“十五”計(jì)劃《綱要》提出：要完善個人所得稅，開征遺產(chǎn)稅；要保護(hù)合法收入，調(diào)節(jié)過高收入，取締非法收入，防止收入分配差距的過份擴(kuò)大；要為建立穩(wěn)定的社會保障體系提供強(qiáng)有力的保證。這從根本上指明了稅收調(diào)節(jié)的方向、方式和方法，我們應(yīng)當(dāng)據(jù)此推進(jìn)稅費(fèi)改革，健全稅收制度，進(jìn)一步強(qiáng)化稅收調(diào)節(jié)收入分配的功能。

　　一、我國居民個人收入范圍的界定

　　西方國家對個人收入的統(tǒng)計(jì)，依據(jù)于按照西方經(jīng)濟(jì)理論建立起來的國民經(jīng)濟(jì)體系（SNA）。如美國對居民個人收入的統(tǒng)計(jì)，包括了工資和薪金所得、其他勞動收入、業(yè)主收入、租金、利息、紅利、企業(yè)和政府對個人的轉(zhuǎn)移支付以及個人對社會保險(xiǎn)分?jǐn)傤~（用紅字表示）。我國長期以來對收入的統(tǒng)計(jì)，依據(jù)于國民經(jīng)濟(jì)平衡表體系（MPS），一直把個人收入定義在勞動報(bào)酬的范疇之內(nèi)。但在實(shí)踐中，早已突破了個人收入只包含勞動報(bào)酬收入的概念。在1980年9月頒布的《中華人民共和國個人所得稅法》中，明確規(guī)定的納稅范圍有：工資、薪金、勞務(wù)報(bào)酬、特許權(quán)使用費(fèi)、利息、股息、紅利、財(cái)產(chǎn)租賃收入和財(cái)政部規(guī)定的其他收入。

　　我們認(rèn)為，居民個人從各種正常渠道取得的合法收入，應(yīng)該全部考慮在居民收入范圍之內(nèi)，根據(jù)收入來源或性質(zhì)的不同，大體上可分為五個層次：

　　第一層次是工資和薪金收入，包括基本工資和浮動工資，它屬于居民個人的固定收入。對于大多數(shù)人而言，大約占其全部收入的60%至85%左右。

　　第二層次是獎金和單位福利收入，包括本單位發(fā)放的獎金、津貼、實(shí)物、住房方面的福利（含福利分房及住房補(bǔ)助）、交通補(bǔ)助（含單位配車及車補(bǔ)）和通訊補(bǔ)助等。此類收入差異較大，通常占居民個人收入的20%至30%左右。

　　第三層次是兼職收入，包括講課費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)、課題費(fèi)、評審費(fèi)、演出費(fèi)、出診費(fèi)、會議費(fèi)和出場費(fèi)等，這是居民個人從事第二職業(yè)的收入，通常是一些有專長的人士所取得的收入。這部分收入多數(shù)要超過其在本單位所獲得的固定收入。

　　第四層次是資本性收入，包括房租所得、股息、紅利、利息等，這是一部分社會富裕階層投資方面的所得，其收入不穩(wěn)定。但對少部分人而言，投資性收益占他們個人收入的相當(dāng)份額。

　　第五個層次是灰色收入，它是指在法律上尚未明確界定其性質(zhì)，難以確定其合法性的收入，其本質(zhì)屬于非正常的收入，如商業(yè)回扣、禮金及禮券等，這類收入難以估價。此外，在現(xiàn)實(shí)生活中還存在極少數(shù)人的黑色收入，這是法律禁止的收入，不是本文所要研究的問題。

　　對于稅收調(diào)節(jié)的對象而言，重點(diǎn)在于第二至四個層次，尤其是第三、四層次的收入。第一個層次的收入主要是滿足個人及家庭基本生活的需要，第五個層次需要通過法律、法規(guī)和管理來完善。

　　二、居民個人收入分配格局的分析

　　改革開放以來，我國居民的個人收入有了很大的增長。2002年，我國GDP達(dá)到102398億元，人均7975元，折合964美元。全年全國城鎮(zhèn)居民人均可支配收入7703元，是改革開放以前1978年343元的22.45倍；全年農(nóng)民人均收入2476元，是1978年133.6元的18.61倍。但是，在分配制度變革過程中，居民個人收入分配差距呈現(xiàn)了過大的趨勢，對社會穩(wěn)定和經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來了一些不良影響，其主要表現(xiàn)：

　　第一，居民之間個人收入水平差距過大。依據(jù)統(tǒng)計(jì)部門對城鎮(zhèn)收入水平的劃分，城鎮(zhèn)居民家庭年收入可分五個層次：其中貧困型家庭年收入在5000元以下，占全部家庭總數(shù)的3.8%，溫飽型家庭年收入在5000元至10000元之間，占全部家庭總數(shù)的36.1%，小康型家庭年收入在10000元至30000元之間，占全部家庭總數(shù)的51.1%，富裕型家庭年收入在30000元至100000元之間，占家庭總數(shù)的8%，其中年收入在100000元以上的富有型家庭占家庭總數(shù)的1%.富有型家庭與貧困型家庭相比，其年收入相差竟達(dá)20倍之巨。

　　第二，地區(qū)之間收入差距過大，并有進(jìn)一步拉大的趨勢。以人均GDP水平為例，1978年東部、中部和西部地區(qū)人均GDP分別為466元、312元和257元，東部地區(qū)和西部地區(qū)相差0.81倍；2001年東部、中部、西部地區(qū)人均GDP分別為10547元、5733元和4283元，東部地區(qū)和西部地區(qū)相差1.65倍。

　　第三，城鄉(xiāng)之間收入差距過大。1978年我國城鎮(zhèn)居民可支配人均收入為343元，農(nóng)村居民人均可支配收入為133元，兩者相差1.56倍；而2002年城鎮(zhèn)居民為7703元，農(nóng)村居民為2476元，兩者相差2.11倍，其差距也呈現(xiàn)擴(kuò)大趨勢。

　　值得注意的是，上述數(shù)據(jù)是國家統(tǒng)計(jì)局向社會正式公布的，與實(shí)際的收入分配存在差距：按國家統(tǒng)計(jì)局所屬城市調(diào)查隊(duì)的典型調(diào)查，居民個人之間收入的差距估計(jì)比統(tǒng)計(jì)數(shù)要高出10%左右；據(jù)稅務(wù)系統(tǒng)的典型調(diào)查，要高出20%以上。

　　對我國改革開放以來個人收入水平的分析，應(yīng)當(dāng)從兩個方面來看：一是居民個人收入差距呈現(xiàn)擴(kuò)大化趨勢，這種趨勢以個人收入總水平的提高和收入差距的擴(kuò)大為標(biāo)志，社會財(cái)富有向少部分人集中的趨勢；二是居民個人收入分配差距與長期以來收入水平過低的狀況有直接的聯(lián)系。實(shí)際上，我國高收入階層的收入水平與中等發(fā)達(dá)國家相比并不高，而且所占比例也很低。總之，我們既要承認(rèn)收入差距的存在，又要從歷史和發(fā)展的角度看待收入分配格局。

　　三、現(xiàn)行的稅收政策在調(diào)節(jié)收入分配方面的不足

　　我國現(xiàn)行稅收政策對居民個人收入的調(diào)節(jié)作用，主要體現(xiàn)在個人所得稅、財(cái)產(chǎn)稅上，同時消費(fèi)稅也承擔(dān)了一部分調(diào)節(jié)功能。這些稅收對于調(diào)節(jié)居民個人收入再分配起到了一定的作用，尤其是個人所得稅制發(fā)揮了重大的作用。從1980年開征以來，個人所得稅由當(dāng)年征收的16萬元，到2002年征收的1200億元，增長了75萬倍，堪稱空前的增長。目前在許多地區(qū)，個人所得稅已經(jīng)占到地方稅收收入的第二位。從發(fā)展趨勢看，在一些經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)，再經(jīng)過三年到五年的時間，個人所得稅收入將成為當(dāng)?shù)氐牡谝淮蠖愂?，調(diào)節(jié)作用會更加突出。

　　與此同時，由于分配制度的不合理，稅制的不健全，稅收制度在調(diào)節(jié)力度及調(diào)節(jié)效果方面尚存在不足。其主要問題：

　　一是稅種設(shè)置不合理，不到位。目前對個人收入的調(diào)節(jié)主要依靠個人所得稅制，其他相關(guān)稅種要么沒有建立（如社會保障方面的稅種），要么功能不夠（如財(cái)產(chǎn)稅制）。從個人所得稅制看，不但本身有不完善之處，而且在整個稅收體系中的地位過低，難以充分發(fā)揮其調(diào)節(jié)作用。2002年個人所得稅占全部稅收的比重為6.91%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于發(fā)達(dá)國家30%左右的水平，也低于許多發(fā)展中國家的水平（如印度、印尼等國家為8%至10%）。加上財(cái)產(chǎn)稅收入等因素，我國稅收中來自再分配方面的收入也不會高于總收入的10%.在個人收入已經(jīng)占到最終消費(fèi)近一半的背景下，稅收方面的調(diào)節(jié)作用有待于加強(qiáng)。

　　二是對高收入階層調(diào)節(jié)不力?，F(xiàn)行個人所得稅制規(guī)定免征額為800元，適用稅率5%，最高一檔為收入額100000元，適用45%的稅率。由于免稅額規(guī)定過低，使許多屬于中低收入的階層承擔(dān)了相當(dāng)部分的個人所得稅。對于高收入階層而言，由于收入的多渠道和隱蔽性，許多應(yīng)課稅所得并沒有納稅，稅收的公平性沒有全面發(fā)揮。從稅制本身的規(guī)定看，對于高收入者還有加成征收的規(guī)定，名義稅負(fù)水平可達(dá)到61%以上，而這是無法操作的。由此形成了高收入者的應(yīng)納稅收不上來，而固定收入者的稅收基本上都收上來了。國家稅務(wù)總局的調(diào)查顯示，個人所得稅目前主要來自于工薪所得、個體戶所得、承包和承租所得、利息股息和紅利所得。1994年至2001年，上述四項(xiàng)所得收入占全部個人所得稅的93.70%，上述收入中來自工薪項(xiàng)目的收入又占到個人所得稅收入的50%左右。這說明，現(xiàn)行個人所得稅在調(diào)節(jié)方向和調(diào)節(jié)力度上存在問題。

　　三是財(cái)產(chǎn)稅制不健全，對居民個人所擁有的動產(chǎn)、不動產(chǎn)缺乏系統(tǒng)的調(diào)節(jié)手段。目前的房產(chǎn)稅制很不完善，征收面窄、收入規(guī)模小，要么是征不到稅，要么是漏征量很大。同時，對遺產(chǎn)和贈與財(cái)產(chǎn)的行為并沒有設(shè)置相應(yīng)的稅制，無法發(fā)揮稅收的調(diào)控作用。

　　四是稅收難以對個人收入狀況起到有效的監(jiān)控作用。由于納稅觀念的偏差，目前居民的主動申報(bào)和自覺納稅行為尚不到位，加之真正意義上的存款實(shí)名制并沒有建立，稅務(wù)當(dāng)局難以對納稅人的真實(shí)收入進(jìn)行監(jiān)控，也就無法對居民個人的應(yīng)稅所得全額征稅。

　　五是對偷漏稅行為打擊不力。在稅收執(zhí)法和司法過程中，對各種違法行為的處罰不力，真正查處的個人所得稅案件很少，法律威懾力不夠。

　　基于上述問題，有必要對現(xiàn)行的稅收政策作出調(diào)整和改革，以適應(yīng)新形勢對稅收分配的要求。

　　四、進(jìn)一步改革稅制，強(qiáng)化稅收的調(diào)節(jié)作用

　　稅收參與收入再分配的形式，一是對現(xiàn)實(shí)收入的再分配，即對社會成員征收個人所得稅進(jìn)行再分配。個人所得稅具有普遍征收、收入高低稅負(fù)不同的特點(diǎn)，功效明顯。在大部分西方國家，個人所得稅制在稅收體系中處于主導(dǎo)地位，收入占政府財(cái)政收入的1/3以上。二是對存量收入的再分配，即對收入轉(zhuǎn)化成動產(chǎn)或不動產(chǎn)以后的收入再進(jìn)行調(diào)節(jié)。尤其是對繼承遺產(chǎn)或接受饋贈財(cái)產(chǎn)的行為征收遺產(chǎn)稅和贈與稅，甚至課征稅率很高的稅收，以此制約不勞而獲，并將其所得收入造福于社會。三是開征特別消費(fèi)稅，對一部分高收入階層的收入進(jìn)行再分配。四是征收社會保障稅，進(jìn)行再分配。

　　應(yīng)當(dāng)指出，稅收對個人收入的調(diào)節(jié)不是萬能的，從根本上講，居民個人收入分配不公，其原因是分配制度的不合理，稅收只能起到事后調(diào)節(jié)的作用，它并不能重新改變收入分配的格局。問題的關(guān)鍵是要完善和規(guī)范初次分配。同時，居民收入中有“白色”收入、“灰色”收入和“黑色”收入之分。稅收只能對合法收入進(jìn)行調(diào)節(jié)，而不能對非法收入進(jìn)行調(diào)節(jié)，后者不屬于收入再分配的范疇。

　　在明確稅收調(diào)節(jié)范圍和力度的前提下，針對現(xiàn)行稅收政策中存在的問題提出建議如下：

　　1、構(gòu)建完整的調(diào)節(jié)個人收入分配稅收體系。其方向是以個人所得稅制為主體，以財(cái)產(chǎn)稅和社保稅為兩翼，以其他稅為補(bǔ)充，多方面、多環(huán)節(jié)對個人收入予以調(diào)節(jié)。為此，需要改革個人所得稅制，開征遺產(chǎn)稅與贈與稅，健全房地產(chǎn)稅制，建立社會保障稅制，不斷完善消費(fèi)稅制。我們認(rèn)為，通過此項(xiàng)改革，經(jīng)過十年左右的時間，個人所得稅在稅收體系中的比例會上升到10%至12%的水平，財(cái)產(chǎn)稅（包含遺產(chǎn)稅）的收入會占到整個收入的3%至4%，社會保障稅的份額會占到總收入的10%以上，加上其他因素，與個人收入有關(guān)的稅收會占到整個稅收近30%；經(jīng)過第二個十年以后，這些稅收會占到全部稅收的40%以上。

　　2、建立并逐步健全對個人收入的監(jiān)控體系。對居民收入水平和收入結(jié)構(gòu)全方位的監(jiān)控，是實(shí)施管理的基礎(chǔ)條件。為此要完善存款實(shí)名制，實(shí)現(xiàn)全國范圍內(nèi)不同地區(qū)及不同銀行之間的聯(lián)網(wǎng)，建立起真正意義上的實(shí)名制；要實(shí)行納稅人和業(yè)主的雙重申報(bào)制，減少收入申報(bào)上的漏洞，重點(diǎn)要加大對高收入階層的監(jiān)控。此外，還要大力減少現(xiàn)金交易，不斷擴(kuò)大信用卡支付體系；建立全國統(tǒng)一的納稅人賬戶及納稅信用紀(jì)錄，并實(shí)現(xiàn)稅務(wù)系統(tǒng)內(nèi)的資源共享。

　　3、盡快改革個人所得稅計(jì)稅模式，改“單項(xiàng)分項(xiàng)計(jì)征”為“綜合計(jì)征”模式。除稅法有規(guī)定的所得外（比如偶然所得），要盡量將全部所得按年綜合申報(bào)及納稅，減少稅收申報(bào)中的“水份”。與此相配套，應(yīng)強(qiáng)調(diào)源泉扣繳制，從立法上強(qiáng)調(diào)扣繳人的法律責(zé)任，這樣不但可以節(jié)約稅收成本，而且可以從源頭上減少稅收的流失，提高稅收管理的效率，是個人所得稅管理上的一項(xiàng)重要工作。

　　4、科學(xué)地設(shè)計(jì)個人所得稅制，力爭實(shí)現(xiàn)稅收的公平性。為此要全面考慮家庭贍養(yǎng)、教育支出、社會保障支出等因素對不同納稅人的影響，考慮名義稅負(fù)水平與實(shí)際稅負(fù)水平的差異對納稅人的影響，考慮確定適宜的邊際稅率，鼓勵社會大眾多為社會創(chuàng)造財(cái)富。在生計(jì)扣除方面，不但要考慮納稅人的正常生活需要，而且要考慮家庭的總收入水平及家庭人口的平均收入水平；在支出因素方面，有關(guān)教育、養(yǎng)老和醫(yī)療上的基本支出，都應(yīng)該允許從費(fèi)用中扣除；在稅負(fù)水平上，從我國現(xiàn)階段的居民收入狀況及國際上平均的稅收水平看，我國的邊際稅率應(yīng)該確定在35%左右，最高不要超過40%，以兼顧公平和效率原則。

　　5、進(jìn)一步健全財(cái)產(chǎn)稅制，完善對存量財(cái)產(chǎn)的調(diào)節(jié)。在房產(chǎn)稅方面可以考慮對不動產(chǎn)征收比例稅（或三個檔次的累進(jìn)稅），對高檔別墅應(yīng)按價值的不同，實(shí)行五級左右的累進(jìn)征收；對房屋租賃收入要全方位征稅；可以在扣除一定比例的費(fèi)用之后，對其實(shí)際所得綜合征收15%左右的收入稅；在土地稅方面，目前調(diào)節(jié)力度不夠，可考慮針對不同用途課征不同水平稅收。同時，要力爭創(chuàng)造條件，做好遺產(chǎn)稅和贈與稅的立法工作。

　　6、改革社會保障基金征收辦法，由現(xiàn)行的繳納社?；鸶臑檎魇丈鐣Ｕ隙?。征收社會保障稅有利于建立規(guī)范的社保資金籌資渠道，有利于對社保基金實(shí)行收支兩條線管理，有利于和國際慣例接軌。因此，應(yīng)當(dāng)從立法和管理兩方面著手，本著統(tǒng)一規(guī)劃、因地制宜、分步實(shí)施的原則，科學(xué)、嚴(yán)密地設(shè)計(jì)社會保障稅制，逐步改變目前企業(yè)和個人各自繳納的比重，適當(dāng)提高個人繳納的比重，最終在國家承擔(dān)一部分社會保障職能的前提下，實(shí)現(xiàn)企業(yè)和個人共同負(fù)擔(dān)工資總額的10%左右。

　　7、加強(qiáng)稅收的征管管理。加大對偷稅、漏稅和抗稅行為的處罰力度，做到“嚴(yán)管重罰”，真正體現(xiàn)稅法的嚴(yán)肅性，實(shí)現(xiàn)稅收的公平性。為此要對違法者進(jìn)行重罰，使之承擔(dān)巨大的經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)和法律風(fēng)險(xiǎn)，以鼓勵人們依法納稅。如果納稅人由于自己主觀違法，而承擔(dān)了巨大的風(fēng)險(xiǎn)，包括經(jīng)濟(jì)上、名譽(yù)上、精神上的損失，那么其納稅觀念和納稅行為就會有很大的改變。西方國家的經(jīng)驗(yàn)是，“你可以不繳稅，但一經(jīng)發(fā)現(xiàn)，那你一切都完了”。只有在管理上形成依法納稅、違法嚴(yán)懲的機(jī)制，才能保證稅收政策的有效性。