從2009年1月1日起，我國的增值稅正式從生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型增值稅，使得購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅不能扣除轉(zhuǎn)變?yōu)橘忂M(jìn)的固定資產(chǎn)所含稅金一次性扣除。通過非貨幣性資產(chǎn)交換這個(gè)切入口，從各個(gè)小的方面來研究消費(fèi)型增值稅，系統(tǒng)地了解消費(fèi)型增值稅。在增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型后，由于企業(yè)購入的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，企業(yè)少交了增值稅，這對(duì)企業(yè)未來的發(fā)展有著深遠(yuǎn)的意義。

　　一、增值稅轉(zhuǎn)型前非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)處理

　　[例1]甲公司以自己的存貨與乙公司的固定資產(chǎn)A設(shè)備進(jìn)行交換。乙公司換入的存貨作為固定資產(chǎn)。甲公司換出存貨的賬面價(jià)值是19萬元，公允價(jià)值為16萬元。乙公司換出的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為25萬元，公允價(jià)值為20萬元。

　　在征收生產(chǎn)型增值稅時(shí)，首先應(yīng)考慮該非貨幣資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。經(jīng)計(jì)算(4.68/20=23.4％<25％)該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。則資產(chǎn)的入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值+支付或收到的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。甲公司的存貨的交換價(jià)值為18.72萬元(公允價(jià)值16萬元+增值稅2.72萬元)，乙公司A設(shè)備的交換價(jià)值為23.4萬元(公允價(jià)值20萬元+增值稅3.4萬元)。根據(jù)非貨幣資產(chǎn)交換的等價(jià)對(duì)價(jià)原則，則甲公司應(yīng)當(dāng)對(duì)乙公司支付4.68萬元的補(bǔ)價(jià)。另外由于乙公司換入的存貨作為固定資產(chǎn)，則乙公司在入賬時(shí)會(huì)計(jì)科目設(shè)立為固定資產(chǎn)而非庫存商品了。

　　甲公司會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)——A設(shè)備 234000

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 160000

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)27200

　　　　　　銀行存款46800

　　借：主營業(yè)務(wù)成本 190000

　　　　貸：庫存商品 190000

　　乙公司會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)清理 250000

　　　　貸：固定資產(chǎn)——A設(shè)備 250000

　　借：固定資產(chǎn) 160000

　　　　銀行存款 46800

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)27200

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 234000

　　借：營業(yè)外支出 16000

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 16000

　　二、增值稅轉(zhuǎn)型后非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)處理

　　[例2]甲公司以自己的存貨交換乙公司的固定資產(chǎn)A設(shè)備。乙公司換入的存貨作為固定資產(chǎn)。甲公司換出存貨的賬面價(jià)值是19萬元，公允價(jià)值為16萬元。乙公司換出的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為25萬元，公允價(jià)值為20萬元。

　　在增值稅轉(zhuǎn)型后，即增值稅由生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)型增值稅后，則換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)發(fā)生變化。且這種情況是一種較為特殊的購銷活動(dòng)，應(yīng)視同銷售貨物繳納增值稅。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，雙方都要做購銷處理，根據(jù)各自發(fā)出的貨物核定銷售額，計(jì)算應(yīng)繳納的銷項(xiàng)稅額。收貨單位可以憑非貨幣性資產(chǎn)交換的書面合同以及與之相符的增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后予以抵扣。并且企業(yè)的購入設(shè)備和購入原材料一樣，按正常方法直接抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額。在做會(huì)計(jì)分錄時(shí)，會(huì)計(jì)科目分別設(shè)為：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)，應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)，并且還應(yīng)考慮是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。由于是按市值等價(jià)交換，甲公司應(yīng)支付4.68萬元的補(bǔ)價(jià)。則：

　　甲換入的固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值=16+4.68+(2.72-3.4)=20(萬元)

　　乙換入的存貨的入賬價(jià)值=20-4.68+(3.4-2.72)=16(萬元)

　　其中：固定資產(chǎn)的增值稅=20×17％=3.4(萬元)

　　存貨的增值稅=16×17％=2.72(萬元)

　　甲公司會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)——A設(shè)備 200000

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)34000

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 160000

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)27200

　　　　　　銀行存款46800

　　借：主營業(yè)務(wù)成本 190000

　　　　貸：庫存商品 190000

　　乙公司會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)清理 250000

　　　　貸：固定資產(chǎn) 250000

　　借：固定資產(chǎn) 160000

　　　　銀行存款 46800

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 27200

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 200000

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)34000

　　借：營業(yè)外支出 50000

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 50000

　　三、增值稅轉(zhuǎn)型后非貨幣性資產(chǎn)交換改變用途的賬務(wù)處理

　　[例3]甲汽車公司以自己的存貨汽車與乙公司的固定資產(chǎn)A設(shè)備交換。甲公司換入的A設(shè)備作為固定資產(chǎn)，乙公司換入的汽車也作為固定資產(chǎn)。甲公司換出的汽車賬面價(jià)值是19萬元，公允價(jià)值為16萬元。乙公司換出的A設(shè)備賬面價(jià)值為25萬元，公允價(jià)值為20萬元。

　　由于增值稅轉(zhuǎn)型，則固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅也可以抵扣，企業(yè)銷售本企業(yè)已使用過的固定資產(chǎn)，如該項(xiàng)固定資產(chǎn)原取得時(shí)，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已記人“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目的，銷售時(shí)計(jì)算確定的增值稅銷項(xiàng)稅額，應(yīng)借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)”科目，而對(duì)于固定資產(chǎn)改變用途用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出，會(huì)計(jì)科目為“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)”，此處假設(shè)汽車的消費(fèi)稅暫不考慮。則：

　　甲換入的A設(shè)備的入賬價(jià)值=16+4.68+(2.72-3.4)=20(萬元)

　　乙換入的汽車的入賬價(jià)值=20-4.68+3.4=18.72(萬元)

　　其中：A設(shè)備的增值稅=20×17％=3.4(萬元)

　　汽車的增值稅=16×17％=2.72(萬元)

　　甲公司會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)——A設(shè)備 200000

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)34000

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 160000

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)27200

　　　　　　銀行存款46800

　　借：主營業(yè)務(wù)成本 190000

　　　　貸：庫存商品 190000

　　乙公司會(huì)計(jì)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)清理 250000

　　　　貸：固定資產(chǎn)——A設(shè)備 250000

　　借：固定資產(chǎn)——汽車 187200

　　　　銀行存款 46800

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 172800

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 34000

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)27200

　　借：營業(yè)外支出 77200

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理 77200

　　四、增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換的影響

　　由于增值稅轉(zhuǎn)型，在非貨幣性資產(chǎn)交換的入賬價(jià)值上有所不同。通過非貨幣性資產(chǎn)交換在生產(chǎn)型增值稅和消費(fèi)型增值稅兩種不同情況下所作的會(huì)計(jì)分錄可以得知，在生產(chǎn)型增值稅的情況下，當(dāng)非貨幣資產(chǎn)交換物中含有固定資產(chǎn)時(shí)，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值會(huì)發(fā)生變化，和其實(shí)質(zhì)的公允價(jià)值不同，這是因?yàn)槠涔潭ㄙY產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅不能扣除，則一方會(huì)多交增值稅，此時(shí)的增值稅就會(huì)計(jì)入到固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值中。故入賬價(jià)值和其公允價(jià)值不同。而在消費(fèi)型增值稅的情況下，在非貨幣資產(chǎn)交換的交換物中含有固定資產(chǎn)時(shí)，固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值和其實(shí)質(zhì)的公允價(jià)值相同。這是因?yàn)榇藭r(shí)的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，則在非貨幣性資產(chǎn)交換中，其和存貨有相同的性質(zhì)，視同銷售。而根據(jù)換入固定資產(chǎn)改變用途用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)，其會(huì)計(jì)處理需將本可以抵扣的固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，并且由于轉(zhuǎn)出，非貨幣資產(chǎn)交換的入賬價(jià)值將會(huì)有所不同，進(jìn)項(xiàng)稅額需轉(zhuǎn)出的一方的入賬價(jià)值將會(huì)增加。

　　因此，在消費(fèi)型增值稅的情形下，非貨幣性資產(chǎn)交換中換入資產(chǎn)的用途發(fā)生改變時(shí)，會(huì)計(jì)處理沒有實(shí)質(zhì)性的變化；在消費(fèi)型增值稅的正常情形下，非貨幣性資產(chǎn)交換中一方換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值等于另一方換出資產(chǎn)的公允價(jià)值，增值稅需要轉(zhuǎn)出的除外。增值稅轉(zhuǎn)型使企業(yè)購入固定資產(chǎn)少交了增值稅，使企業(yè)稅收減少，進(jìn)一步增加了企業(yè)的利潤，減少了企業(yè)的壓力。

　　此外，增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)非貨幣性交易還有其他影響，一是增加了企業(yè)的利潤；二是對(duì)于一些現(xiàn)金很少的企業(yè)有很好的幫助。因?yàn)楫?dāng)一個(gè)企業(yè)現(xiàn)金少時(shí)，可以通過非貨幣性資產(chǎn)交換來獲得自己所需要的固定資產(chǎn)，減輕了企業(yè)的壓力，從而不必為了買某一固定資產(chǎn)而舉債或籌資了。而且取得該項(xiàng)固定資產(chǎn)的成本比舉債獲得資金買固定資產(chǎn)的成本更?。黄髽I(yè)為了發(fā)展，購入了新的固定資產(chǎn)，在消費(fèi)型增值稅的情形下，企業(yè)少交了增值稅，減輕了企業(yè)的稅負(fù)，從另一個(gè)方面來說則是鼓勵(lì)企業(yè)，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。