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“頂賬”、“抹賬”等特殊結(jié)算方式的稅務(wù)處理

來源: 中國稅務(wù)·王利劍 編輯: 2002/01/22 00:00:00  字體:

  在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中,由于“三角債”的牽扯或是由于資金周轉(zhuǎn)不過來,致使購貨企業(yè)一時(shí)間難以用貨幣資金付清購貨款,由此產(chǎn)生一些特殊的結(jié)算方式,如“頂賬”、“抹賬”,或是造成銷貨單位與收款單位不一致的現(xiàn)象。對(duì)于這些特殊的結(jié)算方式怎樣進(jìn)行稅務(wù)處理,許多企業(yè)的財(cái)會(huì)人員也許還比較陌生,筆者在此作一介紹。

  ——以貨物“頂賬”是指兩個(gè)企業(yè)發(fā)生購銷關(guān)系,經(jīng)購銷雙方協(xié)商并簽定協(xié)議,購貨方將本企業(yè)的貨物(如原材料、產(chǎn)成品等)或是固定資產(chǎn)作價(jià)后移送給銷貸方(并開具相應(yīng)的發(fā)票),用以償付銷貨方債務(wù)的一種非貨幣結(jié)算方式。一般情況下,銷貨方收到購貨方的“頂賬”貨物后、有的將這些貨物用于本企業(yè)生產(chǎn)、有的將其用于銷售或向外“頂賬”。

  以貨物“頂賬”,應(yīng)按以下原則進(jìn)行稅務(wù)處理。

  1.根據(jù)稅法的規(guī)定,以貨物“頂賬”的原材料、產(chǎn)成品等貨物,凡屬于我國增值稅征收范圍的貨物均應(yīng)按規(guī)定征收增值稅,對(duì)用自己使用過的固定資產(chǎn)“頂賬”,除游艇、摩托車和應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車按4%征收增值稅外,其他固定資產(chǎn)如同時(shí)具備以下條件的,不征收增值稅:a.屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列貨物;b.企業(yè)按固定資產(chǎn)管理,并確已使用過的貨物;C.銷售價(jià)格不超過其原值的貨物。凡不同時(shí)具備上述條件的,無論會(huì)計(jì)制度如何規(guī)定,均應(yīng)按4%的征收率征收增值稅。

  2.銷貨方將購貨方用于“頂賬”的貨物(含固定資產(chǎn))直接用于銷售或直接頂付本企業(yè)債務(wù)的,由于貨物的所有權(quán)均發(fā)生了變化,貨物應(yīng)視同銷售,應(yīng)按以上規(guī)定征收增值稅。

  3.在“頂賬”業(yè)務(wù)中,“頂賬”的機(jī)動(dòng)車輛再銷售是一個(gè)特殊問題。當(dāng)購貨方用機(jī)動(dòng)車輛“頂賬”時(shí),一般不開具發(fā)票給銷貨方,購銷雙方僅憑雙方的“頂賬”協(xié)議作賬務(wù)處理。當(dāng)銷貨方再將這些車輛銷售出去的時(shí)候,由于銷貨方并未使用這些車輛,且這些車輛也未在固定資產(chǎn)賬簿上有所登記,不屬于固定資產(chǎn)的范圍,享受不到免稅或輕稅負(fù)的待遇,只能算作銷貨方的貨物出售,且應(yīng)按貨物的稅率繳納17%的增值稅,又因未取得車輛的進(jìn)項(xiàng)稅票而不能抵扣相應(yīng)稅款,其稅負(fù)顯然較高。因此,對(duì)銷貨方銷售的“頂賬”機(jī)動(dòng)車輛,除銷貨方取得專用發(fā)票外,可一律按4%的征收率征收增值稅。

  ——以貨物“抹賬”是指有連帶債務(wù)關(guān)系的企業(yè)間,為了相互收回債權(quán)或償付債務(wù),第一方債權(quán)人將第二方債務(wù)人用于償還第一方債務(wù)的貨物(含固定資產(chǎn))直接用于償付第三方債務(wù)。這實(shí)質(zhì)上是多方之間進(jìn)行“頂賬”。例如:甲、乙、丙三個(gè)企業(yè)間,甲方欠乙方貨款,乙方欠丙方貨款。為了解決債權(quán)和債務(wù)問題,經(jīng)三方協(xié)商并達(dá)成協(xié)議,將甲方欠乙方的貨款、用甲方貨物作價(jià)直接送給丙方,用作乙方償付丙方的債務(wù)。

  根據(jù)“抹賬”的業(yè)務(wù)方式、對(duì)“抹賬”貨物是否征稅,應(yīng)按以下原則予以確定。

  1.看“抹賬”貨物的開具方,即將貨物用于“頂賬”并開具發(fā)票的一方,如果其貨物的所有權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移,幾屬于我國增值稅征稅范圍的貨物應(yīng)按規(guī)定征收增值稅。

  2.看取得發(fā)票方,即最終收回“頂賬”貨物方。對(duì)收回“頂賬”貨物方將“頂賬”貨物用于銷售或再用于向另一方“頂賬”的,也應(yīng)按規(guī)定征收增值稅。

  在多方“頂賬”業(yè)務(wù)中,對(duì)中間各方由于不開具發(fā)票,且貨物所有權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移的情況,可不征稅。對(duì)“頂賬”的各種機(jī)動(dòng)車輛再銷售可按前面所述規(guī)定進(jìn)行處理。

  銷貨單位與收款單位不一致  當(dāng)有其他單位為銷貨方的收款和代開發(fā)票,或是銷貸方委托其他單位為自己收取銷貨款,或是在涉及購銷貨行為的幾方之間“抹賬”,會(huì)造成銷貨單位與收款單位的不一致,在這些情況下,要嚴(yán)格按國家規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。

  當(dāng)銷貨單位由其他單位代開發(fā)票或是委托其他單位收款,而造成銷貨單位與收款單位不一致時(shí),要依據(jù)國稅發(fā)[1995]192號(hào)《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)增值稅征收管理若干問題通知》中關(guān)于“納稅人購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù),支付運(yùn)輸費(fèi)用,所支付款項(xiàng)的單位,必須與開具抵扣憑證的單位,提供勞務(wù)的單位一致,才能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,否則不予抵扣”的規(guī)定進(jìn)行處理。

  對(duì)因相互“抹賬”造成的專用發(fā)票開票單位與收款單位不一致時(shí),可憑相互“抹賬”的有效合同及發(fā)票復(fù)印件,經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后確認(rèn)抵扣。稅務(wù)機(jī)關(guān)在審查時(shí),要注重依據(jù)有效合同與申請抵扣企業(yè)的往來賬目相核對(duì),凡申請抵扣企業(yè)的往來賬中沒有反映該筆購銷業(yè)務(wù)的,一律不予確認(rèn)抵扣。

  除此以外的各種銷貨單位與收款單位不一致的行為,一律不予承認(rèn)抵扣,并要嚴(yán)格查處。

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