隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的日益國(guó)際化，跨國(guó)公司為了尋求有利的投資場(chǎng)所，紛紛積極地向外投資。各國(guó)稅制千差萬(wàn)別，客觀上為跨國(guó)公司進(jìn)行國(guó)際避稅提供了前提條件。而在國(guó)際避稅活動(dòng)中，轉(zhuǎn)移定價(jià)是最為重要的一種避稅手法。對(duì)此，各國(guó)采取了相應(yīng)的反避稅措施，制定轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制便是其中之一。所謂轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制，是指按照一定原則，通過(guò)法律形式規(guī)定的對(duì)轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行調(diào)整的制度、方法。我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的制定起步較晚，在實(shí)施中暴露出一些不完善之處。本文擬就我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制存在的問(wèn)題及改進(jìn)思路談些個(gè)人淺見(jiàn)。

　　一、我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的發(fā)展歷程

　　我國(guó)的轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制源于經(jīng)濟(jì)特區(qū)的反避稅實(shí)踐。深圳市在1988年初以市政府名義制定并實(shí)施的《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)外商投資企業(yè)與關(guān)聯(lián)公司交易業(yè)務(wù)稅務(wù)管理的暫行辦法》，實(shí)際上就是我國(guó)最早的轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制法規(guī)。在此基礎(chǔ)上，1991年我國(guó)對(duì)中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅和外國(guó)企業(yè)所得稅進(jìn)行合并，在《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施細(xì)則中明確規(guī)定外商投資企業(yè)或者外國(guó)企業(yè)與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用。這標(biāo)志著我國(guó)在涉外稅收管理中全面實(shí)施了轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制。此后，我國(guó)在1992年9月公布的《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》及1993年8月公布的《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》中制定了有關(guān)的條款，從而完善了我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的立法工作。需要特別指出的是，國(guó)家稅務(wù)局于1992年10月根據(jù)《中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施細(xì)則有關(guān)規(guī)定，制定發(fā)布了《關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)稅務(wù)管理實(shí)施辦法》，這就大大充實(shí)了我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的內(nèi)容。我國(guó)目前轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制中對(duì)于關(guān)聯(lián)企業(yè)的認(rèn)定、獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)的認(rèn)定、調(diào)整方法以及調(diào)整時(shí)限問(wèn)題都作了相應(yīng)的規(guī)定。

　　二、我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制存在的問(wèn)題

　　我國(guó)目前的轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制，無(wú)論在基本理論方面還是在具體運(yùn)用上，都已和國(guó)際慣例接軌，并且在發(fā)展中國(guó)家居于領(lǐng)先地位。這無(wú)疑對(duì)加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)，進(jìn)一步推進(jìn)改革開(kāi)放，完善稅制建設(shè)，維護(hù)國(guó)家權(quán)益起著積極作用。但也必須看到，我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的實(shí)施僅僅才起步，其中仍存在著許多不足之處，使稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)施轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的過(guò)程中顯得乏力。

　　1、思想認(rèn)識(shí)問(wèn)題。目前尚有許多人提出嚴(yán)格實(shí)施轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制會(huì)損傷外商來(lái)華投資的積極性，從而影響我國(guó)實(shí)施改革開(kāi)放的大政方針，影響了先進(jìn)技術(shù)、管理經(jīng)驗(yàn)以及資金的吸收和引進(jìn)工作。

　　2、調(diào)整方法問(wèn)題。我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制中規(guī)定了轉(zhuǎn)移定價(jià)的四種調(diào)整方法和使用順序。應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，前三種方法與國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）指南所規(guī)定的符合正常交易原則的可比非受控價(jià)格法、轉(zhuǎn)售價(jià)格法和成本加成法是—一對(duì)應(yīng)的；但對(duì)第四種方法沒(méi)有作出十分明確的規(guī)定和解釋，對(duì)于經(jīng)合組織指南中可以借助的交易利潤(rùn)法也只字未提。而在我國(guó)的征管實(shí)踐中，或許是出于方便和可操作性的需要，經(jīng)辦人員往往偏愛(ài)使用核定利潤(rùn)率對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行調(diào)整。這難免有背離正常交易原則之嫌。不僅如此，我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制中對(duì)于各種調(diào)整方法規(guī)定機(jī)械的使用順序，也值得商榷。

　　3、缺乏標(biāo)準(zhǔn)問(wèn)題。我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的內(nèi)容雖然比較豐富，但與西方發(fā)達(dá)國(guó)家的轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制相比較，規(guī)定過(guò)于簡(jiǎn)單，沒(méi)有規(guī)定各種方法的實(shí)際內(nèi)容。關(guān)于勞務(wù)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的調(diào)整和無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的調(diào)整這一問(wèn)題尤為突出。由于標(biāo)準(zhǔn)不明確，致使有關(guān)人員在遇到實(shí)際問(wèn)題時(shí)，無(wú)法從現(xiàn)有規(guī)定中找到相應(yīng)的條款來(lái)操作。

　　4、舉證責(zé)任問(wèn)題。缺乏關(guān)于納稅人負(fù)有舉證責(zé)任的條款是現(xiàn)行轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的主要缺陷之一。所謂明確納稅人的舉證責(zé)任，其一般做法是明確規(guī)定納稅人在轉(zhuǎn)移定價(jià)案件中負(fù)有舉證責(zé)任，而如果稅務(wù)機(jī)關(guān)裁定納稅人有轉(zhuǎn)移定價(jià)避稅行為，納稅人又不能提供與事實(shí)相反的證明，則按稅務(wù)機(jī)關(guān)的裁定執(zhí)行。由于我國(guó)尚缺乏這類條款，稅務(wù)機(jī)關(guān)在實(shí)施轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制時(shí)沒(méi)有權(quán)威性，往往處于被動(dòng)地位。外商大都采取一拖再拖、討價(jià)還價(jià)的辦法與稅務(wù)機(jī)關(guān)周旋，嘆苦經(jīng)，講困難，要求照顧，甚至以上告相威脅，造成稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)整轉(zhuǎn)移價(jià)格避稅業(yè)務(wù)的時(shí)間都比較長(zhǎng)，通常需要半年甚至一年。

　　三、改進(jìn)建議

　　1、端正思想認(rèn)識(shí)。吸引外資和防止利稅流失，對(duì)我國(guó)來(lái)說(shuō)，兩者都很重要，處理得當(dāng)，措施得法，兩者不是魚(yú)與熊掌不可兼得。完善我國(guó)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制，創(chuàng)造良好的外部環(huán)境，使外商投資者能夠合法經(jīng)營(yíng)，并能通過(guò)正常渠道實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營(yíng)策略和經(jīng)濟(jì)效益，對(duì)中外雙方都有利。

　　2、完善現(xiàn)有轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制，增強(qiáng)可操作性。

　?。?）增加國(guó)際慣例中所認(rèn)可的交易利潤(rùn)法，即將利潤(rùn)分割法和交易凈利潤(rùn)率法作為現(xiàn)有方法的補(bǔ)充，完善轉(zhuǎn)移定價(jià)調(diào)整方法體系。

　?。?）廢除對(duì)調(diào)整方法使用固定順序的規(guī)定，允許根據(jù)具體情況選擇最適用的轉(zhuǎn)移定價(jià)調(diào)整方法，但對(duì)選定的方法必須詳細(xì)列出理由以說(shuō)明所作選擇符合正常交易原則中的最優(yōu)法則。

　?。?）進(jìn)一步闡明勞務(wù)收費(fèi)正常標(biāo)準(zhǔn)，明確集團(tuán)內(nèi)部按成本轉(zhuǎn)讓勞務(wù)的可能性，并對(duì)成本應(yīng)包括的因素和正常收費(fèi)何時(shí)可以包括利潤(rùn)因素等一系列操作性問(wèn)題作出規(guī)定。

　?。?）對(duì)無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)移定價(jià)予以特別規(guī)定。明確回答無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓如何適用正常交易原則這一特殊問(wèn)題，建立一套無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)移定價(jià)的調(diào)整方法。

　　（5）明確規(guī)定納稅人的舉證責(zé)任。讓納稅人證明自己無(wú)不正當(dāng)?shù)募{稅行為，是一種已經(jīng)被世界很多國(guó)家的反避稅實(shí)踐反復(fù)證明了的、得力而有效的措施，我國(guó)完全可加以采用。

　　3、頒布新的法規(guī)，以增強(qiáng)轉(zhuǎn)移定價(jià)稅制的完整性和科學(xué)性。

　?。?）施行“高低兩難法”條例。這就是要求關(guān)聯(lián)企業(yè)的一方或雙方向稅務(wù)當(dāng)局如實(shí)申報(bào)價(jià)格，若稅務(wù)當(dāng)局認(rèn)為賣方報(bào)價(jià)過(guò)低，有權(quán)指定它以該價(jià)賣給非關(guān)聯(lián)企業(yè)；若稅務(wù)當(dāng)局認(rèn)為買方報(bào)價(jià)過(guò)高，有權(quán)責(zé)令它以該價(jià)購(gòu)買非關(guān)聯(lián)企業(yè)同類產(chǎn)品，以使申報(bào)價(jià)格不敢過(guò)高，也不敢過(guò)低，對(duì)其有利的價(jià)格便是公平價(jià)格，以此作為最終實(shí)行預(yù)先走價(jià)協(xié)定的過(guò)渡措施。

　?。?）積極創(chuàng)造條件，力爭(zhēng)早日采取預(yù)先定價(jià)協(xié)議。這就是要求納稅人事先將其和境外關(guān)聯(lián)企業(yè)之間內(nèi)部交易與財(cái)務(wù)收支往來(lái)所涉及的轉(zhuǎn)移定價(jià)方法向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)報(bào)告，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審定認(rèn)可后，作為計(jì)征稅收的會(huì)計(jì)核算依據(jù)，并免除事后稅負(fù)對(duì)定價(jià)的調(diào)整。這樣就簡(jiǎn)化了轉(zhuǎn)移定價(jià)的稅務(wù)處理，克服了事后調(diào)整的種種缺陷。

　　（3）研究制定轉(zhuǎn)移定價(jià)違法問(wèn)題處罰規(guī)定。對(duì)轉(zhuǎn)移定價(jià)調(diào)整額過(guò)大的要采取強(qiáng)有力的措施，除處以罰款外，對(duì)情節(jié)特別嚴(yán)重的應(yīng)追究法律責(zé)任。