[內(nèi)容摘要]隨著電子商務(wù)的興起，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)作為一種全新的經(jīng)濟(jì)形態(tài)誕生并得以迅速發(fā)展。傳統(tǒng)審計(jì)遇到了空前嚴(yán)重的挑戰(zhàn)而必然的走向了網(wǎng)絡(luò)化，網(wǎng)絡(luò)審計(jì)在醞釀中呼之欲出。本文首先從必然性、可能性、技術(shù)支持和實(shí)現(xiàn)基礎(chǔ)四個(gè)方面論述了網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的產(chǎn)生的必然性；在此基礎(chǔ)上，創(chuàng)造性的提出了本文的核心理論——網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的構(gòu)成理論，即網(wǎng)絡(luò)審計(jì)由“對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的審計(jì)、對網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的審計(jì)、利用網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行審計(jì)”三部分構(gòu)成；隨后，又對網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的優(yōu)勢及應(yīng)用中的問題進(jìn)行了簡要的歸納總結(jié)；最后，對促進(jìn)網(wǎng)絡(luò)審計(jì)發(fā)展提出了筆者的五項(xiàng)建議：（1）開發(fā)網(wǎng)絡(luò)審計(jì)軟件。（2）準(zhǔn)備網(wǎng)絡(luò)審計(jì)人才。（3） 加快審計(jì)網(wǎng)絡(luò)建設(shè)。（4）加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)審計(jì)立法。（5）制定網(wǎng)絡(luò)審計(jì)準(zhǔn)則。

    [關(guān) 鍵 詞]網(wǎng)絡(luò)審計(jì) 網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì) 網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營 網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)

    計(jì)算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)技術(shù)使世界進(jìn)入網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時(shí)代。以電子商務(wù)為基礎(chǔ)的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)及與之相適應(yīng)的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)的迅速發(fā)展不僅使企業(yè)的經(jīng)營方式和管理模式發(fā)生重大變化，而且對傳統(tǒng)審計(jì)提出了空前嚴(yán)重的挑戰(zhàn)。

    一、網(wǎng)絡(luò)審計(jì)呼之欲出

    1、必要性

    以電子商務(wù)為基礎(chǔ)的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的誕生和高速發(fā)展及應(yīng)運(yùn)而生的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)呼喚網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的誕生。

    近幾年，以大批網(wǎng)絡(luò)公司的成功崛起為標(biāo)志，“網(wǎng)絡(luò)”已由時(shí)髦變成了一種實(shí)務(wù)。全球的網(wǎng)上銷售額2000年就已達(dá)到了3000億美元（世貿(mào)組織測定）， 2003年將達(dá)到15000億美元（世界貨幣基金組織預(yù)測）。從第一代的互聯(lián)網(wǎng)商務(wù)（建立網(wǎng)站）到如今的第二代的互聯(lián)網(wǎng)商務(wù)（把服務(wù)器與后端系統(tǒng)相連，實(shí)現(xiàn)網(wǎng)上訂貨及訂單跟蹤）。再到將來的第三代互聯(lián)網(wǎng)商務(wù)（企業(yè)業(yè)務(wù)兩端都實(shí)現(xiàn)自動(dòng)化，形成實(shí)時(shí)傳播的供應(yīng)鏈）網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)正以驚人的速度發(fā)展并引發(fā)了管理思想和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)等方面廣泛而深刻的變革。

    電子商務(wù)（E-Business或E-Commerce）是借助計(jì)算機(jī)和信息技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)互聯(lián)技術(shù)和現(xiàn)代通訊技術(shù)來全面實(shí)現(xiàn)電子化的交易和結(jié)算的商務(wù)新模式，具有便捷、經(jīng)濟(jì)、高效的特點(diǎn)。截至2001年1月，我國電子商務(wù)網(wǎng)站達(dá)1500余家；互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)市場總體規(guī)模為53億元，而電子商務(wù)交易總額卻達(dá)到了771.6億元。證券公司、金融結(jié)算機(jī)構(gòu)、民航訂票中心、信用卡發(fā)放等均已成功地進(jìn)入電子商務(wù)領(lǐng)域，并完成了大量而又可靠的交易。據(jù)最新評比報(bào)告顯示：我國電子商務(wù)能力居世界第37位。電子商務(wù)這種與傳統(tǒng)商業(yè)截然不同的商務(wù)操作和管理模式，已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了傳統(tǒng)審計(jì)所能涉及的領(lǐng)域。北京出現(xiàn)的全國第一起利用電子商務(wù)逃避納稅案，就從側(cè)面反映出了傳統(tǒng)審計(jì)面對電子商務(wù)時(shí)的無力與無奈。

    Internet和電子商務(wù)的發(fā)展直接導(dǎo)致了網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)的出現(xiàn)。確切的講，“網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)”是電子商務(wù)的重要組成部分，它以網(wǎng)絡(luò)技術(shù)為基礎(chǔ)、幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)協(xié)同、遠(yuǎn)程報(bào)表、遠(yuǎn)程報(bào)帳及遠(yuǎn)程審計(jì)等遠(yuǎn)程處理，事中動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)核算與在線財(cái)務(wù)管理，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)型企業(yè)對分支機(jī)構(gòu)的集中式財(cái)務(wù)管理。據(jù)報(bào)道，中國兩大財(cái)務(wù)軟件公司“用友”、“金蝶”都已發(fā)布了自己的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)軟件。網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)是企業(yè)財(cái)務(wù)管理從思想觀念到方式手段的一次深刻革命，傳統(tǒng)審計(jì)也必須加快發(fā)展步伐和變革力度以適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)及網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)的發(fā)展。

    2、可能性

    新型公司業(yè)務(wù)信息與財(cái)務(wù)信息的高度集中使網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的出現(xiàn)成為可能。

    網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)、網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)對網(wǎng)絡(luò)審計(jì)而言，既是一種挑戰(zhàn)，同時(shí)也是一種機(jī)遇，因?yàn)樗磳Ыo傳統(tǒng)審計(jì)一個(gè)全新的變革和飛躍。以電子商務(wù)為基礎(chǔ)的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)和網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)的深入發(fā)展和廣泛應(yīng)用，必然導(dǎo)致業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)在計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)中的高度集成，從而使得審計(jì)所需的大量原始的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和其他各種證據(jù)都可從被審單位及其相關(guān)業(yè)務(wù)單位的計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)中直接獲取。這不僅為真正有效實(shí)用的網(wǎng)絡(luò)審計(jì)創(chuàng)造了條件，同時(shí)也為全面高效的網(wǎng)絡(luò)審計(jì)系統(tǒng)提供了廣闊的發(fā)展空間。

    3、技術(shù)支持

    互聯(lián)網(wǎng)通信技術(shù)和計(jì)算機(jī)技術(shù)的深入發(fā)展給網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的出現(xiàn)提供了先進(jìn)的技術(shù)支持。

    我國IT產(chǎn)業(yè)經(jīng)過十幾年的發(fā)展，在硬件、軟件，互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)的開發(fā)、管理及運(yùn)用方面已經(jīng)擁有了比較成熟的技術(shù)，形成了一整套較為科學(xué)、先進(jìn)的技術(shù)體系。

    在硬件技術(shù)方面，我國嵌入式微處理器研制達(dá)到90年代末國際水平，研制出了點(diǎn)徑為0.6納米的世界上信息存儲(chǔ)密度最高有機(jī)材料，運(yùn)行速度為4032億次/秒高性能超級服務(wù)器。

    在軟件技術(shù)方面，中國開發(fā)完成了國產(chǎn)計(jì)算機(jī)操作系統(tǒng)“中國兩千”（chinese2000）。財(cái)務(wù)軟件的開發(fā)已達(dá)到國際領(lǐng)先水平，它的開發(fā)、運(yùn)用、普及和網(wǎng)絡(luò)化都將為網(wǎng)絡(luò)審計(jì)軟件的開發(fā)提供豐富技術(shù)和經(jīng)驗(yàn)。

    在互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)方面，遠(yuǎn)程控制技術(shù)、保密傳輸技術(shù)、大型數(shù)據(jù)庫技術(shù)、web技術(shù)、網(wǎng)絡(luò)身份確認(rèn)技術(shù)、防火墻技術(shù)、虛擬專用網(wǎng)技術(shù)、反病毒技術(shù)等都將在網(wǎng)絡(luò)審計(jì)技術(shù)的開發(fā)與實(shí)現(xiàn)中產(chǎn)生重大作用。

    4、實(shí)現(xiàn)基礎(chǔ)

    網(wǎng)絡(luò)（局域網(wǎng)和互聯(lián)網(wǎng)）、財(cái)務(wù)和管理軟件的普及、完善及較為充足的網(wǎng)絡(luò)操作人才為網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的實(shí)現(xiàn)奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

    據(jù)中國互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)信息中心統(tǒng)計(jì)：我國截止到2000年12月31上網(wǎng)人數(shù)突破2250萬人，預(yù)計(jì)年內(nèi)將達(dá)到3500萬。上網(wǎng)計(jì)算機(jī)892萬臺(tái)，互聯(lián)網(wǎng)站點(diǎn)突破3萬個(gè)。光纜總長度125萬公里，國際線路總?cè)萘?799M，電腦擁有量全球第八。另外，我國即將啟動(dòng)網(wǎng)絡(luò)戰(zhàn)略性結(jié)構(gòu)調(diào)整。在擴(kuò)建完善現(xiàn)有的以光纖為主體的基礎(chǔ)傳輸網(wǎng)的同時(shí)，加速建設(shè)新一代高速信息傳輸骨干網(wǎng)絡(luò)和寬帶高速計(jì)算機(jī)互聯(lián)網(wǎng)。這為網(wǎng)絡(luò)審計(jì)誕生和發(fā)展創(chuàng)造了有利的物質(zhì)環(huán)境。

    迄今為止，絕大多數(shù)的機(jī)關(guān)、單位的會(huì)計(jì)核算都實(shí)現(xiàn)了計(jì)算機(jī)管理，80%以上的單位使用的是國產(chǎn)的財(cái)務(wù)或管理軟件（部分已具備了網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)功能）。有的建立了內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)管理和信息系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)了數(shù)據(jù)共享。這為網(wǎng)絡(luò)審計(jì)軟件的開發(fā)和審計(jì)網(wǎng)絡(luò)的建設(shè)奠定了基礎(chǔ)。

    在人員方面，受過系統(tǒng)的計(jì)算機(jī)基礎(chǔ)教育的大中專畢業(yè)生和受過計(jì)算機(jī)應(yīng)用培訓(xùn)在職人員已非常普遍。這就為網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的普及與推廣提供了充足的人力資源保障。

    二、網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的構(gòu)成

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)是指綜合運(yùn)用網(wǎng)絡(luò)及其相關(guān)技術(shù)手段對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)及網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)進(jìn)行審查的新型審計(jì)。由以下三部分構(gòu)成：

    1、對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的審計(jì)

    網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)是指在開放的互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下，利用服務(wù)器來實(shí)現(xiàn)的各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。這種虛擬經(jīng)濟(jì)模式具有虛擬性、廣泛性、隱蔽性、即時(shí)性等特點(diǎn)，與傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)模式有顯著的區(qū)別 .這也是網(wǎng)絡(luò)審計(jì)相對于傳統(tǒng)審計(jì)而言有很大不同的根本原因。這些差別主要表現(xiàn)有以下四個(gè)方面。

    （1）更加廣泛而復(fù)雜審計(jì)對象

    審計(jì)對象的本質(zhì)是企業(yè)的財(cái)務(wù)收支及其有關(guān)的經(jīng)營管理活動(dòng)，而在電子商務(wù)中，企業(yè)的財(cái)務(wù)收支及其有關(guān)的經(jīng)營管理活動(dòng)的特點(diǎn)發(fā)生了巨大的變化，各種業(yè)務(wù)隱性化和數(shù)字化，使舞弊行為更易發(fā)生；此外現(xiàn)代審計(jì)賴以存在的內(nèi)部控制制度也出現(xiàn)了新特點(diǎn)，傳統(tǒng)手段無法對新環(huán)境下的內(nèi)部控制進(jìn)行評價(jià)，也就無法得出正確的審計(jì)結(jié)論

    傳統(tǒng)電算化軟件正在經(jīng)歷縱向網(wǎng)絡(luò)化、橫向與管理信息系統(tǒng)融合的發(fā)展歷程，企業(yè)資源計(jì)劃（ERP，Enterprise Resource Planning）和業(yè)務(wù)流程重組（BPR，Business Process Reengineering）等以信息技術(shù)為基礎(chǔ)的新的管理思想的發(fā)展和應(yīng)用的實(shí)施加劇了傳統(tǒng)管理流程的變革，使審計(jì)面臨的對象更加復(fù)雜。目前一種強(qiáng)調(diào)企業(yè)面對顧客、競爭和變化，應(yīng)保持持續(xù)不斷的改進(jìn)的新理論“業(yè)務(wù)流程迭代”（BPI，BusinessProcess Interaction）正在全球興起，基于Internet的ERP和BPR理論又加入了電子商務(wù)的內(nèi)涵，這意味著審計(jì)面臨的對象將呈現(xiàn)出不斷變化的特點(diǎn)。未來企業(yè)內(nèi)外資源的有效計(jì)劃及其優(yōu)化和執(zhí)行，將是一個(gè)基于共同知識(shí)體系的全球化的應(yīng)用，這就預(yù)示著審計(jì)還將面臨多公司交叉的更為廣闊的網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)，網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的對象將空前的復(fù)雜和廣泛。

    （2）更先進(jìn)的工具和方法

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)引入了以計(jì)算機(jī)為主的網(wǎng)絡(luò)計(jì)算設(shè)備和以互聯(lián)網(wǎng)為主的網(wǎng)絡(luò)體系（有線網(wǎng)與無線網(wǎng)）及與之匹配兼容的網(wǎng)絡(luò)審計(jì)軟件系統(tǒng)。工具的不同使得網(wǎng)絡(luò)審計(jì)除了從傳統(tǒng)審計(jì)及計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)那里繼承來的和從網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)那里移植來的方法外，還擁有自身所特有的方法體系。這包括實(shí)時(shí)監(jiān)測，電子函證，遠(yuǎn)程審查，實(shí)時(shí)測試等具體的審計(jì)技術(shù)手段及建立網(wǎng)上企業(yè)信息檔案庫，系統(tǒng)開發(fā)認(rèn)證制度，網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)（功能和控制）的定期審查（年審或季審）制度等審計(jì)制度。

    （3）更高素質(zhì)的審計(jì)人員

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)工作的順利開展是基于計(jì)算機(jī)技能、網(wǎng)絡(luò)知識(shí)和完備的審計(jì)理論等多方面的綜合運(yùn)用，所以網(wǎng)絡(luò)審計(jì)要求審計(jì)人員除了過硬的業(yè)務(wù)素質(zhì)外，還須具備一定的計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)、通訊、電子商務(wù)等方面的知識(shí)，掌握網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的理論和方法。如有必要，網(wǎng)絡(luò)審計(jì)還需引進(jìn)計(jì)算機(jī)專家等專業(yè)人員。

    （4）更復(fù)雜的審計(jì)作業(yè)與報(bào)告

    由于審計(jì)對象更加廣泛和復(fù)雜，要求分工與協(xié)作更加深入，網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的認(rèn)證，定期審查（年審或季審）及網(wǎng)上業(yè)務(wù)審計(jì)所構(gòu)成的審計(jì)作業(yè)由不同的審計(jì)機(jī)構(gòu)承擔(dān)成為必要和可能。網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的認(rèn)證和年審一般可由政府審計(jì)或由其委托的社會(huì)審計(jì)，或社會(huì)審計(jì)在政府審計(jì)的許可、監(jiān)督下接受企業(yè)的委托進(jìn)行。而網(wǎng)上業(yè)務(wù)審計(jì)則可由接受授權(quán)或委托的政府審計(jì)或社會(huì)審計(jì)來完成。

    與審計(jì)作業(yè)相適應(yīng)，由業(yè)務(wù)審計(jì)報(bào)告及其必要附件（網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的認(rèn)定證書和定期審查報(bào)告）所構(gòu)成的審計(jì)結(jié)果將由分別承擔(dān)這三項(xiàng)審計(jì)工作的單位提供。網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)認(rèn)定書應(yīng)對網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的定期審查和業(yè)務(wù)審計(jì)的重點(diǎn)給出建議，而網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)定期審查報(bào)告則應(yīng)就網(wǎng)絡(luò)業(yè)務(wù)審計(jì)的重點(diǎn)給出建議。三種審計(jì)結(jié)果密切配合，共同完成對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審計(jì)監(jiān)督、鑒證。

    2、對網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的審計(jì)

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)對網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)安全性、可靠性和準(zhǔn)確性有很強(qiáng)的依賴，這就要求盡可能在網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)投入運(yùn)行前就對其進(jìn)行審計(jì)。主要有以下三個(gè)方面：

    （1）對系統(tǒng)開發(fā)的審計(jì)

    網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)（電子商務(wù)系統(tǒng)和網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)系統(tǒng)等）的特點(diǎn)及其固有的風(fēng)險(xiǎn)決定了審計(jì)內(nèi)容必須包括對網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)處理和控制功能的審查，以證實(shí)其業(yè)務(wù)處理是否真實(shí)、合法及安全可靠，這是傳統(tǒng)審計(jì)所沒有的；其次，由于系統(tǒng)開發(fā)完成并投入使用后再修改優(yōu)化，要比設(shè)計(jì)階段困難且代價(jià)昂貴。因此，系統(tǒng)的設(shè)計(jì)開發(fā)應(yīng)有審計(jì)人員（一般是內(nèi)審人員）參與，完成后必須通過驗(yàn)收認(rèn)證程序后方可投入運(yùn)行，通用軟件尤應(yīng)如此。

    （2）對內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)功能與控制的審計(jì)

    包括硬件系統(tǒng)的審計(jì)，軟件系統(tǒng)的審計(jì)，人員組織及內(nèi)部控制系統(tǒng)的審計(jì)。應(yīng)對此實(shí)行突擊檢查與定期審查制度相結(jié)合的，以保證內(nèi)部網(wǎng)絡(luò)的安全性、可靠性和準(zhǔn)確性。

    鑒于電算化審計(jì)已對這方面有過豐富的和深入的研究、探討，本文在此不再贅述。

    （3）對外部網(wǎng)及相關(guān)單位的審計(jì)

    為了保證網(wǎng)絡(luò)業(yè)務(wù)的真實(shí)性和安全性，必然要求審查如網(wǎng)上的認(rèn)證機(jī)構(gòu)、加數(shù)字時(shí)間戳的機(jī)構(gòu)、網(wǎng)上銀行或電子貨幣發(fā)行單位的真實(shí)、可靠性；評價(jià)各種Internet上加密技術(shù)、防火墻技術(shù)等網(wǎng)絡(luò)安全控制措施的有效性。所有這些都由每個(gè)單位組織審查和評價(jià)是不實(shí)際，也是不必要的。但可以由有關(guān)部門或機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)、評價(jià)或鑒定，并出具報(bào)告，供有關(guān)人員參考。

    3、借助網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行審計(jì)

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)當(dāng)然應(yīng)該包括審計(jì)自身的網(wǎng)絡(luò)化，即審計(jì)本身的電子商務(wù)化，這是網(wǎng)絡(luò)審計(jì)與傳統(tǒng)審計(jì)相區(qū)別的根本特征。

    （1）借助網(wǎng)絡(luò)開展業(yè)務(wù)

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)活動(dòng)大部分將在網(wǎng)上開展，包括在本企業(yè)網(wǎng)站上進(jìn)行形象塑造、信息披露、服務(wù)咨詢、同業(yè)交流、委托或授權(quán)、資金劃撥、審計(jì)結(jié)果報(bào)送等。

    （2）借助網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行項(xiàng)目管理和實(shí)施

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)機(jī)構(gòu)在網(wǎng)上接受委托或授權(quán)，并取得登錄密碼及其他相關(guān)權(quán)限后，就可以在任何地方借助網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行項(xiàng)目管理和實(shí)施，完成除實(shí)地盤點(diǎn)和觀察外的大部分審計(jì)工作。

    審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人可以在網(wǎng)上制定審計(jì)計(jì)劃，給各審計(jì)人員（不同地點(diǎn)）分配審計(jì)任務(wù)；在網(wǎng)上復(fù)核助理人員的工作底稿，并對助理人員給予指示與幫助；隨時(shí)了解審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)展情況，指導(dǎo)和協(xié)調(diào)各審計(jì)人員的工作； 從網(wǎng)上審計(jì)檔案庫調(diào)動(dòng)有關(guān)審計(jì)檔案，作為參考或證據(jù)；草擬和簽發(fā)審計(jì)報(bào)告。

    審計(jì)人員可以通過網(wǎng)絡(luò)審查遠(yuǎn)距離外的計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)功能；調(diào)用系統(tǒng)的審計(jì)功能或使用審計(jì)軟件對系統(tǒng)的磁性經(jīng)濟(jì)與會(huì)計(jì)信息進(jìn)行抽樣、審查、核對和分析；向被審計(jì)單位的銀行、客戶和供應(yīng)商等進(jìn)行電子函證；在網(wǎng)上復(fù)制有關(guān)文件或數(shù)據(jù)等審計(jì)證據(jù)、編寫工作底稿；

    如在系統(tǒng)開發(fā)時(shí)嵌入了審計(jì)程序，計(jì)算機(jī)還可以自動(dòng)對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行實(shí)時(shí)的監(jiān)控，自動(dòng)完成部分審計(jì)任務(wù)。

    （3）借助網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行多單位、跨時(shí)空作業(yè)

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)使得多單位聯(lián)合審計(jì)項(xiàng)目的實(shí)施成為可能，主管單位在網(wǎng)上對各單位進(jìn)行分工、管理，領(lǐng)導(dǎo)與協(xié)調(diào)。而實(shí)施單位則通過網(wǎng)絡(luò)與協(xié)作單位進(jìn)行聯(lián)系協(xié)調(diào)、資料傳輸與調(diào)用，向主管單位報(bào)送工作信息、審計(jì)進(jìn)度，接受指導(dǎo)和協(xié)調(diào)等。

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的三個(gè)構(gòu)成部分具有以下關(guān)系：

    網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)作為網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的肇因和對象使得對網(wǎng)絡(luò)的審計(jì)成為網(wǎng)絡(luò)審計(jì)構(gòu)成中的當(dāng)然主體及主導(dǎo)部分；對網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的審計(jì)是網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的不可或缺的構(gòu)成部分，是對網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)審計(jì)的前提和必要支持；利用網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行審計(jì)是網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的主要特征和衡量網(wǎng)絡(luò)審計(jì)成熟程度的主要尺度。

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)是對傳統(tǒng)審計(jì)和計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)的一次巨大的飛躍和深刻變革，是對新興網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行審計(jì)的主要手段，也是將來審計(jì)發(fā)展的主要方向。

    三、網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的優(yōu)勢及應(yīng)用中存在的問題

    1、網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的優(yōu)勢

    在面對日益先進(jìn)和復(fù)雜的審計(jì)環(huán)境和對象，借助計(jì)算機(jī)和互聯(lián)網(wǎng)的先進(jìn)技術(shù)來開展審計(jì)工作無疑是不得不采取也是最優(yōu)越的解決方法。

    （1）網(wǎng)絡(luò)審計(jì)具有多單位聯(lián)合作業(yè)的協(xié)調(diào)優(yōu)勢

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)所面對的是比以前更加廣泛和復(fù)雜的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，審計(jì)的具體內(nèi)容除了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和財(cái)務(wù)紀(jì)錄以外還包括其使用的系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)及外部網(wǎng)絡(luò)，相關(guān)企業(yè)的審計(jì)。所以，除非三類審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)一步分工協(xié)作，否則很難有效的完成審計(jì)任務(wù)。

    其次，對每個(gè)網(wǎng)絡(luò)企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)都需要對其外部網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)及對網(wǎng)絡(luò)提供財(cái)務(wù)、保密、身份標(biāo)識(shí)、電子貨幣等技術(shù)和服務(wù)的網(wǎng)絡(luò)公司進(jìn)行審計(jì)。這就沒有必要對每個(gè)企業(yè)審計(jì)時(shí)都重復(fù)進(jìn)行，進(jìn)一步分工協(xié)作成為必要。

    再次，由于網(wǎng)絡(luò)、計(jì)算機(jī)，現(xiàn)代通訊技術(shù)再審計(jì)中的運(yùn)用使得多單位協(xié)作、聯(lián)合審計(jì)成為可能。

    多單位聯(lián)合審計(jì)中各單位優(yōu)勢互補(bǔ)，分工協(xié)作，使得審計(jì)資源得到更廣泛而有效配置和運(yùn)用，從而使審計(jì)能力大大提高。

    （2）網(wǎng)絡(luò)審計(jì)具有跨時(shí)空作業(yè)的便捷優(yōu)勢

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)借助網(wǎng)絡(luò)、計(jì)算機(jī)、現(xiàn)代通信技術(shù)使得遠(yuǎn)程審計(jì)與就地審計(jì)相結(jié)合，當(dāng)前審計(jì)與以前審計(jì)、后續(xù)審計(jì)相結(jié)合跨時(shí)空作業(yè)成為可能。而網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的無邊界性的和復(fù)雜性使得跨時(shí)空審計(jì)成為必要。

    跨時(shí)空作業(yè)使審計(jì)單位能夠綜合調(diào)用、管理機(jī)構(gòu)內(nèi)外的資源完成審計(jì)項(xiàng)目，將原本復(fù)雜繁重的審計(jì)任務(wù)改變成簡單、方便、快捷的審計(jì)作業(yè)。

    （3）網(wǎng)絡(luò)審計(jì)具有隱秘的優(yōu)勢

    網(wǎng)絡(luò)的存在使得審計(jì)工作也可以在不通知被審計(jì)人的情況下開展，使得被審計(jì)人來不及也不可能應(yīng)付審計(jì)檢查，從而減少了審計(jì)工作的阻力，提高了審計(jì)效率和質(zhì)量。

    審計(jì)機(jī)構(gòu)在接受委托人或授權(quán)人的委托或授權(quán)后即可通過網(wǎng)絡(luò)直接進(jìn)入被審計(jì)單位的網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)，開展審計(jì)工作并完成審計(jì)報(bào)告。

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的隱秘性使得突擊審計(jì)的重要性和有效性得以提高。

    （4）網(wǎng)絡(luò)審計(jì)具有準(zhǔn)確高效的優(yōu)勢

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)通過網(wǎng)絡(luò)可以充分發(fā)掘和發(fā)揮計(jì)算機(jī)高速準(zhǔn)確的優(yōu)勢及審計(jì)軟件的專業(yè)的優(yōu)勢，對海量的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行檢索、查詢、追蹤、轉(zhuǎn)化、抽取、比較、歸類、合并、統(tǒng)計(jì)、打印和編制工作底稿，完成工作報(bào)告。聯(lián)網(wǎng)計(jì)算的實(shí)現(xiàn)使得網(wǎng)絡(luò)審計(jì)具有了準(zhǔn)確高效的特點(diǎn)。

    2、網(wǎng)絡(luò)審計(jì)應(yīng)用中存在的問題

    （1）對網(wǎng)絡(luò)安全性，可靠性的極大依賴

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)借助計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)等對網(wǎng)上經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其紀(jì)錄進(jìn)行審計(jì)，就必然要對網(wǎng)絡(luò)的安全性、可靠性、準(zhǔn)確性產(chǎn)生依賴。目前網(wǎng)絡(luò)犯罪已呈現(xiàn)出國際性的發(fā)展趨勢，計(jì)算機(jī)病毒借助網(wǎng)絡(luò)廣泛傳播已是司空見慣，2000年電腦病毒給全球造成的損失達(dá)121億美元。網(wǎng)絡(luò)安全立法還處于初始發(fā)展階段。不僅如此，網(wǎng)絡(luò)的即時(shí)性使得網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)內(nèi)部的漏洞或錯(cuò)誤會(huì)無限制的復(fù)制。可以通過加強(qiáng)對網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)審計(jì)來保證網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營與網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)的安全。

    （2）審計(jì)線索的電磁化困境。

    在手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)核算程序中的每一步都在紙介質(zhì)上留有文字記錄及經(jīng)手人簽字，審計(jì)線索十分清楚。

    網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)條件下，傳統(tǒng)的審計(jì)線索可能完全消失。各種單據(jù)，票證和賬簿等都以人眼無法直接辨識(shí)的電磁信息的形式在網(wǎng)上傳遞并存儲(chǔ)于磁性介質(zhì)中，只能通過計(jì)算機(jī)進(jìn)行審查；并且這些線索還具有被無痕刪改、不能永久保存等缺點(diǎn)。如果系統(tǒng)設(shè)計(jì)時(shí)考慮不周，可能到審計(jì)時(shí)才發(fā)現(xiàn)只留下業(yè)務(wù)處理的結(jié)果而不能追索其來源。因此，網(wǎng)絡(luò)審計(jì)要求企業(yè)網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)系統(tǒng)在設(shè)計(jì)時(shí)必須留有充分的審計(jì)線索。

    （3）實(shí)時(shí)性的挑戰(zhàn)

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)具有很強(qiáng)的實(shí)時(shí)性。由于網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)是持續(xù)運(yùn)行的，所以停下來接受大規(guī)模的測試非常困難，這就要求審計(jì)人員執(zhí)行網(wǎng)絡(luò)審計(jì)任務(wù)與系統(tǒng)運(yùn)行的同時(shí)進(jìn)行。所以，應(yīng)加強(qiáng)這方面審計(jì)技術(shù)的研究已提高實(shí)時(shí)審計(jì)的可操作性、有效性和準(zhǔn)確性。

    （4）要求企業(yè)建立更好的安全控制

    電子商務(wù)與網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營條件下，企業(yè)原有的內(nèi)部控制的某些過程消失后，又出現(xiàn)了一些新的內(nèi)部控制內(nèi)容，如軟件使用控制，網(wǎng)絡(luò)登錄控制等。但是，企業(yè)資產(chǎn)和經(jīng)營的安全已無法單純依靠健全的內(nèi)部控制來保證。

    計(jì)算機(jī)病毒和黑客攻擊隨時(shí)都可以從地球上的任何地方給網(wǎng)絡(luò)化企業(yè)的安全帶來威脅；電磁信息可以刪改且不留痕跡；網(wǎng)絡(luò)化經(jīng)營管理中的計(jì)算機(jī)舞弊具有智能性、隱蔽性和危害嚴(yán)重性、易逃避法律責(zé)任的特點(diǎn)。

    因此，網(wǎng)絡(luò)審計(jì)要求建立許多全新的安全控制。這些控制不僅包括企業(yè)內(nèi)部的管理制度和企業(yè)信息系統(tǒng)的程序控制，還包括外部網(wǎng)絡(luò)及網(wǎng)上交易的安全控制。

    （5）要求更切實(shí)完備的法律法規(guī)和準(zhǔn)則規(guī)范

    網(wǎng)絡(luò)的出現(xiàn)和廣泛應(yīng)用對傳統(tǒng)審計(jì)產(chǎn)生了強(qiáng)烈的沖擊。舊有的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)則體系和法律法規(guī)體系已不能完全適應(yīng)、指導(dǎo)和規(guī)范網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的實(shí)踐。網(wǎng)絡(luò)本身的虛擬性、實(shí)時(shí)性、廣泛性要求比傳統(tǒng)審計(jì)更加切實(shí)可行，更加完備的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)則和法律法規(guī)的保證。

    四、促進(jìn)網(wǎng)絡(luò)審計(jì)發(fā)展的五項(xiàng)建議

    1、開發(fā)網(wǎng)絡(luò)審計(jì)軟件

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)借助網(wǎng)絡(luò)審計(jì)軟件進(jìn)行的，加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)審計(jì)軟件的研究與開發(fā)是發(fā)展網(wǎng)絡(luò)審計(jì)所必需的。

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)軟件的開發(fā)可以是自主開發(fā)，與軟件公司合作開發(fā)，完全委托軟件公司開發(fā)。從現(xiàn)在實(shí)際情況和科學(xué)性來說，最好選擇財(cái)務(wù)軟件公司，它在財(cái)務(wù)軟件制作方面的經(jīng)驗(yàn)有利網(wǎng)絡(luò)審計(jì)測試軟件的開發(fā)。

    2、準(zhǔn)備網(wǎng)絡(luò)審計(jì)人才

    大批精通網(wǎng)絡(luò)、計(jì)算機(jī)及審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)人員隊(duì)伍是網(wǎng)絡(luò)審計(jì)能否得以實(shí)施的關(guān)鍵。雖然我國有充足的計(jì)算機(jī)操作應(yīng)用人才的儲(chǔ)備，但是軟件的快速更新使得舊有的知識(shí)必然遭到淘汰，且網(wǎng)絡(luò)審計(jì)已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了計(jì)算機(jī)和局域網(wǎng)操作的范疇；此外，被審計(jì)單位財(cái)務(wù)及管理信息系統(tǒng)的日益復(fù)雜也是對審計(jì)人員之的一種挑戰(zhàn)。審計(jì)人員必須經(jīng)常更新自身的知識(shí)結(jié)構(gòu)才能適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)審計(jì)工作的需要。這就需要在將來的CPA資格考試中適當(dāng)增加有關(guān)計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)理論及操作的考察。定期對審計(jì)人員進(jìn)行相關(guān)培訓(xùn)。

    但是，注冊會(huì)計(jì)師不可能都成為計(jì)算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)專家。因此，計(jì)算機(jī)與網(wǎng)絡(luò)專家、信息系統(tǒng)與電子商務(wù)專家對網(wǎng)絡(luò)審計(jì)參與將是必然趨勢。

    3、加快審計(jì)網(wǎng)絡(luò)建設(shè)

    審計(jì)網(wǎng)絡(luò)是網(wǎng)絡(luò)審計(jì)得以開展的物質(zhì)載體，因此要進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)審計(jì)，必須先進(jìn)行審計(jì)網(wǎng)絡(luò)建設(shè)。一些單位已建立了本單位的網(wǎng)站或局域網(wǎng)，并進(jìn)行了一些網(wǎng)絡(luò)應(yīng)用如：網(wǎng)上發(fā)布審計(jì)信息、單位介紹、經(jīng)驗(yàn)交流等，但還沒有發(fā)揮出網(wǎng)絡(luò)的真正優(yōu)勢。

    我國的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)雖然有了很大的發(fā)展，和發(fā)達(dá)國家相比仍很落后，我國電子商務(wù)的銷售總額僅相當(dāng)于美國著名電子商務(wù)公司亞馬遜銷售總額的十分之一。而對網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)研究和軟件開發(fā)也才剛剛開始，因此審計(jì)網(wǎng)絡(luò)建設(shè)不會(huì)也不能一蹴而就的。應(yīng)該從某些易于實(shí)現(xiàn)的部分入手，有計(jì)劃地在一段時(shí)間內(nèi)逐步實(shí)現(xiàn)全面的網(wǎng)絡(luò)審計(jì)；從大型的政府或社會(huì)審計(jì)單位開始，從經(jīng)濟(jì)較發(fā)達(dá)的地區(qū)開始，逐步試驗(yàn)、推廣。

    審計(jì)網(wǎng)絡(luò)適于采用虛擬專用網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，而無須耗費(fèi)大量的人力物力鋪設(shè)專用網(wǎng)絡(luò)。

    4、加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)審計(jì)立法

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)立法是保障網(wǎng)絡(luò)審計(jì)正常發(fā)展的關(guān)鍵性措施。

    新的《會(huì)計(jì)法》已增加了有關(guān)網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)的內(nèi)容，《電子商務(wù)法》起草工作正在加緊進(jìn)行之中，但上述法規(guī)都不是針對網(wǎng)絡(luò)審計(jì)而發(fā)布的，不能夠滿足網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的需要。因此，有必要加快網(wǎng)絡(luò)審計(jì)立法工作的力度和進(jìn)度， 使人們在開展網(wǎng)絡(luò)審計(jì)工作時(shí)有章可循。

    如對電子證據(jù)，電子簽名，電子合同，電子貨幣等網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)工具的合法性及其使用規(guī)定，都需要立法來加以明確，使得網(wǎng)絡(luò)審計(jì)工作尤其是進(jìn)行合法性審計(jì)時(shí)有法可依。

    另外，對于目前已有的相關(guān)法律法規(guī)適用于網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的應(yīng)遵從其規(guī)定，不適應(yīng)的需進(jìn)行修改和完善。

    5、制訂網(wǎng)絡(luò)審計(jì)準(zhǔn)則

    審計(jì)準(zhǔn)則是審計(jì)工作應(yīng)遵循的規(guī)范和尺度，是評價(jià)審計(jì)工作質(zhì)量的權(quán)威性規(guī)則。

    網(wǎng)絡(luò)審計(jì)對象、線索、方法，流程、結(jié)果等各方面相對于傳統(tǒng)審計(jì)都發(fā)生了變化，以往的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則已經(jīng)不能完全適用，所以應(yīng)加快新的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則的制定以指導(dǎo)網(wǎng)絡(luò)審計(jì)工作實(shí)踐的深入。如對網(wǎng)絡(luò)審計(jì)人員的一般要求，網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)安全可靠性評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)內(nèi)部控制準(zhǔn)則等。

    參考文獻(xiàn)

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