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《企業(yè)會計制度》有關政策銜接的幾點意見

來源: 編輯: 2002/07/23 11:34:48  字體:
    2000年12月29日財政部頒布了《企業(yè)會計制度》,并規(guī)定自2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內(nèi)執(zhí)行。由于《企業(yè)會計制度》有許多新的變化和發(fā)展,執(zhí)行中遇到一些會計政策銜接問題迫切需要解決。現(xiàn)整理如下,以求同仁指教。 
   
  一、關于開辦費 
   
  《企業(yè)會計制度》規(guī)定:企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的費用,應當在開始生產(chǎn)經(jīng)營的當月起一次計入損益。 
   
  上市公司在執(zhí)行新制度時,對“開辦費”賬戶的2000年年末余額,是追溯調(diào)整2001年度的年初未分配利潤,還是一次性轉(zhuǎn)入2001年度中期損益?我們的意見是,如果數(shù)額較大,則追溯調(diào)整2001年度的年初未分配利潤;如果數(shù)額較小,也可從簡處理,一次性轉(zhuǎn)入 2001年度中期損益。 
   
  對擬上市改制的企業(yè)在報送申報材料時,需提供三年又一期(以下簡稱申報期)的財務會計資料。那么,擬上市改制企業(yè)在執(zhí)行新制度時,申報期內(nèi)發(fā)生開辦費,是一次性記入2001年度損益,還是按《企業(yè)會計制度》的規(guī)定記入相應的損益歸屬年度,并調(diào)整相關年度損益?我們的意見是記入相應的損益歸屬年度,并調(diào)整相關年度損益,以求會計政策在申報期內(nèi)前后一致。對于申報期期初業(yè)已存在的開辦費余額,我們建議將其余額一次性記入申報期最早期間的年初未分配利潤處理。 
   
  二、關于研究和開發(fā)費用 
   
  《企業(yè)會計制度》規(guī)定,自行開發(fā)并按法律程序申請取得的無形資產(chǎn),按依法取得時發(fā)生的注冊費、聘請律師費等費用,作為無形資產(chǎn)的實際成本;在研究與開發(fā)過程中發(fā)生的材料費用、直接參與開發(fā)人員的工資及福利費、開發(fā)過程中發(fā)生的租金、借款費用等,直接計入當期損益;已經(jīng)計入各期費用的研究與開發(fā)費用,在該無形資產(chǎn)獲得成功并依法申請取得權(quán)利時,不得再將原已計入費用的研究與開發(fā)費用資本化。 
   
  上市公司在執(zhí)行新制度時,對過去已資本化的研發(fā)費用,是追溯調(diào)整2001年度的年初未分配利潤,還是一次性轉(zhuǎn)入2001年度中期損益?我們意見是,如果數(shù)額較大,則追溯調(diào)整2001年度的年初未分配利潤;如果數(shù)額較小,則一次性轉(zhuǎn)入2001年度中期損益。擬上市改制企業(yè)在執(zhí)行新制度時,對申報期已資本化的研發(fā)費用,我們認為應分別轉(zhuǎn)入研發(fā)費的發(fā)生年度。對申報期期初已資本化的研發(fā)費用,應記入申報期最早期間的年初未分配利潤。 
   
  三、關于無形資產(chǎn) 
   
  《企業(yè)會計制度》規(guī)定,投資者投入的無形資產(chǎn),按投資各方確認的價值作為實際成本。但是,為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn),應按該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價值作為實際成本。這就引申出以下三個問題: 
   
  1.為首次發(fā)行股票而接受投資者投入無形資產(chǎn)的作價規(guī)定,同《公司法》有關股份有限公司發(fā)起人以無形資產(chǎn)出資必須進行評估作價的規(guī)定相左。我們認為,控制投資人無形資產(chǎn)出資過大問題,可以通過無形資產(chǎn)占注冊資本的比例來限定。 
   
  2.不是為公發(fā)股票而設立的股份有限公司,是否允許無形資產(chǎn)按投資方確認的價值入賬?如若允許,那么同樣屬于股份有限公司,公發(fā)股票公司與非公發(fā)股票公司對投資者投入無形資產(chǎn)的入賬基礎不一;如若不允許,又超越了《企業(yè)會計制度》的規(guī)定。我們認為,《企業(yè)會計制度》適用于所有股份有限公司,不應有公發(fā)與非公發(fā)之分。況且,實際中有些股份有限公司設立時還沒有公發(fā)意圖,即便有公發(fā)意圖,也不一定就能如愿。 
   
  3.對已經(jīng)設立的股份有限公司(包括有限責任公司變更為股份有限公司),設立之時已按照《公司法》規(guī)定對投資者投入的無形資產(chǎn)進行評估并經(jīng)財政部門確認,且已入賬和折股,沒有按原投資者賬面價值入賬,在申報材料時如何處理?我們的意見是尊重歷史,從簡處理,不再追溯。 
   
  四、關于土地使用權(quán)的核算 
   
  《企業(yè)會計制度》規(guī)定,企業(yè)購入或以支付土地出讓金方式取得的土地使用權(quán),在尚未建造自用項目前,作為無形資產(chǎn)核算,并按規(guī)定的期限分期攤銷。企業(yè)因利用土地建造自用項目時,將土地使用權(quán)的賬面價值全部轉(zhuǎn)入在建工程成本。 
   
  一般來講,企業(yè)房屋、建筑物的折舊年限是20~40年,而土地使用權(quán)的年限是50~70年。按照上述規(guī)定建造的房屋建筑物,在計提折舊時如何確定折舊年限?我們意見仍然要分別土地成本和其他建造成本,按不同的折舊年限計提折舊。 
   
  五、關于固定資產(chǎn)核算的問題 
   
  固定資產(chǎn)核算還有以下兩個實務問題值得探討: 
   
  1.《企業(yè)會計制度》明確了未單獨計價的軟件的會計處理,即企業(yè)購置計算機硬件所附帶的、未單獨計價的軟件,與所購置的計算機硬件一并作為固定資產(chǎn)管理。如果該項軟件單獨計價,是列為固定資產(chǎn)核算還是列為無形資產(chǎn)核算?我們意見,單獨計價的軟件應列為無形資產(chǎn)核算。 
   
  2.根據(jù)《企業(yè)會計制度》的有關規(guī)定,企業(yè)以固定資產(chǎn)對外投資,按照非貨幣性交易的原則處理,即長期股權(quán)投資按固定資產(chǎn)的賬面凈值加上相關的稅費入賬;而接受投資方則是按投資各方確認的價值入賬。那么,投資各方對該固定資產(chǎn)所確認的價值與固定資產(chǎn)的賬面凈值之間的差異,在投資方按權(quán)益法核算的情況下,可以通過“股權(quán)投資差額”將投資成本調(diào)整為與其在被投資方所有者權(quán)益中所占的份額一致;但在投資方按成本法核算的情況下,則不作處理。僅僅因為投資方核算長期股權(quán)投資的方法不同,界定的投資成本就不同,這樣處理似欠合理。 
   
  六、關于新增的資產(chǎn)減值準備 
   
  根據(jù)財政部貫徹實施《企業(yè)會計制度》有關政策銜接問題的規(guī)定,新增加的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程和委托貸款減值準備,應采用追溯調(diào)整法處理。 
   
  由于我國市場發(fā)育不完善,早期的相關信息更難以獲取,使得各相關年度期末長期資產(chǎn)的可收回金額難以確定,采用追溯調(diào)整法將很難操作。我們認為,在擬上市改制企業(yè)中,其前兩年年末的報表不再追溯調(diào)整,簡單地從2001年度起計提這些資產(chǎn)的減值準備。 
   
  七、關于存出投資款 
   
  根據(jù)《企業(yè)會計制度》,企業(yè)存入證券公司但尚未進行短期投資的現(xiàn)金,在“其他貨幣資金”科目核算。由于原《股份有限公司會計制度》對此未專門規(guī)定,許多公司的證券投資款余額在“其他應收款”科目核算并計提了壞賬準備。執(zhí)行《企業(yè)會計制度》后,應對此事項采用追溯調(diào)整法,重新厘定各年年末的壞賬準備余額。 
   
  八、關于發(fā)行股票凍結(jié)期間的利息收入的處理 
   
  原制度規(guī)定,發(fā)行股票凍結(jié)期間的利息收入,有效申購部分列資本公積,無效申購部分列其他長期負債,分五年轉(zhuǎn)銷。《企業(yè)會計制度》規(guī)定,股份有限公司委托其他單位發(fā)行股票支付的手續(xù)費或傭金減去發(fā)行股票凍結(jié)期間利息收入后的相關費用,從發(fā)行股票的溢價中不夠抵銷的,或者無溢價的,作為長期待攤費用,在不超過2年的期限內(nèi)平均攤銷,計入管理費用。 
   
  上市公司2000年末如有該項利息賬面余額如何處理,是轉(zhuǎn)入資本公積,或調(diào)整2001年年初未分配利潤,還是轉(zhuǎn)入2001年度損益?我們意見,轉(zhuǎn)入資本公積反映較為合理。 
   
  九、關于應付福利費 
   
  《企業(yè)會計制度》規(guī)定,職工福利費按實列支,不允許“應付福利費”科目出現(xiàn)紅字余額。 
  
  上市公司“應付福利費”賬戶的2000年年末紅字余額,是調(diào)整2001年度的年初未分配利潤,還是一次性轉(zhuǎn)入2001年中期損益?我們意見是,如果數(shù)額較大,則追溯調(diào)整2001年度的年初未分配利潤;如果數(shù)額較小,則一次性轉(zhuǎn)入2001年中期損益。 
  
  擬上市改制企業(yè)在執(zhí)行新制度時,申報期間發(fā)生的“應付福利費”紅字余額,是一次性記入2001年損益,還是按每年實際發(fā)生額記入相應的會計期間?我們意見是采用后者。對于申報期期初的“應付福利費”紅字余額,我們意見是記入申報期最早期間的年初未分配利潤。 
   
  十、關于會計報表附表 
   
  根據(jù)《企業(yè)會計制度》,企業(yè)對外報送的會計報表增加了資產(chǎn)減值準備明細表、分部報表等附表。而現(xiàn)今證券法規(guī)中規(guī)定的只有三張主表,有些附表的內(nèi)容是在附注里集中或分別反映的。對上市公司而言,附表是以附注的形式出現(xiàn)為好,還是以附表的形式出現(xiàn)為好?我們的意見是,除了利潤分配表與利潤表合并反映外,其余附表的內(nèi)容在相應的報表項目注釋中披露,相關的報表項目注釋要素考慮會計制度的要求,不再以會計報表附表的形式出現(xiàn),以免太多的重復。 
   
  十一、關于所得稅和利潤分配問題 
   
  在擬上市改制企業(yè)申報的財務會計報表中,由于執(zhí)行《企業(yè)會計制度》而導致企業(yè)各期利潤總額同原業(yè)已審計的會計報表有差異,要否調(diào)整各期應計繳的所得稅?我們意見,根據(jù)會計與稅收分離原則,不再調(diào)整各期應計繳的所得稅。同樣地,原先的利潤分配也不再調(diào)整。 
   
  對所得稅返還的會計處理,財政部已有規(guī)定。對所得稅的法定減免部分如何進行賬務處理則不夠統(tǒng)一,有的地方財稅部門規(guī)定計入“盈余公積—國家扶持基金”科目。我們認為,在上市公司中對企業(yè)所得稅的法定減免部分應當沖減“所得稅”科目,并入企業(yè)損益反映。 
   
  由于追溯調(diào)整或以前年度虧損導致年初未分配利潤出現(xiàn)紅字的情況下,當年實現(xiàn)凈利潤是先彌補未分配利潤紅字后再計提法定盈余公積金和法定公益金(以下簡稱“兩金”),還是先按凈利潤計提兩金后再彌補以前年度未分配利潤紅字?不同的彌補程序?qū)斐蓛糍Y產(chǎn)項目的差異。我們認為,按照《企業(yè)財務通則》第32條和《公司法》第177條的有關規(guī)定,應當先彌補未分配利潤紅字后再提兩金。

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