù)債表和收支總表列報內(nèi)容。根據(jù)營利性與非營利性的分類標(biāo)準(zhǔn)，可以看出它們不同點是政府的經(jīng)費補(bǔ)助、利潤分配（結(jié)余分配）、享受免稅待遇、收費價格的不同，而各類醫(yī)院經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)相同或相似，這為統(tǒng)一和規(guī)范財務(wù)報告制度提供依據(jù)。因此，醫(yī)院財務(wù)報告可借鑒《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第30號－－－－-財務(wù)報表列報格式，如增加醫(yī)院涉及到資產(chǎn)減值損失會計科目組的財務(wù)列報實用數(shù)據(jù)，使資產(chǎn)凈值直觀明了；又如醫(yī)院合并過程中，為防止國有資產(chǎn)流失，采用公允價值的計量模式，購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)，可真實全面地反映醫(yī)院的財務(wù)狀況；并對醫(yī)院收支總表中的收、支、結(jié)余、分配進(jìn)行進(jìn)一步細(xì)化和規(guī)范，清晰反映收支經(jīng)營的形成過程，有利于準(zhǔn)確反映醫(yī)院的經(jīng)營成果。

　　其次，新增現(xiàn)金流量表�，F(xiàn)金流量表是反映企業(yè)會計在一定期間內(nèi)經(jīng)營活動、投資活動與籌資活動等對現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物產(chǎn)生影響的會計報表。當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)條件下的醫(yī)院已經(jīng)具備了現(xiàn)金流量表定義中的經(jīng)營、投資、籌資對醫(yī)院的現(xiàn)金產(chǎn)生影響的三大要素。借鑒《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第31號－－－－現(xiàn)金流量表中的具體準(zhǔn)則如實編制醫(yī)院現(xiàn)金流量表，從而全面了解醫(yī)院財務(wù)狀況是否良好，資金使用是否正常，未來現(xiàn)金流量是否存在風(fēng)險，真實評價醫(yī)療機(jī)構(gòu)業(yè)績，便于接受各產(chǎn)權(quán)主體的監(jiān)督。

　　參考文獻(xiàn)

　　1 王永彬：醫(yī)院會計制度利與弊[J] 中國醫(yī)院管理，2001，21（12）：19-20

　　2 楊聲輝 ：醫(yī)院財務(wù)制度與醫(yī)院會計制度修改研究[N] 中國衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)學(xué)會第六批招標(biāo)課題。

　　3 非營利性醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)學(xué)特點及其利潤再分配特色初探 理論研究[J],2000,10:16-17

　　4 《企業(yè)會計準(zhǔn)則》［Ｓ］財政部2006年頒布。中國會計信息網(wǎng)等

　　5 《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》《事業(yè)單位會計制度》[S],中國財政經(jīng)濟(jì)出版社，1997年第1版