會計是反映經(jīng)濟活動的一面“鏡子”，會計準則是規(guī)范會計活動的基本標準。會計究竟是一面對經(jīng)濟活動模糊成像的“青銅鏡”，還是一面對經(jīng)濟活動清晰成像的“玻璃鏡”，將在很大程度上取決于新會計準則自身的品質(zhì)。

　　一、會計準則的理想品質(zhì)

　　新會計準則一出臺，會計工作者通過新舊比較、國際比較、影響分析以及闡釋新準則的當下意義，多角度地對它進行過解析。不過，會計準則規(guī)范的是會計活動，其品性優(yōu)劣最終要看以其為標準開展的會計活動是否切合會計的本性，也就是切合會計的價值管理屬性。品質(zhì)低劣的會計準則將會計實踐引導至偏離價值管理的軌道，品質(zhì)優(yōu)良的會計準則引導會計活動充分發(fā)揮財產(chǎn)價值管理功能，即引導會計實踐按社群或公眾對財產(chǎn)性質(zhì)的認識去劃定財產(chǎn)邊界，按社群或公眾的財產(chǎn)估價觀念與方法去計量財產(chǎn)價值。因此，會計準則的理想品質(zhì)可概括為兩點：一是引導會計實踐按公允財產(chǎn)觀確認，即引導會計確認公眾認可的財產(chǎn)；二是引導會計實踐按公允價值觀計量，即引導會計按公眾認可的財產(chǎn)價值計量。

　　二、會計準則的實踐品性

　　引導會計實踐進行公允反映只是會計準則的理想訴求。現(xiàn)實經(jīng)濟活動及會計實踐活動面臨道德約束、技術限制、利益均衡、理念局限等諸多困難、干擾和沖突，破壞了會計準則的純正品質(zhì)。

　?。ㄒ唬┑赖录s束。會計史告訴我們，自人類結(jié)繩記事開始就有了原始會計活動。早期的會計活動主要是為了滿足私人理財需要，并不考慮第三方的要求。隨著公司制經(jīng)營的出現(xiàn)與發(fā)展，所有權與控制權開始分離。在這種消極所有權安排下，公司會計實際上是一種受托管理活動。當受托方與委托方均有私利時，就不能排除受托方的敗德行為，即基于私人利益而非委托方利益開展會計活動。公司會計為了取信于委托方，必須經(jīng)得起驗證。即需要考慮道德約束。也正因此，導致會計活動在一定程度上偏離了對公司價值的“公允反映”。雖然不少會計學者宣稱“會計是或者應該是一門科學，而不是道德體系”，但道德基礎已在會計實踐中扎下了根，會計不再僅僅是管理財產(chǎn)價值的活動，同時也是人作為主體管理自身道德價值與道德風險的活動。

　?。ǘ┘夹g限制。經(jīng)濟主體希望計量財產(chǎn)價值，會計實踐要發(fā)現(xiàn)財產(chǎn)價值卻面臨一些困難。市場是社群或公眾意志形成交集的地方，市場價格是公允價格。在財產(chǎn)有活躍市場的地方，我們可以找到財產(chǎn)公允價值的具體表現(xiàn)形式即市場價格，但在財產(chǎn)沒有活躍市場的地方，其公允價值卻“芳蹤難覓”。對此，會計實踐有幾種解決方法：一是依據(jù)類似財產(chǎn)的市場價格確定該資產(chǎn)價值；二是采用估價技術確定該財產(chǎn)價值；三是按該資產(chǎn)的歷史價值（歷史成本）計量。現(xiàn)代會計將前兩種方法也納入“公允價值”計量體系。前兩種方法作為公允價值計量的替代方法有些差強人意，而選擇歷史成本計量則偏離了公允價值計量目標。

　?。ㄈ├婢?。經(jīng)濟主體的活動越是社會化，其利益格局越是多元化。會計是一種利益管理活動，利益主體的多元化意味著其服務對象的多元化。在各主體的利益存在矛盾時，強勢利益集團的意志可能在會計活動中占據(jù)主導地位，并可能導致會計管理完全偏離公允反映，如石油天然氣會計的成果法、全部成本法、儲量認可法之爭，既有會計技術上的原因，也有利益博弈因素在內(nèi)。

　?。ㄋ模├砟罹窒蕖３说赖?、技術、利益等因素外，會計工作者在觀念上的抱殘守缺，也可能會“玷污”會計公允反映的純潔性。這些觀念主要包括：歷史成本更可靠觀念—它使得現(xiàn)代會計青睞歷史成本，而偏離了公允價值計量目標；謹慎性會計原則—它使得會計工作者不能接受會計高估財產(chǎn)價值，卻可容忍會計“不準確”地低估財產(chǎn)價值；配比損益觀—它強調(diào)通過成本耗費與收入相匹配計算損益，往往犧牲資產(chǎn)或負債的公允反映。

　　三、新會計準則的品質(zhì)

　　新會計準則具備一些新特征。它雖然未能根除道德、技術、利益、觀念局限帶來的劣性，但展現(xiàn)了追求理想品質(zhì)的勇氣與努力。

　　（一）制度體系。與舊會計準則、制度相比，新會計準則是一個更完整的規(guī)范體系。一方面，新會計準則將職工薪酬會計、企業(yè)年金會計、金融工具會計、保險會計、企業(yè)合并會計等會計活動納入規(guī)范體系。另一方面，它構(gòu)建了一個網(wǎng)狀財務報告體系，既有財務報表列報、現(xiàn)金流量表、中期財務報告、分部報告、關聯(lián)交易等具體準則對會計信息“列報”的專題規(guī)范，也有其他具體準則對會計信息披露的專題要求。

　　這兩方面的變化兼具兩個層面的意義：一方面，在不同會計規(guī)則約束下，會計反映的財產(chǎn)規(guī)模及結(jié)構(gòu)可能不同，如企業(yè)合并分別采用購買法與權益法處理，合并主體的財產(chǎn)性質(zhì)（如商譽）與數(shù)量可能存在顯著差異，會計規(guī)則體系的完善可保障更多同類交易或事項會計處理的一致性。另一方面，由于一個主體的財產(chǎn)存量規(guī)模與結(jié)構(gòu)會影響到其未來的價值創(chuàng)造活動，因此會計活動結(jié)果直接反映了一個主體未來的價值創(chuàng)造潛能，如兩家金融企業(yè)均有5 000萬元貸款資產(chǎn)，其中一家企業(yè)90%的貸款資產(chǎn)有抵押保障，而另一家企業(yè)只有20%的貸款資產(chǎn)有抵押保障，會計是否反映、如何反映抵押權直接關系到利益相關方對兩家企業(yè)價值及風險狀況的評估，進而影響企業(yè)市值及未來的投融資能力。會計準則體系的完善可保障會計活動更客觀地再現(xiàn)這種潛能。

　?。ǘ┴敭a(chǎn)邊界。雖然新舊會計準則關于資產(chǎn)、負債的基本定義并無明顯變化，但具體準則確認的財產(chǎn)范圍事實上卻有所擴大，如它允許企業(yè)將滿足一定條件的企業(yè)內(nèi)部開發(fā)支出確認為一項資產(chǎn)，要求企業(yè)將滿足條件的職工辭退計劃確認為一項預計負債。更突出的表現(xiàn)是新會計準則對“待執(zhí)行虧損合同”的確認?，F(xiàn)代會計通常只確認金融工具或金融合同，而新會計準則對“待執(zhí)行虧損合同”的確認卻將合同權利及義務的確認范圍擴展到了非金融合同。不過，新會計準則只是謹慎地確認虧損合同，并未將合同權利與義務確認擴展至所有待執(zhí)行交易合同。當然，將所有待執(zhí)行貨物或服務買賣合同權利或義務確認為資產(chǎn)或負債，現(xiàn)代會計理論對此尚無前瞻性的系統(tǒng)準備，國內(nèi)外會計實踐也尚無先例。

　?。ㄈ嬘嬃俊Ｐ聲嫓蕜t在會計計量方面的變化至少表現(xiàn)在三個方面：一是它強化了費用管理，包括全面核算職工薪酬、對延期付款購置和分期付款銷售中融資性支出與收益的精細處理、借款費用資本化范圍的擴展、開發(fā)支出資本化、資產(chǎn)棄置費用核算等。二是它重新規(guī)范了資產(chǎn)取得及流轉(zhuǎn)過程中的成本核算，包括商品流通企業(yè)采購存貨的成本構(gòu)成、發(fā)出存貨計量取消了后進先出法、固定資產(chǎn)折舊計算、調(diào)整無形資產(chǎn)攤銷、天然生物資產(chǎn)按名義金額計量等。三是強化價值計量理念，包括投資性房地產(chǎn)、金融工具、非貨幣性交易、債務重組等具體準則引入了公允價值計量；對存量資產(chǎn)的減值測試等。

　　對于財產(chǎn)的貨幣化管理，新會計準則同時強化了成本管理與價值管理?；緶蕜t第二十一條關于資產(chǎn)確認的“成本或價值能夠可靠計量”標準，已為這種“雙線”安排埋下了伏筆。上述會計計量方面的巨大變化，則體現(xiàn)了成本管理與價值管理并行不悖的行進路徑。在成本管理路徑下，資產(chǎn)在取得時按成本（或價值）計量，其中成本包括資本化費用；資產(chǎn)在流轉(zhuǎn)與持有過程中，其成本采用折舊、攤銷或成本結(jié)轉(zhuǎn)等方法進行調(diào)整，“逝去的成本”轉(zhuǎn)化為期間費用。在價值管理路徑下，資產(chǎn)在取得時按價值（或成本）計量；資產(chǎn)在流轉(zhuǎn)與持有過程中，其價值采用跌價或減值測試等方法進行調(diào)整。

　　雖然新會計準則為會計活動安裝上了成本管理與價值管理的“雙腿”，但兩者形同一長一短的“長短腿”，其中價值管理是帶點殘疾的“跛腿”。首先，現(xiàn)代會計在同一計量時點對同一財產(chǎn)按唯一貨幣金額記錄，在成本管理與價值管理不能并線行進的地方，新會計準則顯然將前者放在了優(yōu)先地位。如新會計準則所強化的借款費用資本化、開發(fā)支出資本化、存貨發(fā)出計量方法、折舊與攤銷等，在本質(zhì)上都是成本計量方法，而不是資產(chǎn)價值計量方法。其次，新會計準則采用跌價或減值測試方法修正高于財產(chǎn)價值的貨幣計量結(jié)果，這表明它承認價值估計是可能的，但卻只確認持產(chǎn)損失而不確認持產(chǎn)收益。新會計準則固守這種傳統(tǒng)的謹慎性原則，可能會抑制一種理財觀念：持有是一種待價而沽的理財方式。

　　在成本管理思路和謹慎性原則作用下，會計準則的價值管理要么附屬于成本管理，顯得繁雜，要么只確認持產(chǎn)損失而不確認持產(chǎn)利得，顯得不夠徹底。不過，新會計準則在會計計量方面的努力總體上還是積極的：一是它在部分資產(chǎn)或負債的初始計量時選擇了公允價值，并在后續(xù)計量時確認跌價或減值，強化了價值計量理念。二是其在成本計量方向上的變化，有利于強化企業(yè)成本管理。三是未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計量、減值測試等計量技術與方法的相關規(guī)范，實際上是要求企業(yè)強化其全面預算管理或財務規(guī)劃。