財務(wù)報表是企業(yè)財務(wù)報告的核心，是反映企業(yè)一定時點的財務(wù)狀況和一定期間經(jīng)營成果、資金變動情況的書面文件，它包括資產(chǎn)負債表、損益表、現(xiàn)金流量表和會計報表附注，對內(nèi)對外都有著極其重要的地位。是政府實施宏觀調(diào)控、投資者和債權(quán)人作出投資決策的依據(jù)。財務(wù)報表質(zhì)量的高低直接決定著資本的市場的有效程度和社會自然資源配置的效率。在市場經(jīng)濟條件下，尤其是隨著證券市場的發(fā)展，上市公司財務(wù)造假的現(xiàn)象時有發(fā)生，財務(wù)報告日益成為了各方關(guān)注的焦點。

　　財務(wù)報表編制披露，遵循原則是客觀、及時、重要、相關(guān)性，實際難以達到這樣的要求，盡管有不同的報表使用人，對企業(yè)財務(wù)信息需求程度不同，但現(xiàn)行財務(wù)報表在客觀性、及時性、重要性方面的局限性日益明顯。

　　一、人力資源價值未能考慮

　　隨著科技的發(fā)展，人力資源成為第一資源，作為提供生產(chǎn)經(jīng)營信息的信息系統(tǒng)，會計有注重成本逐漸轉(zhuǎn)向?qū)ζ髽I(yè)整體價值的關(guān)注。與物質(zhì)資本投入不同，人力資源轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)不是直截了當(dāng)，但對企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營管理的作用和影響是巨大深遠的。特別是在高科技企業(yè)與信息產(chǎn)業(yè)里，擁有的人力資本和無形資產(chǎn)對企業(yè)整體價值的貢獻遠比有形資產(chǎn)大。現(xiàn)行的財務(wù)報表無法真實反映這種貢獻，人力資源成本與價值的會計理論仍然不完善，會計實務(wù)仍然是空白。由于現(xiàn)行的損益表反映的是已經(jīng)實現(xiàn)的收益，排斥或忽視了其他未實現(xiàn)的價值增值，財務(wù)報告都很少涉及這方面的信息，報表使用人無法了解企業(yè)重要人才的結(jié)構(gòu)、對現(xiàn)在經(jīng)營的影響程度、對未來發(fā)展的影響程度等信息。

　　二、財務(wù)報表的時效性局限

　　財務(wù)報告對外披露的財務(wù)信息的有用性在很大程度上取決于它的及時性，對于會計信息的使用人來講，會計信息的披露和傳遞是越快越好，及時性是會計信息重要質(zhì)量特征。就企業(yè)年度財務(wù)報表而言所披露的會計信息間隔過長，缺乏及時性。企業(yè)年度財務(wù)報告在年度終了后4個月內(nèi)對外提供，報表使用人了解的是4個月以前的財務(wù)狀況，至少現(xiàn)金流量表已經(jīng)沒有太大的參考價值了。鑒于這種情況，中國證監(jiān)會自2002年起要求所有上市公司在季度終了后60天內(nèi)提供季度財務(wù)報告，以中期財務(wù)報表來彌補年報時間間隔過長的缺陷。但無須注冊會計師審計的中期報表在會計計量上更依賴于估計。

　　三、財務(wù)報表的客觀真實性局限

　　真實性是財務(wù)報表的生命。真實性要求會計核算時客觀地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，要求企業(yè)管理當(dāng)局應(yīng)當(dāng)遵循的《企業(yè)會計制度》和會計準(zhǔn)則，正確運用會計原則和方法，準(zhǔn)確反映企業(yè)的實際情況。實際上，財務(wù)造假的現(xiàn)象屢見不鮮，據(jù)2002國家會計學(xué)院《會計誠信教育》課題組對216家企業(yè)的一份調(diào)查報告顯示，有水分的財務(wù)報表占到被調(diào)查企業(yè)的25.34％。影響財務(wù)報表真實性的原因有以下幾方面：

　?。?）在市場經(jīng)濟體制下，企業(yè)管理當(dāng)局更多地注重短期利益，盡量減少成本，追逐近期的最大化利潤，人為粉飾報表。

　　公司制企業(yè)蓬勃發(fā)展，企業(yè)投資主體呈現(xiàn)多元化，投資方式出現(xiàn)多樣化，為滿足我國企業(yè)集團發(fā)展的需要，1995年財政部發(fā)布實施《合并會計報表暫行規(guī)定》，以個別會計報表為編制基礎(chǔ)的合并報表要綜合地反映企業(yè)集團整體經(jīng)營情況。盡管《企業(yè)會計制度》中規(guī)范了關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易的披露原則及方法，但企業(yè)集團管理當(dāng)局可以通過關(guān)聯(lián)方之間進行虛假交易，或為強化對被控制企業(yè)管理的需要，利用控制和從屬關(guān)系，運用內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，人為操縱利潤，粉飾報表成為可能。

　　美國的“安然事件”、“世通造假”和我國的“銀廣夏”、渤海集團提供虛假財務(wù)數(shù)據(jù)、虛假上市，都是很好的例證。

　　（2）由于企業(yè)發(fā)生的交易或事項據(jù)有復(fù)雜性和多樣化，對帳務(wù)的會計處理更多地依賴會計職業(yè)判斷，可給企業(yè)管理當(dāng)局留下可操作的空間。

　　企業(yè)是在會計準(zhǔn)則和制度所允許的范圍內(nèi)選擇適合自己的會計政策，如：存貨的計價、固定資產(chǎn)折舊方法、合并政策、壞帳損失的核算、長期投資的核算、借款費用的核算等等。企業(yè)財務(wù)部門可以對已經(jīng)發(fā)生的費用資本化、延長折舊年限、推遲費用和損失的確認、提前確認收入等手段來調(diào)節(jié)利潤。

　　中期財務(wù)報表盡管能彌補年報時間間隔過長的缺陷，但中期會計計量在更程度上依賴于估計：例如，企業(yè)通常在年末對存貨進行全面、詳細的實地盤點，而在中期由于時間限制和成本效益方面的考慮，常常采用永續(xù)盤存或毛利率法等估計存貨的價值，對存貨的減值準(zhǔn)備估計不是很準(zhǔn)。

　?。?）隨著我國金融業(yè)務(wù)和信息產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展，金融工具的種類越來越多，形式日趨復(fù)雜，國際會計準(zhǔn)則委員會在第32號準(zhǔn)則中提出“金融資產(chǎn)”、“金融負債”、“權(quán)益性工具”等新的會計要素，期貨、期權(quán)等衍生金融工具需要確認和計量，衍生金融工具運用帶有更高的投機風(fēng)險性，報表使用者格外關(guān)注其相關(guān)信息以估計和判斷風(fēng)險與報酬，而傳統(tǒng)的收益模式對此無能為力。

　?。?）在經(jīng)濟全球化的形勢下，電子商務(wù)的飛速發(fā)展，資金流、物流、信息流在政府、企業(yè)、個人之間流動，極大地促進網(wǎng)絡(luò)財務(wù)的發(fā)展。會計軟件由核算型向管理型、決策型發(fā)展，電算化會計由單一、機械地模仿手工會計核算發(fā)展到局域網(wǎng)、遠程網(wǎng)的工作方式，在網(wǎng)絡(luò)上實現(xiàn)跨時空資源共享與異地數(shù)據(jù)交換，以電子貨幣等支付手段參與國際貿(mào)易與融資成為現(xiàn)實。但由于理論認識、政策法規(guī)上的相對滯后，網(wǎng)絡(luò)上銷售、貿(mào)易現(xiàn)在仍然被認為是傳統(tǒng)銷售業(yè)務(wù)的延伸，會計信息加工、整理、分析技術(shù)明顯跟不上網(wǎng)絡(luò)財務(wù)發(fā)展的節(jié)拍使得財務(wù)報表捉襟見肘。

　　四、財務(wù)報表缺乏前瞻性

　　我國的會計準(zhǔn)則堅持傳統(tǒng)收益確定模式，過分強調(diào)歷史成本原則、實現(xiàn)原則和謹慎原則。對企業(yè)面臨的機遇與風(fēng)險、重大投資計劃、重大的技術(shù)進步、經(jīng)營環(huán)境的預(yù)計變化很少能予以量化。而報表使用人更關(guān)心企業(yè)的未來：股東追求的企業(yè)價值最大化，債權(quán)人關(guān)心的是企業(yè)未來的現(xiàn)金凈流量，是償債務(wù)能力，國有企業(yè)或國有參股控股的企業(yè)，政府做為投資者關(guān)心的是企業(yè)資產(chǎn)的保值、增值能力。

　　現(xiàn)行以歷史成本為基礎(chǔ)的財務(wù)報表，不能客觀反映會計期末資本的真實價值或現(xiàn)行成本、變現(xiàn)價值，不考慮不同程度的通貨膨脹和資金的時間價值。在物價持續(xù)上漲或持續(xù)下跌，且漲跌劇烈的情況下，按歷史成本原則核算企業(yè)的資產(chǎn)就缺乏現(xiàn)實基礎(chǔ)，以歷史成本計量基礎(chǔ)提供的會計信息就不能如實反映企業(yè)當(dāng)期的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，沒有徹底貫徹實質(zhì)重于形式的原則，已遠遠不能滿足使用者對企業(yè)未來財務(wù)潛力、企業(yè)價值、市場占有率、企業(yè)財富變動等信息的需求，影響了企業(yè)財務(wù)信息的決策相關(guān)性與信息有用性。

　　五、財務(wù)報表缺乏可比性

　　財務(wù)報表的信息來源于不同的會計主體，而不同的會計主體均可以在會計準(zhǔn)則和制度所允許的范圍內(nèi)選擇適合自己的會計政策，導(dǎo)致相同報表里信息內(nèi)涵各不相同，例如，存貨計價方法、折舊方法、所得稅費用的確認方法、對外投資收益的確認方法等。即使在同一母公司下的子公司，執(zhí)行的會計政策也有不同，使用的會計估計方法也有不同，這樣，不同企業(yè)的財務(wù)報表往往不可比，這妨礙了潛在投資者挑選投資對象，潛在債權(quán)人挑選放貸對象，妨礙了現(xiàn)有的投資者和債權(quán)人對企業(yè)做出公允評價，缺乏可比性也成為走向國際化的障礙。

　　六、解決的思路

　　就如何使財務(wù)報表在客觀性、及時性和重要性等方面更加滿足使用者的要求，我認為應(yīng)從以下幾個方面入手：

　　從重點報告有形資產(chǎn)信息擴展到報告無形資產(chǎn)的信息；擴大財務(wù)報表附注提供的信息量，適當(dāng)披露企業(yè)未來機會風(fēng)險、人力資源、表外融資方式等方面的信息；對會計確認、會計計量和報告的方法進行逐步轉(zhuǎn)變，將單一的計量屬性向多種的計量屬性轉(zhuǎn)化，提供多元信息；隨著電算化的普及，可適當(dāng)縮短財務(wù)報表的披露時間；加大會計監(jiān)管力度；提高會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，增強職業(yè)判斷能力。

　　作者：丁少山，高級會計師。原在中煤集團第七十二工程處工作，現(xiàn)在廣東女子職業(yè)技術(shù)學(xué)院工作聯(lián)系電話：020-34557009，電子信箱szmao1@chinaacc.com